Оценка выбытия запасов

Для учета выбытия (расхода) производственных запасов сегодня очень важно знать оценку их выбытия. В П(с)БУ 9 предложено пять методов оценки расходования запасов. Метод оценки запасов при их выбытии пред­приятие выбирает самостоятельно с учетом осо­бенностей, изложенных в самих методах. При этом для всех единиц бухгалтерского уче­та запасов, которые имеют одинаковое назначе­ние и одинаковые условия использования, приме­няется только один из предложенных методов:

1) Оценка отпущенных запасов по идентифицирован­ной себестоимости может применяться предприятием в слу­чае, если запасы не заменяют друг друга или отпускаются для выполнения специальных заказов и проектов, или же их пер­воначальная стоимость определена из идентифицированной стоимости (автомобили, драгоценные металлы, драгоценные камни и т.п.). Затраты по этому методу соответствуют (отождествляются) расходованию единиц запасов;

2) Метод оценки по средневзвешенной себестоимос­ти запасов предусматривает, что выбытие запасов может оцениваться следующими способами:

а) оценка по ежемесячной средневзвешенной себестои­мости проводится по каждой единице запасов делением сум­марной стоимости остатка таких запасов на начало отчетно­го месяцу и стоимости полученных в отчетном месяце запа­сов на суммарное количество запасов на начало отчетного месяца и полученных в отчетном месяце запасов;

б) оценка по периодической средневзвешенной себе­стоимости запасов проводится по каждой единице запасов делением суммарной стоимости остатка таких запасов на дату операции на суммарное количество запасов на дату операции по их выбытию;

3) Оценка запасов по методу ФИФО базируется на предположении, что запасы используются в той последова­тельности, в которой они поступали на предприятие (отра­жены в бухгалтерском учете), то есть запасы, которые первыми отпускаются в производство (продажу и другое выбы­тие), оцениваются по себестоимости первых по времени по­ступления запасов;

4) Метод нормативных расходов при оценке выбытия запасов базируется на применении утвержденных предприя­тием норм расходов на производство единицы продукции (ра­бот, услуг). Нормы рассчитываются с учетом нормальных уровней использования запасов, труда, производственных мощ­ностей и действующих цен. Для обеспечения максимального приближения нормативных расходов к фактическим предпри­ятие должно регулярно анализировать отклонения от норм и при необходимости пересматривать установленные нормы. Оценка готовой продукции (работ, услуг) по нормативным расходам на дату баланса корректируется до фактической производственной себестоимости;

5) Оценка по ценам продажи основана на применении предприятиями розничной торговли среднего процента тор­говой наценки товаров. Этот метод могут применять (если применение других методов оценки выбытия запасов неоправданно) предприятия, имеющие значительную и изменяю­щуюся номенклатуру товаров с приблизительно одинаковым уровнем торговой наценки. Себестоимость реализованных товаров определяется как разница между продажной (роз­ничной) стоимостью реализованных товаров и суммой тор­говой наценки на эти товары. Сумма торговой наценки на реализованные товары определяется как произведение про­дажной (розничной) стоимости реализованных товаров и среднего процента торговой наценки. Средний процент торговой наценки определяется делением суммы остаток торговых наценок на начало отчетного месяца и торговых наценок в продажной стоимости полученных в отчетном месяце товаров на сумму продажной (розничной) стоимости остат­ка товаров на начало отчетного месяца и продажной (роз­ничной) стоимости полученных в отчетном месяце товаров.

Стоимость малоценных и быстроизнашивающихся предметов, переданных в эксплуатацию, исключается из со­става активов (списывается с баланса) с дальнейшей организацией оперативного количественного учета таких предметов по местам эксплуатации и ответственным лицам в течение срока их фактического использования.

Рассмотрим расчет стоимости запасов при выбытии по вышеизложенным методам оценки.

Метод идентифицированной себестоимости единицы запасов применяют для оценки отпускаемых запасов и услуг, выполненных по специальным заказам и проектам, а так же запасов, которые не заменяют друг друга. При этом ведут учет фактический себестоимости каждой единицы запаса.

Метод средневзвешенной себестоимости применяют к конкретному наименованию запасов или однородной группе (виду). Сумму стоимостей остатков запасов на начало отчетного месяца и полученных в отчетном месяце делят на суммарное количество таких запасов на начало отчетного месяца и количество полученных в отчетном месяце. В результате находят средневзвешенную стоимость определенного наименования (однородной группы вида) запасов, по которой и оценивают их выбытие за отчетный месяц. Расчет производится по формуле:

СрЗ i = (С начi + С получ i) / (К нач i + К получ i) (1)

где СрЗ i – средневзвешенная стоимость i-го наименования иди однородной группы (вида) запасов, по которой оценивают их выбытие в отчетном периоде (таковым в бухучете служит месяц);

С нач i – стоимость остатка i-го наименования или однородной группы (вида) запасов на начало отчетного периода;

С получ i – стоимость полученных в отчетном периоде запасов i-го наименования или однородной группы (вида);

К нач i – количество запасов i-го наименования или однородной группы (вида) на начало отчетного периода;

К получ i – количество запасов i-го наименования или однородной группы (вида), поступивших в отчетном периоде.

При желании оценку стоимости единицы запасов по методу средневзвешенной стоимости можно проводить после каждой операции выбытия (в т.ч. в производство). В этом случае делят суммарную стоимость остатка запасов на дату операции на суммарное их количество.

Метод ФИФО (первым пришел, первым ушел, т.е. выбыл) иначе называют методом себестоимости первых по времени поступления запасов. Запасы используют в той последовательности, в которой они поступали на предприятие (отражены бухгалтерском учете), то есть запасы, которые первыми отпускают в производство (продажу и др.), оценивают по себестоимости первых по времени поступления запасов.

Данный метод отличается возможность четкой организации аналитического учета, что не вызывает путаницы в учете материально-ответственных лиц, максимально способствует обеспечению сохранности запасов.

Метод нормативных расходов (затрат) используют в основном производственные предприятия. Суть метода заключается в применении норм расхода запасов на единицу продукции (работ, услуг), установленных предприятием с учетом нормального уровня использования запасов, труда, производственных мощностей и действующих цен. Чтобы нормативные расходы максимально приближались к фактическим, нормы расходов и цены нужно регулярно проверять и при необходимости пересматривать. Проще говоря, выбытие запасов оценивают по заранее рассчитанной нормативной стоимости (в идеале она должна совпадать с фактической).

Метод продажных цен можно применять исключительно для запасов, которые реализуют через розничную торговлю – это деятельность по продаже товаров непосредственно гражданам и другим конечным потребителям для их личного некоммерческого использования независимо от формы расчетов. При использовании метода продажных цен стоимость реализованных за месяц запасов рассчитывают поэтапно. Себестоимость реализованных товаров определяют по формуле:

С реал = С прод – С т.н. (2)

где С реал – себестоимость реализованных товаров,

С прод – продажная (розничная) стоимость реализованных товаров,

С т.н. – сумма торговой наценки реализованных товаров.

Сумма торговой наценки на реализованные товары рассчитывают по формуле:

С реал = С прод – С прод * ср % т.н. (3)

где С прод – продажная (розничная) стоимость реализованных товаров,

ср % т.н. – средний процент торговой наценки.

Средний процент торговой наценки получают по формуле:

ср % т.н. = (Н нач + Н получ) / (С нач + С прод) (4)

где Н нач – сумму остатка торговых наценок на начало отчетного месяца,

Н получ – торговые наценки в продажной стоимости полученных в отчетном месяце товаров,

С нач – продажная (розничная) стоимость остатка товаров на начало отчетного месяца,

С прод – продажная (розничная) стоимость полученных в отчетном месяце товаров.

Обращает на себя внимание требование П(с)БУ 9, согласно которому для всех единиц бухгалтерского учета запасов, которые имеют одинаковое назначение и условия использования можно применять только один из приведенных методов. Но если один и тот же вид запасов используется и как товар и как сырье для собственного производства, то метод оценки может применяться различный. Т.е. на практике в налоговом и в бухгалтерском учете для каждого наименования или однородной группы запасов, имеющих одинаковое назначение и одинаковые условия использования, можно выбирать свой метод оценки выбытия. Допустим, для товаров в розничном магазине – метод цены продажи, а в оптовой торговле – средневзвешенной стоимости. Между тем оценку выбытия сырья в производство готовой продукции "А" можно проводить по методу ФИФО, а готовой продукции "Б" – по средневзвешенной стоимости. Если же еще есть и спецзаказы – подойдет метод идентифицированной стоимости.

Однако выбранный для определенной группы запасов метод оценки нельзя изменять в течение налогового года. Если же и в бухгалтерском учете все же меняется метод оценки запасов, то обязательно нужно закрепить это в приказе об учетной политике предприятия. Это не повлечет за собой корректировки себестоимости запасов и сальдо нераспределенной прибыли на начало года, а вместе с ней и повторного предоставления сравнительной информации по предыдущим отчетным периодам, потому как считается изменением учетных оценок, а не учетной политики предприятия.

Предложенные методы определения себестоимости выбывших (израсходованных) запасов можно использовать и в сфере производства, и в торговле (за исключением нормативного метода, который можно применить только в промышленнос­ти, и метода цены продаж, применяемого только в розничной торговле). Метод оценки выбытия запасов необходимо отразить в примечаниях к финансовой отчетности как учетную политику, выбранную предприятием. Изменение учетной политики должно быть обосновано и раскрыто в финансовой отчетности.

Для выбора метода, который лучше всего применить при формировании учетной политики для списания запасов, необходимо сделать расчет списания одних и тех же запасов разными методами с целью определения наиболее целесообразного для предприятия метода. При этом необходимо учесть всю важность данного расчета, поскольку изменение учетной политики осуществляется лишь в двух случаях:

– когда изменяются учетные требования;

– когда это предусмотрено П(с)БУ.

Неправильный выбор метода может привести к финансовому краху предприятия либо за счет «вымывания» оборотных средств в налоги и банкротству за счет постоянной покупки сырья по цене, превышающей стоимость готовой продукции, либо за счет увеличения цены до уровня, превышающей конкурентоспособность продукции и платежный спрос.

Рассмотрим действие и результаты применения методов на конкретном примере. Исходные данные отражены в таблице 3.

Исходные данные

Таблица 3.

Наименование запасов	Остаток на начало отчетного периода
Кол-во	Цена за ед.	Сумма
материал 1		2,00	100,00
материал 2		7,00	1400,00
материал 3		1,00	400,00
материал 4		4,00	1000,00
Итого:	Х	Х	2900,00
Поступление запасов за отечный период:
материал 1 – первое поступление		7,00	700,00
материал 2 – первое поступление		8,00	800,00
материал 2 – второе поступление		6,00	600,00
материал 2 – третье поступление		10,00	2000,00
материал 3 – первое поступление		2,00	200,00
материал 4 – первое поступление		3,00	300,00
материал 4 – второе поступление		1,00	300,00
материал 4 – третье поступление		2,00	400,00
Итого:	Х	Х	5300,00

При применении метода идентифицированной себестоимости результаты расчетов примут следующий вид (табл. 4.).

Расчет по методу идентифицированной себестоимости

Таблица 4.

Наименование запасов	Расход
Кол-во	Цена за ед.	Сумма
материал 1		2,00	100,00
материал 2		7,00	3500,
материал 3		2,00	200,00

Поскольку запасы незаменяемые, то каждый из них списывается в расход по балансовой стоимости.

Расчет по методу средневзвешенной себестоимости приведен в табл. 5.

Расчет по методу средневзвешенной себестоимости

Таблица 5.

Наименование запаса	Кол-во	Цена единицы	Сумма	Примечание
1. материал 2 – первое списание		(200*7+100*8)/(200+100) = 7,33	1832,50	После первого поступления, но до второго и третьего поступления

Продолжение таблицы 5.

2. материал 2 – второе списание		(50*8+100*6+200+10)/350 = 8,57	2142,50	После третьего поступления
Итого по материалу 2		Х	3975,00	Х
Остаток материала 2 на конец отчетного периода	Х	Х	Х	600-500 = 100 на сумму 4800-3975 = 825, т.е. 8,25 за 1 ед.
3. материал 4 – первое списание		(250*4+100*3+300*1)/650 = 2,46	984,00	Списание после второго поступления
4. материал 4 – второе списание		(250*1+200+2)/450 = 1,44	432,00	Списание после третьего поступления
Итого по материалу 4		Х	1416,00	Х
Остаток материала 4 на конец отчетного периода	Х	Х	Х	850-700 = 150 на сумму 2000-1416 – 584, т.е. 3,89 за 1 ед.
5. Всего:	Х	Х	5391,00	Х

Однако в случае ежедневного калькулирования себестоимости и ежедневной отгрузки вместо сальдо на начало месяца лучше брать сальдо на начало дня и приход за день вместо прихода за месяц, иначе могут остаться остатки без стоимости, или стоимость без количественных остатков, или отрицательны суммовые остатки.

Расчет по методу ФИФО приведен в табл. 6.

Расчет по методу ФИФО

Таблица 6.

Наименование запаса	Кол-во	Цена единицы	Сумма	Отклонение от метода средневзвешенной при одинаковом количестве списанных запасов
1. материал 2 – первое списание		Х	1800,00	1800-1832,50 = -32,50
	7,00	1400,00
	8,00	400,00
2. материал 2 – второе списание		Х	2000,00	2000-2142,50 = -142,50
	8,00	400,00
	6,00	600,00
	10,00	1000,00
3. Итого по материалу 2		Х		3800-3975 = -175
Остаток материала 2 на конец отчетного периода (по цене последнего поступления)				100*10 = 1000 или 4800-3800 = 1000, т.е. по цене 10,00 за 1 ед., что больше общей величины по методу средневзвешенной на 1000-825 = 175

Продолжение таблицы 6.

4. материал 4 – первое списание		Х	1350,00	1350-984 = 366
	4,00	1000,00
	3,00	300,00
	1,00	50,00
5. материал 4 – второе списание		Х	350,00	350-432 = -82
	1,00	250,00
	2,00	100,00
Итого по материалу 4		Х	1700,00
Остаток материала 4 на конец отчетного периода (по цене последнего поступления)				850-700 = 150 на сумму 2000-1700 = 300, т.е. по 2,00 за 1 ед. запаса. Остаток меньше суммы остатка по методу средневзвешенной на 300-584 = -284
6. Всего материал 2, материал 4	Х	Х	5500,00	109,00

Пример показывает, что применение метода ФИФО дает уменьшение себестоимости списываемых запасов (рост прибыли) против метода средневзвешенной себестоимости только при росте цены приобретения.

Применение оценки запасов по методу нормативных затрат, исчисление процента отклонений от учетных цен и распределение их между то­варно-материальными ценностями, оставшимися на складах и списанными в производство, рассмотрим на следующем примере (табл. 7.):

Исходные данные

Таблица 7.

Наименование	По учетным ценам ТМЦ	Отклонения (перерасход+)	Фактическая себестоимость
Остаток на начало месяца
Поступило в течение месяца
Всего: стр. 1 + стр. 2
Процент отклонений		1,35
Израсходовано в течение месяца
Остаток на конец

1) по состоянию на 1 апреля в Главной книге по балансовому счету 20 «Производ­ственные запасы» значится остаток в учетных ценах 16000 грн.;

2) по состоянию на 1 апреля в Главной книге по субсчету «Отклонения фактиче­ской себестоимости материалов» значится остаток 220 грн.;

3) поступило за апрель месяц и отражено в Главной книге по счету 20 «Производ­ственные запасы» товарно-материальных ценностей по учетным ценам на сумму 185000 грн.;

4) отклонения фактической себестоимости от стоимости в учетных ценах на при­обретенные в апреле товарно-материальные ценности составили 2500 грн., что полу­чило отражение в Главной книге по дебету субсчета «Отклонения фактической себес­тоимости материалов»;

5) в соответствии с приведенными данными определяем процент отклонений фак­тической себестоимости от стоимости в учетных ценах:

(220 + 2500) / (16000 +185000) * 100% = 1,35%, где:

220 грн. – остаток отклонений на начало месяца,

2500 грн. – отклонения за текущий месяц,

16000 грн. – остаток товарно-материальных ценностей на начало месяца,

185000 грн. – приход товарно-материальных ценностей за текущий месяц.

В течение апреля месяца израсходовано товарно-материальных ценностей, учтенных по учетным ценам, на основное производство на сумму 160000 грн. Исходя из исчисленного процента подлежит списанию на основное производство отклонений от учетных цен: 160000 * 1,35% / 100% = 2160 грн.

Отклонения от учетных цен на остаток товарно-материальных ценностей на конец месяца составят: 41000 * 1,35% / 100% = 560 грн.

Фактическая себестоимость товарно-материальных ценностей на конец месяца составит:

а) по учетным ценам: 201000 –160000 = 41000 грн.;

б) отклонения– 560 грн.;

в) по фактической себестоимости: 41000 + 560 = 41560 грн.

Дата добавления: 2015-05-08