Порядок визначення доходів та їх склад

Об’єкт оподаткування

Об'єкт оподаткування визначається основним елементом будь-якого податку. Об'єктом оподаткування в резидента визнається прибуток, який отримується платником податку як на території України, так і за її межами. Тобто платник податку у визначення прибутку до оподаткування включає доходи та витрати, які отримуються ним у процесі господарської діяльності як на території України, так і за її межами (закордонні філіали, представництва, участі в іноземних компаніях тощо).

Прибуток як об'єкт оподаткування визначається так:

П_зп = Д_зп - Ср - Ві_зп,

де П_зп - прибуток звітного податкового періоду;

Д_зп - доходи звітного податкового періоду;

С_р - собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг;

Ві_зп - інші витрати звітного податкового періоду.

Внесення у формулу розрахунку прибутку до оподаткування собівартості реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг зумовлене тим, що наближенні норми податкового та бухгалтерського обліку. Звітним періодом для платників податку на прибуток вважається: календарні квартал, півріччя, три квартали, рік (п. 152.9 статті 152 ПКУ), крім виробників сільськогосподарської продукції, для яких річний податковий період починається з 1 липня поточного звітного року і закінчується 30 червня наступного звітного року. Об'єктом оподаткування є також прибуток (дохід) нерезидента, який отриманий на території України.

До складу доходів, які враховуються при визначенні об'єкта оподаткування (прибутку), включаються:

1) доходи від операційної діяльності, які складаються, у першу чергу, з доходів від реалізації товарів, виконаних робіт, наданих послуг.

2) інші доходи, що включають доходи у вигляді дивідендів, отриманих від нерезидентів, від операцій оренди/лізингу, за операціями в іноземній валюті, суми штрафів, безповоротної фінансової допомоги, доходи від реалізації необоротних активів тощо.

Дата визначення доходів регламентується статтею 137 ПКУ.

Доходи платника податку на прибуток не можуть бути включені до складу доходів двічі.

Частина доходів не враховується в склад доходів з метою визначення об'єкта оподаткування податком на прибуток (ті доходи, які вже були враховані, доходи у вигляді сум попередньої оплати та авансів, сум коштів або вартості майна, що надходить у вигляді інвестицій або реінвестицій у корпоративні права, тощо. Доходи визначаються на підставі первинних документів, що підтверджують отримання платником податку доходів, обов’язковість ведення обліку і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку.

Дохід від операційної діяльності підприємств і організацій включає дохід від реалізації товарів, виконаних робіт, наданих послуг у розмірі договірної (контрактної) вартості, але не менше ніж сума компенсації, отримана у будь-якій формі. Підприємства й організації визначають дохід з урахуванням змін суми компенсації вартості після продажу товарів (робіт, послуг), у тому числі при поверненні проданих товарів.

Тобто, з метою визначення об’єкта оподаткування платника податку, відповідно до вимог даного пункту, до групи доходів від операційної діяльності включають лише дохід (виручку) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг), у тому числі винагороди та компенсації комісіонера (повіреного, агента тощо).До складу доходів від операційної діяльності також включається винагорода та компенсація комісіонера (повіреного, агента тощо). Чинне законодавство виділяє три різновиди посередницьких договорів - договори доручення (в тому числі й особливий вид представництва - комерційне), комісії та агентський договір, між якими є суттєві відмінності. Так, доручення - це договір, за яким повірений зобов’язується вчинити від імені довірителя та за його рахунок певні юридичні дії, а за договором комісії комісіонер повинен за дорученням комітента за плату вчинити правочин (правочини) від свого імені, але не за свій рахунок, а за рахунок комітента. Суть посередницьких відносин за договором доручення полягає в тому, що повірений створює права й обов’язки безпосередньо для довірителя. За договором комісії комісіонеру передається товар від комітента для реалізації третім особам, при цьому право власності на товар, який прийнято на комісію, до моменту його продажу покупцям залишається за комітентом. У цьому випадку одна сторона (комісіонер) за дорученням другої сторони (комітента) за винагороду здійснює продаж товару від свого імені за рахунок комітента. При цьому сума комісійної винагороди може бути визначена у процентному відношенні до суми договору або у фіксованому вигляді. Агентська діяльність - це господарська діяльність у сфері комерційного посередництва. За агентським договором комерційний агент за дорученням принципала зобов'язується за винагороду вчинити юридичні та фактичні дії від імені принципала (тобто особи, яку представляють). Відмінною рисою агентського договору є те, що в його межах представник зобов'язується надати суб'єкту, якого представляють, не лише послуги у вчиненні правочинів, але й сприяти їх вчиненню.

Зазначені доходи обліковують у бухгалтерському обліку платника-продавця на субрахунках рахунку 70 «Дохід від реалізації»: 701 «Дохід від реалізації готової продукції», 702 «Дохід від реалізації товарів», 703 «Дохід від реалізації робіт і послуг».

Доходи банківських установ, включають в себе доходи, серед яких: процентні доходи за кредитно-депозитними операціями та цінними паперами; комісійні доходи; прибуток від операцій з торгівлі цінними паперами; прибуток від операцій з купівлі/продажу іноземної валюти та банківських операцій; позитивна курсова різниця; надлишкові суми страхового резерву; доходи від відступлення права вимоги боргу третьої особи; дохід від реалізації заставленого майна тощо.

До особливостей змісту інших доходів, у цілях визначення об’єкта оподаткування з податку на прибуток, відноситься, зокрема, необхідність врахування окремих доходів на рівні не менше ніж звичайна ціна. Така вимога стосується вартості товарів, робіт, послуг, безоплатно отриманих платником податку у звітному періоді (пп. 135.5.4). Слід зазначити, що в бухгалтерському обліку такі доходи враховують за фактичною ціною. Різниця між звичайною та фактичною ціною відображається лише в податкових розрахунках та декларації платника податку.

До складу інших доходів включаються доходи, отримані у вигляді дивідендів, отриманих від нерезидентів, процентів, роялті, володіння борговими вимогами. До складу інших доходів включаються доходи від операцій оренди/лізингу. Сума штрафів та неустойки чи пені, фактично отримана за рішенням сторін договору або відповідних державних органів, суду, відображається у складі інших доходів платника податку.

Сума поворотної фінансової допомоги має особливий порядок включання до складу інших доходів залежно від стану погашення заборгованості та від категорії осіб, що надали цю допомогу. Під поворотною фінансовою допомогою слід розуміти суму коштів, що надійшла платнику податків у користування за договором, які не передбачають нарахування процентів або надання інших видів компенсацій як плати за користування такими коштами та є обов’язковою до повернення. Поворотна фінансова допомога, що отримана платником податку у звітному податковому періоді і залишена неповерненою на кінець такого звітного періоду від осіб, що не є платниками цього податку, або осіб, які, згідно із законодавством, мають пільги з цього податку, у тому числі право застосовувати ставки податку нижчі, ніж установлені, включається до складу іншого доходу. При отриманні суми поворотної фінансової допомоги від засновників доходи не формуються тільки у випадку, коли ця допомога повертається не пізніше 365 календарних днів з дня її отримання. До складу інших доходів включаються суми дотацій, субсидій, капітальних інвестицій із фондів загальнообов’язкового державного соціального страхування або бюджетів, отриманих платником податку на прибуток. До складу інших доходів також включаються суми: а) невикористаної частини коштів, що повертаються зі страхових резервів. Крім того, до складу інших доходів включаються доходи: а) доходи від продажу або іншого відчуження окремих об'єктів основних засобів та нематеріальних активів; б) дохід від продажу землі; в) доходи, що формуються за операціями особливого виду; г) доходи виробників сільськогосподарської продукції, страховиків, неприбуткових установ та організацій, підприємств, що впроваджують енергозберігаючі технології, нерезидентів тощо; д) доходи, не враховані при обчисленні доходу періодів, що передують звітному, та виявлені у звітному періоді; є) дохід від реалізації необоротних активів, майнових комплексів та оборотних активів тощо.

Датою отримання доходів, які враховуються для визначення об’єкта оподаткування, є звітний період, у якому такі доходи визнаються, незалежно від фактичного надходження коштів (метод нарахувань).

До складу доходів не включаються суми попередньої (авансової) оплати за товари, роботи, послуги, що отримано від покупців та замовників. Ці суми включаються до складу доходів при реалізації відповідних товарів покупцям, при наданні відповідних послуг та робіт замовникам за принципом нарахування на підставі первинних документів.

Не включається до складу доходу суми податку на додану вартість, що нарахована на вартість продажу товарів, виконаних робіт та наданих послуг у випадку, коли платник податку на прибуток є платником податку на додану вартість відповідно до вимог розділу V ПКУ.

Податок на додану вартість нараховується платником податку за операціями з постачання товарів, послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, і відображається як податкові зобов'язання з податку на додану вартість за розрахунками з бюджетом. На суму нарахованих податкових зобов'язань з податку на додану вартість платник податку зменшує дохід від реалізації товарів (робіт, послуг).

Підприємства (організації), які не зареєстровані платниками податку на додану вартість (з причин наявності відповідних пільг або незначного розміру доходу, який дозволяє не реєструватись платниками ПДВ), не зменшують суму доходу від реалізації товарів (робіт, послуг).

У випадку, коли сільськогосподарське підприємство застосовує спеціальний режим оподаткування податком на додану вартість, то до складу доходів включається позитивна різниця між сумами податкових зобов'язань та податкового кредиту з ПДВ відповідно до вимог статті 209 даного ПКУ.

Не включаються до складу доходу суми коштів або вартість майна, що надходить у вигляді прямих інвестицій або реінвестицій у корпоративні права, в тому числі за договорами про спільну діяльність на території України без створення юридичної особи. У пп. 14.1.81 статті 14 ПКУ даного визначення терміна «інвестиція», під якою слід розуміти господарські операції, які передбачають придбання основних засобів, нематеріальних активів, корпоративних прав та/або цінних паперів в обмін на кошти або майно. Інвестиції поділяються на: а) капітальні інвестиції - господарські операції, що передбачають придбання будинків, споруд, інших об’єктів нерухомої власності, інших основних засобів і нематеріальних активів, що підлягають амортизації відповідно до норм цього Кодексу; б) фінансові інвестиції - господарські операції, що передбачають придбання корпоративних прав, цінних паперів, деривативів та/або інших фінансових інструментів. Фінансові інвестиції поділяються на: прямі інвестиції - господарські операції, що передбачають внесення коштів або майна в обмін на корпоративні права, емітовані юридичною особою при їх розміщенні такою особою; портфельні інвестиції - господарські операції, що передбачають купівлю цінних паперів, деривативів та інших фінансових активів за кошти на фондовому ринку або біржовому товарному ринку; в) реінвестиції - господарські операції, що передбачають здійснення капітальних або фінансових інвестицій за рахунок прибутку, отриманого від інвестиційних операцій. У випадку, коли кошти або майно повертаються власнику корпоративних прав, емітованих юридичною особою, після повної і кінцевої ліквідації такої юридичної особи-емітента або в разі зменшення розміру статутного фонду такої особи, доходи також не визначаються для визначення об'єкта оподаткування тільки у розмірі, що не вище вартості придбання акцій, часток і паїв.

Відповідно до статті 1130 ЦКУ від 19.06.1993 р. N 980-IV спільна діяльність може здійснюватися на основі об'єднання вкладів учасників (просте товариство) або без об'єднання вкладів учасників. За договором про спільну діяльність сторони (учасники) зобов'язуються спільно діяти для досягнення мети, що не суперечить законодавству. Майнові та грошові внески за договорами про спільну діяльність на території України без створення юридичної особи не враховуються як дохід при визначенні об'єкта оподаткування податком на прибуток. У випадку, коли кошти або майно повертаються учаснику договору про спільну діяльність без створення юридичної особи, у разі припинення, розірвання або внесення відповідних змін до договору про спільну діяльність, доходи також не визначаються для визначення об’єкта оподаткування тільки у розмірі, що не вище вартості вкладу.

Не включаються до складу доходів платника податку суми коштів або вартість майна, що отримана як компенсація (відшкодування) за примусове відчуження державою іншого майна або за рішенням суду в результаті задоволення претензій як компенсація прямих витрат або збитків, якщо вони не були віднесені до складу витрат або відшкодовані за рахунок коштів страхових резервів.

До складу доходів платника податку не включається сума отриманого емісійного доходу. Під терміном «емісійний дохід» розуміють суму перевищення надходжень, отриманих емітентом від емісії (випуску) власних акцій (інших корпоративних прав) та інвестиційних сертифікатів, над номінальною вартістю таких акцій (інших корпоративних прав) та інвестиційних сертифікатів (під час їх первинного розміщення) або над ціною зворотного викупу під час наступних розміщень інвестиційних сертифікатів та акцій інвестиційних фондів.

Не включаються до складу доходів платника податку на прибуток сума дивідендів, отриманих від інших платників податку на прибуток, які, відповідно до вимог статті 153 Кодексу, мають особливий порядок оподаткування. Особливістю оподаткування податком на прибуток є те, що при прийнятті рішення щодо виплати дивідендів акціонерам (власникам) емітент корпоративних прав нараховує і вносить до бюджету авансовий внесок податку на прибуток, який нараховується на суму цих виплат.

До складу доходів при визначенні об'єкта оподаткування податком на прибуток не включаються суми коштів або вартість майна, що надходять у вигляді міжнародної технічної допомоги, вартість безоплатно отриманих основних засобів, відображається постійна податкова різниця, що зменшує доходи. Міжнародна технічна допомога - ресурси та послуги, що, відповідно до міжнародних договорів України, надаються донорами на безоплатній та безповоротній основі з метою підтримки місцевого та державного розвитку, що залучається у вигляді майна, необхідного для забезпечення виконання завдань проектів (програм), яке ввозиться або набувається в Україні, робіт і послуг, прав інтелектуальної власності, фінансових ресурсів (грантів) у національній чи іноземній валюті та інших ресурсів, не заборонених законодавством, у тому числі стипендій. У складі доходів також не відображається вартість безоплатно отриманих основних засобів за рішенням центральних органів виконавчої влади, за рішенням місцевих органів виконавчої влади стосовно об'єктів енергопостачання, газо- і теплопостачання, водопостачання, каналізаційних мереж, об’єктів соціальної інфраструктури підприємствами комунальної власності.

Вартість коштів або вартість найма, що надходить комісіонеру (повіреному) в межах договору комісії, доручення, консигнації та інших аналогічних цивільно-правових договорів, не включається до складу доходу платника податку на прибуток, тому що при їх передачі не змінюється право власності. Так, у статті 1018 Цивільного кодексу України N 980-ІV від 19.06.1993 р. чітко зазначено, що майно, придбане комісіонером за рахунок комітента, є власністю комітента.

Особливості визнання доходів. Дохід від реалізації товарів визнається за датою переходу покупцеві права власності на такий товар.

Не вважаються продажем товарів операції з надання товарів у межах договорів комісії (консигнації), поруки, схову (відповідального зберігання), доручення, довірчого управління, оперативного лізингу (оренди), інших цивільно-правових договорів, які не передбачають передачі прав власності на такі товари.

Отже, з метою визначення об’єкта оподаткування з податку на прибуток умови визнання доходу від реалізації товарів (продукції, інших активів) обмежуються лише фактом переходу покупцеві права власності на такий товар. Факт переходу права власності повинен бути документально підтверджений відповідним первинним документом - накладною, товарною накладною, товарно-транспортною накладною або іншим первинним документом, який є доречним, виходячи з умов контракту (договору) із покупцем, і фактично застосовується в обліку продавця товарів.

Форма первинного документа обирається платником податку самостійно - типова або індивідуально розроблена. В останньому варіанті платнику слід врахувати необхідність наявності в документі обов’язкових реквізитів відповідно до наказу Міністерства фінансів України від 1995 р. N 88 «Положення про документальне забезпечення записів в бухгалтерському обліку».

Дата добавления: 2014-01-05