Учет и налогообложение экспорта через посредника

Тема 6. УЧЕТ ВНЕШНЕТОРГОВЫХ ПОСРЕДНИЧЕСКИХ ОПЕРАЦИЙ

1. Учет и налогообложение экспорта через посредника

2. Учет и налогообложение импорта через посредника

Экспортные операции осуществляют не только собственники товаров, но и посреднические фирмы, работающие по договорам комиссии, агентским договорам. В качестве комитента или принципала могут выступать российские фирмы-производители или торговые организации.

Организация, учет и налогообложение продажи экспортных товаров через посредника (комиссионера) имеют свои особенности по сравнению с аналогичными операциями по продаже товаров внутри Российской Федерации.

Если торговая организация продает товар на экспорт через Посредника, то в договоре комиссии она именуется как комитент. При этом комиссионер заключает с третьей стороной (иностранным покупателем) договор купли-продажи, где именует себя продавцом. Таким образом, именно комиссионер в заключенном от его имени договоре купли-продажи передает третьей стороне право собственности на товар, являющийся предметом Договора. Однако в соответствии со ст. 996 ГК РФ вещи, поступившие к комиссионеру от комитента, являются собственностью последнего.

В качестве посредников выступают таможенные брокеры и консигнаторы. Таможенные брокеры совершают сделки за счет и *К> поручению участников внешнеэкономической деятельности. **х правомочия регулируются только Таможенным кодексом РФ.

При экспорте товаров через посредника, как правило, со-^Ставляются договоры комиссии или агентские договоры по типу Сговора комиссии. То есть комиссионер заключает договор с ^°Купателем от своего имени.

При заключении между экспортером и посредником дого ра комиссии контракт с иностранным покупателем заключав от имени посредника, но за счет экспортера. В этом случае ронами сделки по контракту выступают посредник и инсхг ный покупатель. В учете экспортера отражаются операции отгрузке и поставке экспортного товара, расчеты с посре ком. В случае если юридические лица, в том числе посреди ские организации, произвели вышеуказанные расходы со ев текущих валютных счетов, то на сумму фактически произвел ных платежей средства в иностранной валюте с транзитных лютных счетов переводятся на текущие валютные счета юр ческого лица (посреднических организаций). Все расходы, п нимаемые при расчете налога на прибыль, в том числе оплаченные комиссионером, должны быть документально тверждены.

При экспорте товаров (работ, услуг, результатов интелле альной деятельности) через посреднические организации средники могут переводить валютную выручку по поруче юридических лиц — поставщиков экспортной продукции со их транзитных валютных счетов на транзитные валютные сч юридических лиц за вычетом комиссионного вознагражде начисленного посредниками. В этом случае юридические самостоятельно оплачивают со своих транзитных валютных с тов в уполномоченных банках указанные расходы в иностран валюте, а также осуществляют продажу на внутреннем валютн рынке части валютной выручки, поступившей от посредни ских организаций.

Посреднические организации по поручению юридичес лиц — поставщиков экспортной продукции могут оплачи^-указанные в настоящем пункте расходы в иностранной вал" осуществлять продажу части экспортной выручки, причи^-щейся указанным юридическим лицам после оплаты посре ками расходов в иностранной валюте, а также начисления следними комиссионного вознаграждения.

Оставшаяся после продажи часть валютной выручки пере
дится посредническими организациями на текущие валют,
счета указанных юридических лиц в уполномоченных бан
(с отметкой в платежном поручении «Расчеты по обязатель
продаже валюты произведены») либо по поручению клиентов
свои текущие валютные счета для оплаты импорта в Российс
Федерацию на основании заключенных с юридическими ли"
договоров на импорт продукции.

Суммы комиссионного вознаграждения посреднических организаций, начисленные ими в соответствии с договорами на экспорт продукции, остаются на транзитных валютных счетах этих организаций в качестве экспортной выручки.

Таким образом, комиссионер может:

• удержать свое вознаграждение в иностранной валюте, а оставшуюся часть валютной выручки перевести на транзитный счет комитента;

• удержать свое вознаграждение, уплатить расходы в иностранной валюте, а оставшуюся часть выручки перевести на транзитный счет комитента;

• удержать свое вознаграждение, уплатить расходы в иностранной валюте, произвести обязательную продажу валюты из выручки комитента, а оставшуюся часть выручки перевести на текущий счет комитента.

Товары, поступившие к комиссионеру от комитента, согласно ст. 996 Гражданского кодекса РФ являются собственностью последнего. Так как перехода права собственности не происходит, в бухгалтерском учете комитента передача готовой продукции для продажи на комиссионных началах отражается в соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкцией по его применению, утвержденными Приказом Минфина России от 31 октября 2000 г. № 94н, записью:

Дебет 45/1 «Экспортные товары отгруженные»

Кредит 43/1 «Готовая экспортная продукция», 41/5 «Экспортные товары».

Принятые на учет по счету 45 «Товары отгруженные» суммы списываются одновременно с признанием выручки от продажи продукции при поступлении извещения комиссионера о продаже переданной ему продукции:

Дебет 90/2 «Себестоимость продаж»

Кредит 45/1 «Экспортные товары отгруженные».

Товары, поступившие на комиссию, не отражаются на балансе комиссионера, а учитываются в соответствии с Планом ^счетов на забалансовом счете 004 «Товары, принятые на комиссию». Если стоимость товара, полученного на комиссию, выражена в иностранной валюте, на забалансовом учете стоимость "Слученного от комитента товара отражается в рублях в сумме, П?^{>еделяемои п}У^тем пересчета иностранной валюты по курсу ^Б Рф₍ действующему на дату поступления товара.

Выручка от продажи продукции, согласно пп. 5 и 6 Поло ния по бухгалтерскому учету «Доходы организации» (ПБУ 9/ утвержденного Приказом Минфина России от 6 мая 1999' № 32н, является доходом от обычных видов деятельности, к рый принимается к бухгалтерскому учету в сумме, исчислен в денежном выражении и равной величине поступления ден ных средств и иного имущества и (или) величине дебиторе задолженности. В бухгалтерском учете выручка признается наличии условий, установленных п. 12 ПБУ 9/99, одним из торых является переход права собственности на продукцию покупателю.

У комитента выручка от реализации экспортных товаров ражается в момент перехода права собственности на них к ин странному покупателю. При этом к счету 62 «Расчеты с покупа лями и заказчиками» рабочим планом счетов организации мо быть открыт отдельный субсчет 62/1 «Расчеты с комиссионе по экспорту»:

Дебет 62/1 «Расчеты с комиссионером по экспорту»

Кредит 90/1 «Выручка».

Для комиссионера на основании пп. 5 и 6 ПБУ 9/99 выру. в сумме комиссионного вознаграждения является доходом обычных видов деятельности.

В бухгалтерском учете выручка признается при наличии ловий, предусмотренных ПБУ 9/99. В данном случае эти уело считаются выполненными при исполнении комиссионного ручения, т. е. при передаче товара перевозчику. Кроме того, передаче товара покупателю в учете комиссионера, участвую го в расчетах, отражается кредиторская задолженность перед митентом за отгруженный товар.

Оплата за продукцию, отгруженную на экспорт, произвол ся в иностранной валюте. На основании п. 24 Положения по дению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Р сийской Федерации, утвержденного Приказом Минфина Росс от 29 июля 1998 г. № 34н, записи в бухгалтерском учете по лютным счетам организации, а также по операциям в иностр ной валюте производятся в рублях в суммах, определяемых тем пересчета иностранной валюты по курсу ЦБ РФ, действ тему на дату совершения операции. Одновременно указан' записи производятся в валюте расчетов и платежей. Доходы ганизации в иностранной валюте в соответствии с п. 6 и Пр жением к Положению по бухгалтерскому учету «Учет активе обязательств, стоимость которых выражена в иностранной

(ПБУ 3/2006) принимаются к бухгалтерскому учету по курсу ЦБ РФ- действовавшему на дату признания этого дохода.

После исполнения комиссионером принятого на себя поручения у комитента возникает обязанность по начислению и уплате комиссионного вознаграждения. Расходы организации на уплату комиссионного вознаграждения в соответствии с п. 5 Положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации» (ПБУ Ю/99), утвержденного Приказом Минфина России от 6 мая 1999 г. № ЗЗн, являются расходами по обычным видам деятельности, так как они непосредственно связаны с процессом продажи продукции.

Сумма комиссионного вознаграждения учитывается комитентом в соответствии с Планом счетов на счете 44 «Расходы на продажу» и включается в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль (подп. 3 п. 1 ст. 264 НК РФ):

Дебет 44 «Расходы на продажу»

Кредит 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».

На основании ст. 1001 Гражданского кодекса РФ комитент обязан помимо уплаты комиссионного вознаграждения возместить комиссионеру расходы, понесенные им при исполнении договора комиссии, в том числе таможенные платежи, уплаченные комиссионером при таможенном оформлении продукции.

При получении оплаты в учете комитента в связи с уменьшением или увеличением курса валюты, установленного ЦБ РФ на дату возникновения дебиторской задолженности (дату перехода права собственности к покупателю) и дату получения денежных средств от покупателя, согласно ПБУ 3/2006, возникает отрицательная или положительная курсовая разница.

Одновременно в учете комитента отражается пересчет задолженности перед комиссионером за оказанные услуги по договору комиссии. Из-за изменения курса доллара США на дату возникновения кредиторской задолженности перед комиссионером (дату исполнения поручения) и дату погашения данной задолженности (дату получения денежных средств от комиссионера за вычетом суммы комиссионного вознаграждения) по счету учета расчетов с комиссионером возникает положительная или отрицательная курсовая разница.

На основании ПБУ 9/99 и ПБУ 10/99 возникающие курсоре разницы по мере их принятия к бухгалтерскому учету зачисляются в состав прочих доходов или расходов. В целях налогообложения прибыли курсовые разницы учитываются в составе прочих доходов и расходов.

Суммы налога, уплаченные поставщикам за принятые к учету товары (работы, услуги) в иностранной валюте, подлежат вычету в рублевом эквиваленте по курсу Банка России, действующему на дату фактического осуществления расходов.

При оказании посреднических услуг без участия в расчетах в обязанности посредника (комиссионера, поверенного или агента) входит лишь заключение соответствующего договора с покупателем или продавцом товаров (работ, услуг) в зависимости от того, какова цель комитента (доверителя, принципала): продать или купить. При этом в учете комитента отражается сумма посреднического вознаграждения, а также все доходы и расходы, связанные с осуществлением сделки.

Если договор комиссии предусматривает условие о делькредере, то полученное от посредника поручительство должно приниматься экспортером к учету как обеспечительное обязательство с отражением на забалансовом счете 008 «Обеспечения обязательств и платежей полученные». Его оценка производится в объеме ответственности комитента за иностранного покупателя.

При авансовой форме расчетов денежные средства могут зачисляться непосредственно на счет экспортера или на счет по-^сРедника до отгрузки товаров иностранному покупателю. В первом случае операции оформляются стандартными записями, во ^Втором — с использованием счета 76 с открытием отдельного °Убсчета 6 «Расчеты с посредником по экспортным авансам», 'фи зачислении суммы авансового платежа на валютный счетпосредника у комитента в бухгалтерском учете составля запись:

Дебет 76/6 «Расчеты с посредником по экспортным аванс

Кредит 62/1 «Расчеты по авансам полученным».

Необходимым условием для включения аванса в налого базу по НДС является фактическое поступление дене::«средств (п. 1 ст. 162 НК РФ), поэтому в случае участия в рас тах посредника исчисление налога должно происходить тол после зачисления аванса на транзитный валютный счет экспо тера, что отражается записями:

Дебет 52/12 «Транзитный валютный счет»

Кредит 76/6 «Расчеты с посредником по экспортным аванс

От суммы зачисленного аванса иностранного покупателя числяется НДС, подлежащий уплате в бюджет:

Дебет 62/1 «Расчеты по авансам полученным»

Кредит 68 «Расчеты по налогам и сборам».

Уплата НДС от суммы авансового платежа осуществляется расчетного счета организации:

Дебет 68 «Расчеты по налогам и сборам»

Кредит 51 «Расчетные счета».

Если по условиям внешнеторгового контракта отгрузка то ров производится отдельными партиями, а аванс поступает в лом по сделке, то в налоговую базу включается только та ч~ поступивших денег, которая превышает долю отгруженных то ров (Письмо МНС России от 19.06.2003 г. № ВГ-6-03/672).

Дата добавления: 2014-01-05