Немонетарные статьи

МОНЕТАРНЫЕ И

КУРСОВЫЕ РАЗНИЦЫ,

Отличительной особенностью учета валютных операций является то, что гривневый эквивалент иностранной ва­люты или задолженности в иностранной валюте постоянно изменяется. Связано это с постоянным изменением валютного курса. Например, предприятие получило выручку в сумме 1000 долларов США, при курсе НБУ 5,3 грн. за 1 доллар. Гривневый эквивалент составляет 5300 грн. (1000 х 5,3). Как только курс НБУ изме­нится, гривневый эквивалент числящейся иностранной валюты также поменяется., Допустим, если на следующий день по­сле получения такой выручки курс НБУ составлял 5,33 грн. за 1 доллар, то грив­невый эквивалент составит 5330 грн., хотя сама сумма иностранной валюты на счете в банке не изменилась. В результа­те появляется разница в размере 30 грн. (5330 - 5300). Такие разницы П(С)БУ 21 называет курсовыми. Согласно опреде­лению курсовая разница — это разница между оценками одинакового количества единиц иностранной валюты при разных валютных курсах.

На практике курсовые разницы опреде­ляются далеко не каждый день. Согласно абз. 1 и 2 п. 8 П(С)БУ 21 [21] опреде­ление курсовых разниц по монетарным статьям в иностранной валюте произво­дится на такие даты:

— на дату осуществления расчетов;

— на дату баланса (т. е. в конце квар­тала, месяца).

По немонетарным статьям курсовые разницы вообще не рассчитываются.

Как видим, для определения курсовых разниц важно знать, что такое монетарные статьи баланса, а что — немонетарные. Об этом и поговорим.

Согласно п. 4 П(С)БУ 21 [21] под монетарными статьями понимают статьи баланса о денежных средствах, а также о таких активах и обязательствах, которые будут получены или оплачены в фиксиро­ванной (или определенной) сумме денег или их эквивалентов, а под немонетар­ными — статьи иные, нежели монетарные статьи баланса.

Иными словами, к монетарным статьям относятся:

— денежные средства;

— эквиваленты денежных средств;

— задолженность (как дебиторская,
так и кредиторская), которая будет по­
гашаться денежными средствами или их
эквивалентами.

К примеру, если предприятие получи­ло продукцию и в будущем предполагает оплатить ее стоимость денежными средст­вами, то такая задолженность, числящаяся на субсчете 632, будет считаться монетар­ной. Или наоборот, если предприятие от­грузило товар и должно получить от поку­пателя денежные средства в его оплату, то задолженность, отраженная на субсчете 362, также считается монетарной.

Если же предприятие сначала пе­речислило предварительную оплату, а впоследствии получит продукцию, то такая задолженность будет считаться немонетарной, так как будет погашена не денежными средствами. Немонетар­ной будет задолженность и в противо-

Настоящий бухучет 825

положной ситуации, когда предприятие получило оплату от покупателя и должно отгрузить товар.

Определение курсовых разниц по де­нежным средствам в иностранной валюте особых проблем не вызывает, ведь сама валюта, как правило, учитывающаяся на субсчете 312, однозначно является монетарной статьей. С задолженностью ситуация немного сложнее. Ведь по одно­му и тому же субсчету может отражаться и монетарная и немонетарная задолжен­ность. Поэтому к каждой задолженности в иностранной валюте нужно подходить обособленно.

Отдельно несколько слов нужно сказать об учете авансовых платежей (предвари­тельных оплат) в иностранной валюте. Учет этих операций подробно описан в п. 6 П(С)БУ 21 [21]. Так, согласно нормам этого пункта сумма аванса (предвари­тельной оплаты) в иностранной валюте, предоставленная другим лицам в счет платежей для приобретения немонетарных активов (запасов, основных средств, нема­териальных активов и т. п.) и получения работ и услуг, при включении в стоимость этих активов (работ, услуг) пересчитыва-ется в валюту отчетности с применением валютного курса на дату уплаты аванса. Пересчет авансов (предварительной опла­ты) в иностранной валюте, полученных от покупателей, производится по курсу на дату их получения.

Покажем вышеизложенное на примере. Предприятие перечисляет 1000 долларов США нерезиденту в качестве предоплаты за товар, который будет ввезен в Украи­ну в будущем. Курс НБУ на дату пере­числения предоплаты — 5,3 грн. за 1 дол­лар, на дату оприходования — 5,33 грн. за 1 доллар. Так вот, при оприходовании этих товаров предприятию совершенно не важен курс НБУ, который действовал на дату постановки этих активов на учет, важен лишь курс НБУ, действовавший на дату перечисления предоплаты. Именно исходя из этого курса и будет формиро­ваться первоначальная стоимость такого

товара. В нашем случае, если не учиты­вать таможенные платежи, прочие рас­ходы, связанные с приобретением этого товара, его стоимость составит 5300 грн., несмотря на то, что на дату его оприхо­дования курс НБУ составил 5,33 грн. за 1 доллар.

Аналогичная картина наблюдается в той ситуации, когда предприятие получает предоплату. Такая предоплата при вклю­чении в состав дохода отчетного периода пересчитывается в валюту отчетности с применением курса на дату получения предоплаты. То есть предприятие, полу­чив предоплату и отгрузив впоследствии товары, определяет доход от реализации отчетного периода по курсу, действовав­шему на дату получения аванса.

Экономический смысл такого подхода заключается в том, что предприятие, пере­числив аванс поставщику, уже фактически понесло расходы на приобретение товаров. Именно эти расходы и имеют ключевое значение, ведь товары обошлись предприя­тию в сумму перечисленного аванса и от того, изменился валютный курс на дату оприходования или нет, предприятие не может ничего ни потерять, ни выиграть. В ситуации с отгрузкой товара после получения аванса от покупателя доход фиксируется по курсу на дату получения предоплаты по тем же соображениям.

Кстати, в таком контексте совершен­но очевидно, что бартерные операции в иностранной валюте относятся к немоне­тарным, а следовательно, отражаются в бухгалтерском учете так же, как и аван­сированные поставки (отгрузки): заклю­чительная бартерная операция отражается не по валютному курсу, действовавшему на момент ее проведения, а по курсу, действовавшему на момент осуществления первой операции. Отсюда следует, что в бухгалтерском учете никаких разниц по бартерным операциям вообще не будет.

Таким образом, для правильного веде­ния бухгалтерского и налогового учета не­обходимо провести разграничение статей баланса на немонетарные (прежде всего

826 Настоящий бухучет

авансовые платежи как полученные, так и перечисленные) и монетарные. В этой связи наиболее целесообразно открыть отдельные субсчета к субсчетам 371 и 681, а именно:

— 371.1 «Расчеты по выданным аван­сам в национальной валюте»;

— 371.2 «Расчеты по выданным аван­сам в иностранной валюте»;

— 681.1 «Расчеты по авансам, полу­ченным в национальной валюте»;

— 681.2 «Расчеты по авансам, полу­ченным в иностранной валюте».

Суммы, отраженные на субсчетах 371.2 и 681.2, не будут пересчитываться в связи с изменением валютного курса.

Мы уже говорили, что курсовые разни­цы по монетарным статьям определяются на дату осуществления расчетов и на дату баланса. Покажем это на примере.

Пример 26.1. 20.09.20ХХг. пред­приятие экспортировало товар стои­мостью 1000 дол. США (курс НБУ на дату составления ГТД — 5,3 грн. за 1 дол. США). На 30.09.20ХХг. курс НБУ составил 5,33 грн. за 1 дол. США. Оплата за этот товар была получена 10.10.20ХХг. (курс НБУ- 5,4 грн. за 1 дол. США). В данном случае курсовая разница будет отражена два раза:

— на дату составления баланса, т. е.
на 30.09.20ХХ г. в сумме 1000 х 5,33 -

- 1000 х 5,3 = 30 (грн.);

— на дату осуществления расчетов,
т. е. на 10.10.20ХХг. в сумме 1000 х 5,4 -

- 1000 у. 5,33 = 70 (грн.).

Причем обе курсовые разницы будут положительными, т. е. должны включать­ся в состав доходов, ведь по сути пред­приятие, получая оплату за отгруженный ранее товар, выигрывает на изменении курса 100 грн.

Если бы курс снизился (например, на 30.09.20ХХг. - 5,28 грн. за 1 дол., а на 10.10.20ХХГ. - 5,25 грн. за 1 дол.), то первая и вторая курсовые разницы были

бы отрицательными (первая — 1000 х 5,28 -- 1000 х 5,3 = -20 грн., вторая - 1000 х х 5,25 - 1000 х 5,28 = -30 грн.), и включа­лись бы в расходы, поскольку на измене­нии курса предприятие потеряло 50 грн.

Что касается отражения курсовых раз­ниц в финансовой отчетности, то согласно П(С)БУ 3 все курсовые разницы условно необходимо делить на операционные (воз­никающие по активам и обязательствам предприятия, связанным с операционной деятельностью) и неоперационные (воз­никающие по активам и обязательствам в иностранной валюте, связанным с инве­стиционной и финансовой деятельностью предприятия). При отнесении курсовой разницы к операционной или неопера­ционной необходимо руководствоваться сущностью самой операции, в резуль­тате которой данная курсовая разница образовалась: операционная, инвести­ционная или финансовая. Например, если основная деятельность предприя­тия — торговля, то курсовые разницы, образующиеся в результате операций с товарами, относятся к операционным. В Отчете о финансовых результатах такие курсовые разницы отражаются в строках 090 «Прочие операционные расходы» или 060 «Прочие операционные доходы». Для учета операционных курсовых разниц предназначены счета 945 -«Потери от операционной курсовой разницы» и 714 * Доход от операционной курсо­вой разницы».

Неоперационные курсовые разницы отражаются в строках 160 «Прочие рас­ходы» и 130 «Прочие доходы» формы № 2 «Отчет о финансовых результа­тах». Для учета этих курсовых разниц предназначены счета 974 -«Потери от не операционных курсовых раз­ниц» и 744 -«Доход от неопера­ционной курсовой разницы». Для наглядности представим изложенное в таблице 26.1.

Настоящий бухучет 827

Таблица 26.1

Дата добавления: 2014-11-18