Система учета затрат на производство при различных методах учета и калькулирования себестоимости продукции

Виды производств в промышленности и их классификация

Построение бухгалтерского учета производственных затрат и исчисление себестоимости промышленной продукции в значительной степени определяется организацией производства, его технологией, разнообразием, сложностью изготовляемой продукции и другими факторами.

В зависимости от степени сложности технологического процесса все производства подразделяются на два типа – простые и сложные.

К простым относятся производства, вырабатывающие однородную продукцию (например, отрасли добывающей промышленности и производства: добыча угля, выработка электроэнергии и тепловой энергии, лесопильное производство и т.п.). Технологический процесс в таких производствах представляет собой единый процесс, в котором незавершенное производство либо отсутствует, либо имеет незначительные и стабильные размеры, которые при исчислении себестоимости продукции обычно во внимание не принимаются.

К сложным относятся производства, в которых технологический процесс состоит из ряда самостоятельных стадий, переделов, фаз, в процессе которых исходное сырье последовательно превращается в готовый продукт. В этих производствах продукты каждой стадии (фазы, передела) выступают как полуфабрикаты на последующих стадиях обработки.

Как правило, сложные производства характерны для отраслей обрабатывающей промышленности – металлургической, текстильной, химической, стекольной, машиностроительной и т.п.

В зависимости от массовости и периодичности выпуска продукции производства подразделяются на индивидуальные, серийные и массовые.

Индивидуальными являются производства, изготавливающие единичные экземпляры продукции. В дальнейшем изготовление такой продукции не повторяется вообще или повторяется нерегулярно. К индивидуальным производствам, в частности, относятся тяжелое и энергетическое машиностроение (производство прокатных станов, блюмингов, турбин), опытные производства, ремонтные производства, судостроение и т.п.

Исчисление себестоимости продукции в индивидуальных производствах осуществляется по окончании выполнения заказа.

Серийными являются производства, вырабатывающие отдельные партии (серии) однородных изделий. В этих производствах изготовление одних и тех же видов продукции, как правило, повторяется.

В зависимости от величины партии производимой продукции (величины серии) различаются мелкосерийные, среднесерийные и крупносерийные производства.

К серийным производствам могут быть отнесены станкостроение, авиационная промышленность, приборостроение, производство автомобилей и т.п.

Исчисление себестоимости продукции в серийных производствах может осуществляться либо по окончании выпуска определенной серии (партии) изделий (что характерно для мелкосерийных и среднесерийных производств), либо периодически по окончании соответствующего отчетного периода (месяц, квартал и т.д.).

В массовых производствах изготовление продукции осуществляется непрерывно в течение длительного периода времени. Продукция этих производств является, как правило, однородной.

К массовым относятся производства по добыче сырьевых ресурсов (угля, нефти, газа), выработке энергии, производству кирпича, хлебопекарная промышленность и т.п.

Исчисление себестоимости продукции в массовых производствах также, как и в крупносерийных, осуществляется периодически.

Промышленное предприятие представляет собой достаточно сложный комплекс, в котором одни производственные подразделения (цехи, участки, производства) заняты непосредственным изготовлением или добычей конечного продукта, а другие производственные подразделения обеспечивают бесперебойное функционирование основного технологического процесса.

Затраты таких производств учитываются обособленно, поэтому сами производства подразделяются на основные и вспомогательные.

Основными считаются производства, изготавливающие продукцию, выпуск которой является целью создания данного предприятия. При этом не имеет значения, вырабатывается ли продукция из полноценного сырья или из отходов производства.

К вспомогательным относятся производства, которые предназначены преимущественно для обслуживания нужд основного производства. Продукция и услуги вспомогательных производств, как правило, потребляются в основном производстве. Часть продукции (услуг) вспомогательных производств, также как и продукция основных производств, может реализоваться на сторону.

В большинстве отраслей промышленности, как правило, к вспомогательным производствам относятся следующие:

- производства, изготавливающие продукцию для потребления внутри предприятия с целью обеспечения бесперебойной деятельности основного производства (например, производство запасных частей для ремонта оборудования, инструментальное производство и т.п.);

- производства, вырабатывающие различные виды энергии, потребляемой в основном производстве (электроэнергия, тепловая энергия, сжатый воздух и т.п.);

- производства, выполняющие работы промышленного характера для основного производства (например, работы по перемещению грузов внутри предприятия, ремонтные работы и т.п.).

Вместе с тем, следует иметь в виду, что один и тот же вид производства на предприятии одной отрасли может относиться к основному производству, а на предприятии другой отрасли – к вспомогательному. Например, производство электроэнергии на электростанциях является основным производством, а на предприятиях других отраслей – вспомогательным. Работы по транспортировке товаров, осуществляемые специальными транспортными организациями относятся к основному производству этих организаций, в то время как транспортировка грузов, осуществляемая транспортным цехом машиностроительного завода, представляет собой вспомогательное производство.

Наряду с основными и вспомогательными производствами на балансе промышленного предприятия могут находиться структурные подразделения, деятельность которых не связана с производством продукции, выполнением работ, оказанием услуг промышленного характера, являющихся целью создания данного предприятия. Такими подразделениями являются: объекты жилищно-коммунального хозяйства (жилые дома, общежития, бани, прачечные и т.п.), столовые и буфеты, пошивочные и другие мастерские бытового обслуживания, детские дошкольные учреждения (ясли, сады), дома отдыха, санатории и другие учреждения оздоровительного и культурно-просветительного характера, научно-исследовательские и проектно-конструкторские подразделения.

Эти подразделения на промышленном предприятии носят название " Обслуживающие производства и хозяйства ".

Для бухгалтерского учета затрат по каждому виду производств используются специальные синтетические счета:

счет 20 "Основное производство";

счет 23 "Вспомогательные производства";

счет 29 "Обслуживающие производства и хозяйства".

Эти счета являются калькуляционными. По дебету этих счетов отражаются все затраты, связанные с выпуском продукции, выполнением работ и оказанием услуг соответствующего производства, а по кредиту – списание фактической себестоимости выпущенной продукции (выполненных работ, оказанных потребителям услуг).

На организацию учета производственных затрат существенное влияние оказывает и организационная структура промышленного предприятия.

В зависимости от масштабов производства предприятие может иметь цеховую и бесцеховую структуру управления.

При цеховой структуре производственные подразделения называются цехами и представляют собой административную и технологически обособленную часть предприятия. В составе цехов могут находиться производственные участки. Как и сами производства, цехи, входящие в их состав, подразделяются на основные и вспомогательные. Цеховая структура управления характерна для крупных предприятий. На средних и малых предприятиях применяется, как правило, бесцеховая структура, то есть в составе предприятия имеются только производственные участки.

В организации учета затрат важное значение придается объектам учета затрат на производство и объектам калькулирования себестоимости продукции.

Объект учета затрат – это позиция аналитического учета, которая может быть представлена видом продукции, работ, услуг, на производство которой нормируются и планируются затраты.

Объект калькулирования себестоимости продукции – это позиция аналитического учета, себестоимость которой исчисляется. Это может быть конкретный вид (тип) продукции, сорт, марка, артикул, заказ и т.п. В некоторых отраслях в качестве объекта калькулирования наряду с конечным продуктом выступают и промежуточные продукты – полуфабрикаты. Например, в металлургическом производстве с полным технологическим циклом конечным продуктом является прокат, а промежуточными продуктами (полуфабрикатами), себестоимость которых также калькулируется, являются чугун и сталь.

Объекты калькулирования себестоимости продукции и объекты учета затрат на производство совпадают в тех случаях, когда они представляют собой один и тот же предмет, т.е. учет затрат организуется по тому виду продукции, себестоимость которого определяется.

Объекты учета затрат и объекты калькулирования себестоимости продукции не совпадают в тех случаях, когда учет затрат ведется по отдельным производствам, цехам, процессам и т.п., а калькулируется себестоимость конечного продукта.

С объектом калькулирования неразрывно связано понятие «калькуляционная единица». Калькуляционная единица – это единица измерения калькулируемого объекта. Так, например, в станкостроительной промышленности в качестве объекта калькулирования выступают станки, а калькуляционной единицей является 1 станок. В чугунолитейном производстве объектом калькулирования является чугун, а калькуляционной единицей – 1 тонна чугуна и т.д.

7.2.2. Состав и классификация затрат на производство продукции (работ, услуг)

Издержки производства (затраты производства) – это затраты живого и овеществленного труда, связанные с изготовлением продукции. Издержки производства, которые относятся к выпущенной продукции, называются себестоимостью продукции.

Себестоимость продукции представляет собой выраженные в денежной форме израсходованные предприятием материальные, трудовые и финансовые ресурсы на ее производство и сбыт (продажу).

Все затраты, связанные с производством продукции, в бухгалтерском учете группируются по двум основным направлениям:

1) по экономическим элементам;

2) по калькуляционным статьям.

Каждое из направлений группировки используется для решения определенных задач управленческого характера.

Группировка затрат по экономическим элементам необходима для определения общей величины затрат, произведенных предприятием при изготовлении продукции. Данная группировка, в частности, показывает " что ", какие именно ресурсы израсходованы предприятием для производства продукции.

В соответствии с Положением по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденным приказом МФ РФ от 06.05.99 № 33н, применяется следующая номенклатура элементов затрат:

- материальные затраты;

- затраты на оплату труда;

- отчисления на социальные нужды;

- амортизация (всех видов имущества);

- прочие затраты.

Как видно из приведенной номенклатуры, элемент затрат представляет собой первичный, экономически однородный вид затрат на производство, который не может быть разложен на какие-либо составные слагаемые.

Группировка затрат по экономическим элементам используется не только в бухгалтерском учете, но и в планировании, экономическом анализе, статистике. Так, по экономическим элементам составляется смета затрат на производство, что широко используется в планировании.

Единая для всех отраслей производственной сферы номенклатура элементов затрат позволяет обобщать информацию о затратах на производство всех отраслей материального производства, что осуществляется органами государственной статистики.

В экономическом анализе на основании данной группировки определяется доля того или иного вида расходов в общей сумме затрат на производство (материалоемкость, трудоемкость и т.д.).

В элемент «Материальные затраты» включается стоимость покупных сырья, материалов, полуфабрикатов и комплектующих изделий, всех видов топлива и энергии, включая затраты по их приобретению и доставке, израсходованных предприятием на производственные и управленческие нужды.

В элементе «Затраты на оплату труда» отражаются все виды основной и дополнительной заработной платы промышленно-производственного персонала предприятия.

В элементе «Отчисления на социальные нужды» отражаются страховые взносы в пенсионный фонд, фонд социального страхования, федеральный фонд обязательного медицинского страхования и территориальные фонды обязательного медицинского страхования, рассчитываемые по установленным ставкам от базы начисления. Базой начисления страховых взносов являются суммы выплат и иных вознаграждений, начисляемых в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг.

В элементе «Амортизация» отражаются суммы амортизационных отчислений по основным средствам и нематериальным активам, произведенные в отчетном периоде.

В элемент «Прочие расходы» включаются все затраты, которые по своему экономическому содержанию не могут быть отнесены ни к одному из перечисленных выше элементов затрат.

К прочим расходам относятся, например, плата за аренду имущества, налоги и сборы, включаемые в себестоимость продукции в соответствии с действующим законодательством, оплата услуг организаций связи, оплата расходов по командировкам, плата сторонним организациям за оказание охранных услуг и т.п.

В каждом из экономических элементов затрат отражаются расходы, связанные с непосредственным изготовлением продукции и расходы, связанные с обслуживанием и управлением производства. Например, в составе материальных затрат отражаются материалы, составляющие основу изготовляемой продукции (основные материалы) и материалы, которые используются для обслуживания производственного процесса (смазочные, обтирочные материалы, канцелярские товары и т.п.). Топливо и электроэнергия могут одновременно использоваться на производственные (технологические) цели и на отопление, освещение помещений предприятия.

Поскольку группировка затрат по экономическим элементам не позволяет определить их целевое назначение, в практике бухгалтерского учета используется второе направление группировки – по калькуляционным статьям. Группировка затрат по калькуляционным статьям используется при калькулировании себестоимости продукции, как в целом по предприятию, так и ее отдельных видов. Данная группировка показывает, " на что ", на какие цели произведены те или иные затраты.

В разных отраслях промышленности используется группировка калькуляционных статей затрат, в которой учитываются специфические особенности технологического процесса. В то же время некоторые калькуляционные статьи затрат являются одинаковыми для большинства предприятий, поэтому номенклатура таких статей называется типовой:

- сырье и материалы;

- возвратные отходы (вычитаются);

- покупные полуфабрикаты, комплектующие изделия и услуги производственного характера сторонних организаций;

- топливо и энергия на технологические цели;

- расходы на подготовку и освоение производства;

- заработная плата производственных рабочих (основная и дополнительная);

- отчисления на социальные нужды;

- общепроизводственные расходы;

Итого: Цеховая себестоимость

- общехозяйственные расходы;

- потери от брака;

- прочие производственные расходы;

Итого: Производственная себестоимость продукции

- коммерческие расходы (расходы на продажу);

Всего: Полная себестоимость продукции

Многообразие и разнообразие калькуляционных статей затрат в разных отраслях промышленности, обусловлены технологическими особенностями производства, вызывают необходимость их систематизации (классификации) по определенным признакам, что позволяет обеспечить правильное калькулирование себестоимости продукции.

Например, для полиграфических предприятий установлена следующая типовая отраслевая структура статей затрат:

- расходы на материалы;

- расходы на покупные изделия, полуфабрикаты, работы и услуги производственного характера сторонних предприятий и организаций;

- расходы на основную заработную плату производственных рабочих;

- расходы на дополнительную заработную плату производственных рабочих;

- отчисления на социальное страхование и обеспечение;

- общепроизводственные расходы;

- общехозяйственные расходы;

- расходы на продажу;

- потери от брака.

Классификация калькуляционных статей затрат широко используется в планировании и экономическом анализе.

В экономической литературе приводятся разнообразные признаки классификации затрат в бухгалтерском учете, из которых наиболее распространенными и применяемыми на практике являются:

I. По технико-экономическому назначению. По этому признаку затраты подразделяются на основные (технологические) и накладные (расходы по обслуживанию производства и управлению).

К основным относятся расходы, обусловленные технологическим процессом изготовления продукции и непосредственно с ним связанные. В состав этих расходов включаются такие статьи, как сырье и материалы, топливо и энергия на технологические цели, покупные полуфабрикаты и комплектующие изделия, расходы на подготовку и освоение производства, заработная плата производственных рабочих и отчисления на социальные нужды с этой заработной платы и другие аналогичные расходы.

К накладным относятся расходы управленческого характера, имеющие место в цехах, производствах, участках и предприятии в целом. Эти расходы с производственным процессом непосредственно не связаны, однако возникают в связи с его обслуживанием. В состав накладных расходов включаются административно-управленческие расходы предприятия и его подразделений, расходы по содержанию, эксплуатации и ремонту основных средств и иного имущества, расходы на отопление и освещение помещений, другие аналогичные расходы, связанные с обслуживанием и управлением производства. В зависимости от места возникновения (цех, производство, предприятие) эти расходы подразделяют на общепроизводственные и общехозяйственные.

II. По способу включения затрат в себестоимость отдельных видов продукции. По этому признаку затраты подразделяются на прямые и косвенные.

К прямым относятся затраты, которые непосредственно связаны с производством конкретных видов продукции и могут быть отнесены (списаны) на себестоимость этих видов продукции прямым путем без использования различных способов косвенного распределения. К прямым затратам во многих отраслях относятся затраты сырья, материалов, покупных полуфабрикатов и комплектующих изделий, основной заработной платы производственных рабочих и т. п.

К косвенным относятся затраты, которые не могут быть отнесены (списаны) на себестоимость конкретных видов продукции прямым путем, т.к. они одновременно связаны с производством всех видов продукции. К таким затратам относятся расходы управленческого характера, а именно, общепроизводственные и общехозяйственные.

Отнесение затрат к прямым или косвенным в известной степени обусловлено ассортиментом выпускаемой предприятием продукции. Так, если предприятие выпускает только один вид продукции (например, угольная промышленность, производство электроэнергии и т.п.), все затраты, как основные, так и накладные, являются прямыми.

С другой стороны, в производствах, осуществляющих комплексную переработку сырья, в результате чего в одном технологическом процессе выпускаются разные виды продукции (например, в мясной, нефтеперерабатывающей и т. п. отраслях), все затраты, как правило, являются косвенными, т. к. не могут быть прямым путем отнесены (списаны) на себестоимость конкретных видов продукции.

III. По степени зависимости от объема выпуска продукции. По этому признаку затраты подразделяются на переменные и условно-постоянные.

К переменным относятся затраты, абсолютная величина которых изменяется (увеличивается или уменьшается) в зависимости от изменения объемов производства продукции. К таким затратам, в частности, относятся стоимость сырья, материалов, топлива и энергии, израсходованных на технологические цели, суммы сдельной заработной платы производственных рабочих и т.п.

К условно-постоянным относятся такие затраты, абсолютная величина которых существенно не изменяется при увеличении или уменьшении объемов выпуска продукции. К таким затратам, в частности, могут быть отнесены административно-управленческие расходы, амортизация основных средств и т.п.

IV. По отношению к календарным периодам. По этому признаку затраты подразделяются на затраты текущего периода (текущие затраты) и затраты будущих периодов (единовременные затраты).

К текущим относятся затраты, которые производятся постоянно в течение каждого отчетного месяца. К таким затратам относятся сырье и материалы, расходуемые на изготовление продукции и на обслуживание производства и управление, заработная плата, начисленная рабочим и служащим предприятия в рамках обеспечения производственного процесса и т.п.

К единовременным относятся затраты, которые в силу тех или иных причин не могут быть полностью отнесены (списаны) на себестоимость отчетного месяца. К таким затратам, например, относятся расходы на подготовку и освоение новых производств, новых технологических процессов, новых видов продукции и т.п. Эти затраты в период их возникновения не могут быть отнесены (списаны) на себестоимость выпускаемой предприятием продукции, т. к. они неразрывно связаны с изготовлением новой продукции, выпуск которой будет осуществляться в будущих календарных периодах.

V. По количеству включенных в калькуляционную статью элементов затрат. По этому признаку статьи затрат подразделяются на одноэлементные и комплексные.

Одноэлементные статьи представляют собой однородные по своему экономическому содержанию расходы. Например, сырье и материалы, покупные полуфабрикаты и комплектующие изделия, заработная плата (основная и дополнительная) производственных рабочих и т.п.

В комплексных статьях объединены несколько элементов затрат. К таким относятся расходы на подготовку и освоение производства, общепроизводственные расходы, общехозяйственные расходы, потери от брака, прочие производственные расходы и т.п.

Под методом учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции понимается совокупность приемов организации документирования и отражения производственных затрат, обеспечивающих определение фактической производственной себестоимости.

Применение того или иного метода учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции на предприятии зависит от особенностей организации производственного процесса, характера и номенклатуры вырабатываемой продукции, длительности производственного цикла, от наличия или отсутствия незавершенного производства и т.п.

Учет производственных затрат и калькулирование себестоимости продукции в зависимости от отраслевых особенностей производства могут осуществляться следующими методами:

- простой (однопередельный);

- попередельный;

- позаказный;

- нормативный.

Простой (однопередельный) метод учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции применяется в производствах, в которых вырабатывается или добывается, как правило, один или небольшое количество родственных видов продукции. Незавершенное производство либо отсутствует, либо имеет стабильные небольшие размеры, которые при калькулировании во внимание не принимаются. К таким производствам относятся отрасли добывающей промышленности и отрасли, вырабатывающие энергию.

Учет затрат на производство ведется на счете 20 "Основное производство", на который списываются все произведенные в отчетном периоде затраты по выработке (добыче) продукции. Аналитический учет на счете 20 ведется по статьям затрат. Счет 25 «Общепроизводственные расходы», как правило, не используется. Общехозяйственные расходы учитываются на счете 26 с целью организации контроля над управленческими расходами и их удельным весом в себестоимости продукции. В конце отчетного периода вся сумма общехозяйственных расходов списываются на счет 20. Себестоимость продукции определяется как общая сумма затрат, учтенных на счете 20 "Основное производство", а себестоимость единицы – путем деления затрат на количество выработанной (добытой) продукции.

Попередельный метод учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции применяется в производствах, в которых технологический процесс изготовления продукции состоит из ряда отдельных самостоятельных переделов (фаз, стадий производства). Как правило, этот метод применяется на тех предприятиях, на которых производится последовательная переработка исходного сырья до превращения его в готовую продукцию. В частности, этот метод применяется в металлургической, текстильной отраслях промышленности, кирпичном, кожевенном и других производствах.

Учет затрат на производство ведется по каждому переделу в отдельности на отдельном субсчете к счету 20 "Основное производство", а внутри – по видам продукции в разрезе статей затрат (Например, 20 1 передел, 20 2 передел и т.д.). По каждому переделу на счете 25 «Общепроизводственные расходы» учитываются расходы, которые списываются на продукцию данного передела:

Дебет 20 «Основное производство» 1 передел

Кредит 25 «Общепроизводственные расходы» 1 передел.

При передаче полуфабрикатов, изготовленных в одном переделе, в следующий передел определяется их себестоимость. При расчете себестоимости полуфабрикатов учитывается не только общая сумма затрат по переделу, но и остатки незавершенного производства на начало и конец отчетного периода. Сдача продукции из одного передела в другой оформляется бухгалтерской проводкой

Дебет 20 «Основное производство» 2 передел

Кредит 20 «Основное производство» 1 передел.

Общепроизводственные расходы учитываются на счете 26 и списываются в установленном порядке на продукцию последнего передела, т.е. на готовую продукцию или распределяются между видами продукции последнего передела пропорционально избранной базе распределения.

Себестоимость готовой продукции определяется по данным учета затрат последнего передела.

Позаказный метод учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции применяется, главным образом, в тех отраслях, в которых частичные продукты, т.е. детали, узлы обрабатываются одновременно и параллельно, а готовые изделия получаются путем механической сборки их отдельных частей. Этот метод применяется в машиностроительной, металлообрабатывающей и других аналогичных отраслях с индивидуальным и мелкосерийным характером производства, а также при производстве опытных, экспериментальных, ремонтных и других работ.

Учет затрат ведется по каждому отдельному заказу на отдельном субсчете к счету 20 "Основное производство", а внутри – по статьям затрат. Общепроизводственные расходы учитываются на счете 25, а общехозяйственные на счете 26. В конце отчетного периода счет 25 и 26 последовательно закрываются путем списания затрат и распределения их между заказами пропорционально установленной в учетной политике базе распределения.

После окончания выполнения заказа определяется его себестоимость, как сумма всех затрат, учтенных по данному заказу. В тех случаях, когда в состав заказа включены несколько однородных изделий, себестоимость единицы определяется путем деления общей суммы затрат по заказу на количество выпущенных изделий.

Все перечисленные методы учета затрат и калькулирования себестоимости продукции малооперативные и не позволяют использовать данные бухгалтерского учета для управления себестоимостью. Эти недостатки устраняются при нормативном методе учета затрат и калькулирования себестоимости продукции.

Нормативный метод учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции (нормативный учет) основывается на обособленном отражении в учете затрат по нормам, отклонений от норм затрат и изменений норм затрат. Расход материальных, трудовых и финансовых ресурсов в пределах норм осуществляется на основании заранее выписанных первичных документов (требований, лимитно-заборных карт, нарядов и т.д.), исходя из технологии изготовления продукции, а отклонения от норм расхода фиксируются путем выписки сигнальных документов.

Основными чертами нормативного учета являются:

- обязательное составление нормативных калькуляций на планируемую к выпуску продукцию;

- списание всех затрат на производство в пределах установленных норм и смет расходов;

- документальное оформление отклонений от норм затрат и обособленное отражение их в бухгалтерском учете;

- документальное оформление изменений норм затрат и обособленное отражение их в бухгалтерском учете;

- определение фактической себестоимости выпущенной продукции как алгебраической суммы трех слагаемых: затрат по нормам, отклонений от норм (+, -) и изменений норм затрат (+, -).

Учет затрат при нормативном методе ведется на счете 20 в разрезе позиций аналитического учета (объекты учета, статьи затрат) с выделением по каждой статье затрат расходов по норме, отклонения от норм (+,-), изменения норм (+,-). Учет общепроизводственных и общехозяйственных расходов ведется на счете 25 и 26 согласно номенклатуре этих затрат. Расходы в пределах смет списываются на нормативную себестоимость, а разница между сметной и фактической величиной расходов как отклонение относится на фактическую себестоимость. Распределение общепроизводственных и общехозяйственных расходов между видами продукции производится в общепринятом порядке пропорционально установленной базе распределения.

Применение нормативного метода учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции позволяет обеспечивать предварительный контроль за формированием себестоимости продукции и в оперативном порядке (в момент совершении операции) выявлять возникающие отклонения от норм и смет и устанавливать причины и виновников их возникновения.

ТЕМА 8. УЧЕТ ДЕНЕЖНЫХ СРЕДСТВ, РАСЧЕТНЫХ И КРЕДИТНЫХ ОПЕРАЦИЙ

1. Расчетные отношения, их виды и формы.

2. Учет денежных средств на расчетном счете и других счетах в банке

3. Учет кассовых операций и денежных средств в пути

4. Учет подотчетных сумм и расчетов с подотчетными лицами

5. Учет банковских кредитов и заемных средств

6. Учет хозяйственных операций, выраженных в иностранной валюте

7. Инвентаризация денежных средств и расчетов

1. Расчетные отношения, их виды и формы

Экономическая самостоятельность коммерческих организаций и наличие товарно-денежных отношений вызывают необходимость осуществления различного рода расчетов с юридическими лицами, с работниками, а также с собственными подразделениями и филиалами.

По сущности и целевой направленности расчеты можно классифицировать на расчеты по товарным и нетоварным операциям. К расчетам по товарным операциям относятся расчеты с поставщиками и подрядчиками, с покупателями и заказчиками за товары, работы, услуги. К расчетам по нетоварным операциям относятся расчеты с бюджетом по налогам и сборам, с внебюджетными фондами, расчеты с разными дебиторами и кредиторами.

Все расчеты можно разделить на две группы: денежные расчеты и неденежные расчеты. Основная часть расчетов осуществляется с помощью денежных средств. По способу осуществления денежные расчеты делятся на безналичные и наличные. Безналичные расчеты - это расчеты, в ходе осуществления которых денежные средства списываются со счета плательщика и переводятся на счет получателя средств. Наличные расчеты осуществляются с помощью наличных денежных средств. В настоящее время предельный размер расчетов наличными денежными средствами при осуществлении предпринимательской деятельности составляет 100 000 руб. в рамках одного договора.

Неденежные расчеты направлены на прекращение основного обязательства. К неденежным расчетам относятся расчеты по договору мены, расчеты векселями, расчеты путем взаимозачета встречных требований и другие.

Расчетные взаимоотношения организаций регулируются договорами, в которых наряду с прочими условиями оговаривается порядок осуществления расчетов.

Безналичные расчеты регулируются Гражданским Кодексом Российской Федерации, Положением Банка России от 03.10.2002 № 2-П «О безналичных расчетах в Российской Федерации» и другими нормативными актами. В соответствии с ГК РФ (ст. 862) при осуществлении безналичных расчетов допускается использование следующих форм безналичных расчетов, которые определяются способом платежа и соответствующим ему документооборотом: расчеты платежными поручениями, расчеты по аккредитиву, расчеты чеками, расчеты по инкассо, а также расчеты в иных формах, предусмотренных законом. В Положении Банка России № 2-П указано, что формы безналичных расчетов избираются клиентами банка самостоятельно и предусматриваются в договорах, заключаемых ими со своими контрагентами.

Платежное поручение – это распоряжение владельца счета (плательщика) банку о перечислении определенной суммы денежных средств со своего счета на счет получателя, открытый в этом или другом банке. Расчеты платежными поручениями являются самой распространенной формой безналичных расчетов: ими оплачиваются товары, работы, услуги, перечисляются налоги в бюджет и страховые взносы во внебюджетные фонды, удержания из заработной платы работников в пользу других юридических и физических лиц и т.д. Платежные поручения выписываются в нескольких экземплярах, регистрируется в Журнале регистрации платежных поручений и действительны в течение десяти дней со дня выписки. Печать и подписи ставятся только на первом экземпляре платежного поручения. Платежные поручения принимаются банком независимо от наличия денежных средств на расчетном счете. При наличии на счете денежных средств, достаточных для удовлетворения всех требований, предъявляемых к счету, списание производится в порядке поступления распоряжений клиентов и других документов на списание, т.е. в порядке календарной очередности. При отсутствии денежных средств на расчетном счете платежные поручения помещаются в картотеку и оплачиваются по мере поступления денежных средств в очередности, предусмотренной Гражданским Кодексом РФ (ст. 855).

Аккредитив ( лат. – «доверительный») – это письменное поручение плательщика банку (банк-эмитент) произвести платежи в пользу получателя средств или уполномочить на это банк получателя средств (исполняющий банк). Для открытия аккредитива плательщик предоставляет в свой банк (банк-эмитент) заявление с указанием условий аккредитива (вид аккредитива, сумма, сроки действия, наименование товара, товаросопроводительные документы, по предъявлению которых аккредитив может быть исполнен, и др.). Аккредитив предназначен для расчетов с одним получателем средств и используется только в иногородних расчетах. В отличие от авансового платежа, не предоставляющему покупателю никаких гарантий получения закупленного товара, аккредитивная форма расчетов, надежно обеспечивает поставщику получение выручки при условии соблюдения последним всех условий аккредитива. Аккредитивы бывают: отзывные и безотзывные, покрытые (депонированные) и непокрытые (гарантированные).

Отзывной аккредитив – это аккредитив, который может быть изменен или отменен без согласия получателя средств. Безотзывной аккредитив может быть изменен или отменен только с согласия получателя средств.

Покрытый (депонированный) аккредитив предусматривает списание денежных средств банком-эмитентом со счета плательщика и их перечисление в исполняющий банк на специальный аккредитивный счет. При открытии покрытого аккредитива организация вместе с заявлением на открытие аккредитива предоставляет в свой банк платежное поручение на депонирование денежных средств. Непокрытый аккредитив не предусматривает перечисления средств в исполняющем банке на специальный аккредитивный счет и используется, если банк-эмитент и исполняющий банк имеют корреспондентские (договорные) отношения. В этом случае исполняющий банк имеет право списывать сумму аккредитива с имеющегося у него счета банка-эмитента.

В настоящее время удельный вес расчетов аккредитивами в структуре форм безналичных расчетов между российскими организациями относительно невелик. Это обусловлено главным недостатком аккредитивной формы расчетов – отвлечение средств из хозяйственного оборота на период действия аккредитива. Однако расчеты аккредитивами широко используются в международных расчетах при осуществлении экспортных операций.

Чек – это ценная бумага, которая содержит распоряжение чекодателя банку произвести платежи указанной в нем суммы чекодержателю. Чекодателем является лицо, которое выписало чек, чекодержателем – лицо, которое является владельцем чека. В роли плательщика выступает банк, в котором находятся денежные средства чекодателя и который производит платеж по предъявленному чеку. Средства для оплаты чеков депонируются по заявлению владельца счета (чекодателя) в соответствии с банковскими правилами. В настоящее время эта форма расчетов за товары (работы, услуги) широкого распространения не имеет.

Расчеты по инкассо – это банковская операция, при которой банк (банк-эмитент) по поручению и за счет клиента осуществляет действия по получению денежных средств от плательщика на основании денежных, товарных или расчетных документов. Банк-эмитент для выполнения поручения может привлекать другой банк (исполняющий банк). При расчетах по инкассо банк не принимает на себя платежные обязательства, а только является посредником при передаче документов и осуществлении платежа. Расчеты по инкассо осуществляются на основании платежных требований и инкассовых поручений.

Платежное требование является расчетным документом, который содержит требования кредитора (получателя средств) к должнику (плательщику средств) об уплате определенной денежной суммы через банк. Платежное требование выписывается поставщиком и сдается в банк на инкассо по реестру. Оплата платежных требований может производиться по распоряжению плательщика (с акцептом) или без его распоряжения (в безакцептном порядке). Если используется платежное требование с акцептом, то оно передается плательщику для акцепта, срок которого устанавливается в договоре, но не может быть менее пяти дней. Плательщик может отказаться от акцепта полностью или частично по основаниям, предусмотренным в договоре.

Инкассовое поручение является расчетным документом, на основании которого производится списание денежных средств со счета плательщика без его распоряжения (в бесспорном порядке).Инкассовое поручение составляется по установленной форме и применяется, если бесспорный порядок взыскания установлен соответствующими законами, для взыскания по исполнительным документам, а также в случаях, предусмотренных сторонами по основному договору.

В условиях использования новых информационных технологий дальнейшее развитие получают иные формы расчетов: расчеты с использованием систем «Клиент-Банк», расчеты банковскими картами, расчеты через коммуникационные системы перевода платежей (по электронной связи, через телеграфно-телетайпную связь, через международные телекоммуникации и т.д.).

2. Учет денежных средств на расчетном счете и других счетах в банке

Предприятия независимо от организационно-правовых форм и сферы деятельности обязаны хранить свободные денежные средства в учреждениях банков, в которых могут открываться различные виды счетов: текущие, расчетные, бюджетные, валютные и другие. Юридическим лицам и индивидуальным предпринимателям для совершения расчетов, связанных с предпринимательской деятельностью, открываются расчетные счета. Для открытия расчетного счета организация представляет в банк следующие документы:

- заявление на открытие расчетного счета;

- учредительные документы;

- свидетельство о государственной регистрации юридического лица;

- свидетельство о постановке на учет в налоговом органе;

- карточка с образцами подписей и оттиска печати;

- документы, подтверждающие полномочия лиц, указанных в карточке.

Об открытии расчетного счета организация должна сообщить в налоговый орган в течение семи рабочих дней. Между банком и предприятием заключается договор банковского счета на условиях, согласованных сторонами.

Расчетный счет, который открывается предприятию в банке, называется лицевым и состоит из двадцати знаков. Номер счета должен проставляться во всех платежных документах, которыми оформляются операции. С расчетного счета банком оплачиваются обязательства, расходы и поручения организации, проводимые в порядке безналичных расчетов, а также выдаются наличные средства на оплату труда и текущие хозяйственные нужды. Платежи с расчетного счета производятся с согласия плательщика за исключением ряда случаев. Денежные средства, поступающие в адрес организации в безналичной и в наличной форме, зачисляются на расчетный счет. Операции по расчетному счету оформляются унифицированными формами первичной учетной документации, которые приведены в Положении Банка России от 03.10.2002 № 2-П «О безналичных расчетах в Российской Федерации».

Прием наличных денежных средств для зачисления на расчетный счет организации осуществляется банком на основании объявлений на взнос наличными или препроводительных ведомостей. Объявление на взнос наличными выписывается при внесении наличных денежных средств непосредственно в кассу банка. В нем указывается источник вносимых средств (выручка от продажи продукции, депонированная заработная плата и т.д.). Препроводительная ведомость является документом, который фиксирует инкассацию денежных средств в банк. Выдача наличных денежных средств с расчетного счета производится банком на основании денежных чеков. Денежный чек является приказом организации банку на выдачу наличных денежных средств в сумме, указанной в чеке.

Все записи по расчетному счету ведутся на основании выписок банка из расчетного счета и приложенных к ним документов. Выписка банка является копией лицевого счета предприятия и отражает движение денежных средств на расчетном счете. Полученная в банке выписка из расчетного счета проверяется работником бухгалтерии и является основанием для записей в бухгалтерские учетные регистры.

Синтетический учет денежных средств на расчетном счете в бухгалтерии организации ведется на активном счете 51 «Расчетные счета». Если у предприятия имеется несколько расчетных счетов, то к счету 51 «Расчетные счета» открываются соответствующие субсчета. Поступление денежных средств на расчетный счет отражается по дебету счета 51 «Расчетные счета», списание – по кредиту этого счета.

При поступлении денежных средств на расчетный счет делаются бухгалтерские записи:

Дебет счета 51 «Расчетные счета»

Кредит счетов 50 «Касса», 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» и др.

Списание денежных средств с расчетного счета отражается следующим образом:

Дебет счетов 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 68 «Расчеты по налогам и сборам», 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» и др.

Кредит счета 51 «Расчетные счета».

Для учета движения денежных средств в иностранной валюте организациям открываются валютные счета в уполномоченных банках. Порядок открытия валютного счета аналогичен порядку открытия расчетного счета. Синтетический учет денежных средств на валютном счете в бухгалтерии организации ведется на активном счете 52 «Валютные счета».

Для обобщения информации о наличии и движении денежных средств при расчетах чеками, аккредитивами, банковскими картами и иными платежными документами (кроме векселей), а также денежных средств, находящихся на текущих, особых и иных специальных счетах в банке, используется счет 55 «Специальные счета в банках». К нему могут быть открыты субсчета: 55/1 «Аккредитивы», 55/2 «Чековые книжки», 55/3 «Депозитные счета» и др.

Счет 55/1 используется для учета расчетов с использованием покрытого аккредитива. В данном случае денежные средства списываются с расчетного счета плательщика (покупателя) и депонируются для платежей получателю средств (поставщику). Исполнение аккредитива (оплата поставщику) осуществляется, если получатель средств (поставщик) представил в исполняющий банк документы, подтверждающие выполнение всех условий аккредитива.

При открытии депонированного аккредитива для расчетов с поставщиками делается запись:

Дебет счета 55/1 «Аккредитивы»

Кредит счета 51 «Расчетные счета».

Открытие аккредитива за счет банковского кредита отражается следующим образом:

Дебет счета 55/1 «Аккредитивы»

Кредит счетов 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам», 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам».

При списании с аккредитива денежных средств в пользу поставщика на основании документов об отгрузке делается бухгалтерская запись:

Дебет счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»

Кредит счета 55/1 «Аккредитивы».

Остаток неиспользованного аккредитива зачисляется на расчетный счет:

Дебет счета 51 «Расчетные счета»

Кредит счета 55/1 «Аккредитивы».

Дата добавления: 2014-01-05