Особливості галузі і складність бухгалтерського обліку

Ми вже розглядали питання про те, навіщо податковому аудитору потрібно мати уявлення про організацію і технологію виробництва, номенклатуру продукції і матеріалів, схеми постачання і збуту продукції, форми розрахунків в Розділі 4. Зокрема, там йшлося про ризики ухиляння від сплати податків, що можуть бути пов’язані з цими обставинами. Але є ще один аспект, який повинен враховувати податковий аудитор. Всі ці особливості господарської діяльності впливають на організацію і складність бухгалтерського обліку. В свою чергу, складність того чи іншого напрямку бухгалтерського обліку підвищує ймовірність помилки бухгалтера, що може мати в тому числі і податкові наслідки. Інколи бухгалтерський облік навмисно ускладнюється, щоб приховати небажані факти. Саме цей аспект в першу чергу враховує незалежний аудитор, проводячи аудит фінансової звітності підприємства. Для податкового ж аудитора він грає допоміжну роль. Щоб не повторювати висновки Розділу 4, наведемо узагальнену таблицю особливостей господарської діяльності і напрямків обліку та бухгалтерських рахунків, які необхідно дослідити у зв’язку з ними.

Таблиця 6.4. Влив особливостей господарської діяльності в галузях на бухгалтерський облік платника податків

Особливості господарської діяльності	На які бухгалтерські рахунки впливають	Характер впливу
Номенклатура товарів, сировини	20 “Виробничі запаси” 28 “Товари”	1. Кількість субрахунків 1-го, 2-го і др.. порядків. 2. Облікова політика в частині визначення калькуляційної одиниці, первісної вартості і вартості списання. 3. Облікова політика в частині методу обліку вартості товарів. 4. Методика визначення торгівельної націнки.
Номенклатура і характер продукції	23 “Виробництво” 24 “Брак у виробництві” 26 “Готова продукція”	1. Об’єкти калькулювання витрат 2. Кількість і структура субрахунків усіх порядків. 3. Визначення прямих і непрямих витрат, норм витрат прямих матеріалів і праці.
Канали постачання і форми розрахунків	20 “Виробничі запаси” 63 “Розрахунки з постачальниками та підрядниками” 37 “Розрахунки з різними дебіторами“	1. Питома вага і розподіл ТЗР. 2. Ускладнення обліку і підвищення його трудомісткості за наявності: - інших особливостей визначення первісної вартості виробничих запасів (комерційний кредит, умови постачання і т.ін.) - мита, ПДВ на імпорт (при наявності імпортних запасів), курсових різниць. - великої кількості і незначної питомої ваги окремих постачальників в загальній сумі закупівель, періодичності поставок, нестандартних умовах визначення ціни. - бартера, вексельних розрахунків, готівкових закупівель, нерегулярної сплати за отримані запаси, наявності простроченої кредиторської заборгованості.
Технологічний процес	23 “Виробництво” 91 “Загально виробничі витрати”	1.Визначення прямих технологічних витрат, вплив на норми витрат залежно від рівня технології. 2. Структура, склад і питома вага в собівартості витрат на утримання і експлуатацію устаткування. 3. Оцінка завантаженості потужностей підприємства і її вплив на фінансові результати.
Організація виробництва	91 “Загально виробничі витрати”	1. Кількість субрахунків всіх порядків. 2. Порядок списання загально виробничих витрат на об’єкти калькуляції. 3. Розподіл загально виробничих витрат на змінні і постійні.
Канали збуту і форми розрахунків	36 “Розрахунки з покупцями та замовниками” 68 “Розрахунки за іншими операціями”	1. Кількість субрахунків і регулярність записів на рахунках розрахунків залежно від кількості споживачів, їх питомої ваги в загальному обсязі продажу, регулярності поставок. 2. Ускладнення обліку і підвищення його трудомісткості за наявності: - мита, відшкодування ПДВ (при наявності реалізації на експорт), курсових різниць. - бартера, вексельних розрахунків, готівкових закупівель, нерегулярної сплати за відвантажену продукцію, наявності простроченої дебіторської заборгованості - формування резерву сумнівних боргів.
Організація управління	92 “Адміністративні витрати” 66 “Розрахунки з оплати праці”	Ускладнення обліку і перевірки в результаті - великої кількості рівнів управління - наявності відокремлених підрозділів і складної організаційної структури - виділення окремих видів адміністративних витрат на субрахунки 92 рахунку. - нетипової схеми списання адміністративних витрат - використання складних форм оплати праці, преміальних систем, великої кількості різноманітних доплат і компенсацій
Організація збуту	70 “Доходи від реалізації” 93 “Витрати на збут”	1. Кількість і склад субрахунків всіх рівнів на рахунку 70 залежно від того, по яким напрямкам реалізації, продуктам або споживачам підприємство вважає за потрібне окремо визначати фінансовий результат. 2. Застосування знижок з ціни, різних методів визначення ціни продукції, проведення операцій з пов’язаними особами, сумнівними товарами. 3. Ускладнення обліку і документальної перевірки у разі: - організації збутових витрат по регіональним або продуктовим напрямкам, відповідальним менеджерам або каналам збуту. - використання різноманітних маркетингових заходів, акцій, презентацій, агресивної рекламної кампанії. - проведення маркетингових досліджень.

Таким чином, з вищевикладеного можна зробити висновок про те, що в першу чергу підлягають дослідженню рахунки запасів, витрат, доходів і розрахунків. Грошові рахунки, рахунки розрахунків з бюджетом і фондами, основних засобів, власного капіталу, забезпечень і резервів набагато менше підпадають під вплив галузевих особливостей, отже методика відображення операцій по них більш менш стандартна в усіх галузях.