Таким образом, на счете 01 отражается первоначальная стоимость основного средства

Если приобретается оборудование, требующее монтажа, то оформляется акт о приемке оборудования (форма N ОС-14), а в учете применяется счет 07 "Оборудование к установке".

По дебету счета 07 отражаются фактические затраты, связанные с приобретением оборудования к установке, а по кредиту этого счета - списание стоимости оборудования к установке при его передаче в монтаж.

В учете при этом делают следующие записи:

Д-т 07 (15) К-т 60 - акцептован счет поставщика на сумму без НДС;

Д-т 19-1 К-т 60 - отражена сумма "входного" НДС согласно счету-фактуре поставщика;

Д-т 07 (15) К-т 60, 76, 70, 69, 71... - отражены прочие расходы, связанные с приобретением оборудования к установке;

Д-т 19 К-т 60, 76, 71... - отражена сумма "входного" НДС по этим расходам;

Д-т 60, 76 К-т 51 - отражено перечисление денежных средств поставщикам, а также сторонним организациям за услуги, связанные с приобретением оборудования к установке;

Д-т 08-3 К-т 07 - отражена передача оборудования к установке в монтаж.

Эта операция оформляется актом о приемке-передаче оборудования в монтаж (форма N ОС-15).

После того как объект будет смонтирован, оформляют акт о приеме-передаче объекта основных средств (по формам N N ОС-1, ОС-1а, ОС-1б) и в учете делают запись:

Д-т 01 К-т 08-3 - отражены постановка на учет смонтированного объекта основных средств по первоначальной стоимости и его ввод в эксплуатацию.

После постановки на учет основного средства сумма "входного" НДС предъявляется к вычету из бюджета:

Д-т 68, субсчет "Расчеты по НДС", К-т 19-1 - сумма "входного" НДС предъявлена к вычету.

Приобретение основных средств, подлежащих государственной регистрации.

Государственной регистрации подлежат все сделки с землей и недвижимым имуществом, а также сделки с некоторыми видами движимого имущества (например приобретение транспортных средств).

В ряде случаев государственной регистрации подлежит и сам договор купли-продажи или другой договор, на основании которого происходит переход права собственности от одного владельца к другому. Так, договоры купли-продажи жилых помещений и договоры купли-продажи предприятия как имущественного комплекса подлежат государственной регистрации.

За регистрацию прав собственности, а также договоров купли-продажи взимается государственная пошлина, размер которой определен для организаций на уровне 7500 руб.

Если приобретенный объект основных средств подлежит государственной регистрации, то к бухгалтерскому учету он принимается на дату, указанную в свидетельстве о государственной регистрации права собственности на этот объект.

У организации в этом случае появляется право на вычет суммы "входного" НДС, предъявленного продавцом недвижимости, в месяце ввода объекта в эксплуатацию.

В учете делаются такие же записи, как и при покупке основных средств, не подлежащих государственной регистрации. Однако дополнительно следует отразить расходы на оплату госпошлины:

Д-т 08-4 К-т 68, субсчет "Расчеты с органами государственной регистрации", - отражено начисление государственной пошлины и сборов за регистрацию как фактические затраты на приобретение основного средства;

Д-т 68, субсчет "Расчеты с органами государственной регистрации", К-т 51 - перечислены с расчетного счета государственные пошлины и сборы за регистрацию основного средства.

В бухгалтерском учете расходы на регистрацию объектов недвижимости включаются в их первоначальную стоимость.

В налоговом учете организация также может включить расходы на регистрацию объектов недвижимости в первоначальную стоимость основного средства на основании

В то же время на основании ст. 13 НК РФ государственная пошлина относится к федеральным сборам, и организация имеет право отнести такие затраты к прочим расходам, связанным с производством и реализацией.

Расхождений между бухгалтерским и налоговым учетом не будет, если объект основных средств, подлежащий государственной регистрации, начал фактически эксплуатироваться до момента его государственной регистрации. Если же такой объект фактически не эксплуатируется до этого момента, то расхождений не избежать.

Приобретение основных средств, бывших в эксплуатации. Согласно бухгалтерскому законодательству первоначальная стоимость бывших в эксплуатации основных средств, приобретенных за плату, определяется исходя из суммы фактических затрат, связанных с приобретением основного средства.

Таким образом, в учете делают такие же записи, что и при покупке новых объектов основных средств. Вместе с тем у продавца наряду с другими документами необходимо взять копию инвентарной карточки (формы N N ОС-6, ОС-6а, ОС-6б), с тем, чтобы иметь необходимые сведения о приобретенном объекте.

В налоговом учете первоначальная стоимость основных средств, бывших в эксплуатации, формируется так же, как при приобретении новых объектов.

С 1 января 2009 г. изменился порядок определения срока полезного использования основных средств, бывших в эксплуатации. Так, новый владелец должен знать, амортизировался ли приобретенный им объект у бывшего владельца.

Если прежний владелец амортизировал проданный объект, то организация-покупатель имеет право:

- в целях применения линейного метода начисления амортизации определять норму амортизации с учетом срока полезного использования, уменьшенного на количество лет (месяцев) эксплуатации данного имущества предыдущими собственниками (п. 7 ст. 258 НК РФ);

- определять срок полезного использования в пределах сроков той амортизационной группы, куда был ранее включен объект основных средств бывшим владельцем (п. 12 ст. 258 НК РФ).

Если прежний владелец не амортизировал проданный объект, то организация-покупатель имеет право установить срок полезного использования исходя:

- из Классификации основных средств (п. 1 ст. 258 НК РФ) (по тем объектам основных средств, которые перечислены в Классификации основных средств);

- из технических условий и рекомендаций организаций-изготовителей (п. 6 ст. 258 НК РФ).

Приобретая бывшие в эксплуатации объекты основных средств, организация достаточно часто производит различные ремонтные работы еще до ввода объектов в эксплуатацию (то есть пока они числятся на счете 08). Все расходы по ремонту приобретенного имущества до его ввода в эксплуатацию следует относить на увеличение первоначальной стоимости как в бухгалтерском, так и в налоговом учете.

Приобретение объектов основных средств у физических лиц. Если организация приобретает основное средство у физических лиц, то составляется договор купли-продажи, в котором указываются: ФИО, место его регистрации; паспортные данные; номер и дата выдачи свидетельства о регистрации (если физическое зарегистрировано как индивидуальный предприниматель).

Если физическое лицо является индивидуальным предпринимателем (то есть зарегистрировано в налоговом органе как плательщик налогов), то в учете делают следующие записи:

Д-т 08-4 К-т 76, субсчет "Расчеты с физическим лицом", - отражена покупная стоимость основного средства на сумму без НДС;

Д-т 19-1 К-т 76, субсчет "Расчеты с физическим лицом", - отражена сумма "входного" НДС согласно счету-фактуре поставщика.

Если индивидуальный предприниматель является плательщиком НДС (при этом он обязан выставить счет-фактуру с выделенной суммой НДС), делают следующие записи:

Д-т 01 К-т 08-4 - отражены постановка на учет основного средства по первоначальной стоимости и его ввод в эксплуатацию;

Д-т 68, субсчет "Расчеты по НДС", К-т 19-1 - сумма "входного" НДС предъявлена к вычету.

Если предприниматель не является плательщиком НДС, то он счет-фактуру не выписывает и поступление основного средства отражают следующими проводками:

Д-т 08-4 К-т 76, субсчет "Расчеты с физическим лицом ", - отражена покупная стоимость объекта на сумму с учетом НДС;

Д-т 01 К-т 08-4 - отражены постановка на учет основного средства по первоначальной стоимости и его ввод в эксплуатацию;

Д-т 76, субсчет "Расчеты с физическим лицом", К-т 50, 51 - отражена оплата приобретенного основного средства.

Если физическое лицо не является индивидуальным предпринимателем, то при приобретении у него основного средства в учете делают следующие записи:

Д-т 08-4 К-т 76, субсчет "Расчеты с физическим лицом ", - отражена покупная стоимость основного средства;

Д-т 01 К-т 08-4 - отражены постановка на учет основного средства по первоначальной стоимости и его ввод в эксплуатацию;

Д-т 76, субсчет "Расчеты с физическим лицом", К-т 50, 51 - отражены перечисление денежных средств физическому лицу или выдача денег из кассы за приобретенное основное средство.

Приобретение основных средств по договорам в условных единицах.

Расчеты по таким договорам на территории Российской Федерации производятся в рублях. В этом случае подлежащая уплате сумма в рублях определяется по официальному курсу соответствующей валюты или у. е. на день платежа. Однако организации могут установить иной курс или иную дату его определения.

Заключая договор в у. е., стороны могут предусмотреть оплату основных средств после их оприходования или предоплату.

Рассмотрим записи в учете:

Д-т 08-4 К-т 60 - отражена покупная стоимость приобретенных основных средств на сумму без НДС по согласованному курсу иностранной валюты на дату возникновения обязательства;

Д-т 19-1 К-т 60 - отражена сумма "входного" НДС согласно счету-фактуре поставщика по согласованному курсу иностранной валюты на дату возникновения обязательства;

Д-т 60 К-т 51 - отражена оплата счета поставщика по согласованному курсу иностранной валюты на эту дату.

Если курс валюты по отношению к рублю снизился, то образуется положительная разница, которая в учете отражается проводкой:

Д-т 60 К-т 91-1.

При повышении курса валюты по отношению к рублю возникает отрицательная разница, которая отражается проводкой:

Д-т 91-2 К-т 60.

При этом "входной" НДС останется без изменения. Это следует из анализа п. 1 ст. 172 НК РФ.

Так, вычету из бюджета подлежит сумма НДС, предъявленная продавцом при приобретении основного средства, в полном объеме после принятия его на учет.

В связи с этим после оплаты счета поставщика по новому курсу иностранной валюты корректировок сумм "входного" НДС делать нельзя.

Сумма "входного" НДС может быть предъявлена к вычету при выполнении необходимых условий, что оформляется следующей проводкой:

Д-т 68, субсчет "Расчеты по НДС", К-т 19-1.

Приобретение объектов основных средств по импорту. В этой ситуации очень важно достоверно определить таможенную стоимость ввозимого объекта основных средств и количество объектов. Таможенная стоимость является основой для исчисления таможенной пошлины, акцизов, НДС и таможенных сборов.

При ввозе основных средств на таможенную территорию Российской Федерации организации уплачивают:

- таможенную пошлину;

- таможенные сборы;

- НДС и акцизы.

Рассмотрим записи в учете по поступлению основных средств по импортному контракту.

Д-т 08-4 К-т 60 - отражена покупная стоимость основных средств согласно контракту по официальному курсу Банка России на дату перехода права собственности;

Д-т 19-1 К-т 68, субсчет "Расчеты с таможенным органом по НДС ", - отражено начисление суммы НДС, подлежащей уплате на таможне;

Д-т 08-4 К-т 68, субсчет "Расчеты с таможенным органом по таможенной пошлине ", - отражено начисление таможенной пошлины;

Д-т 08-4 К-т 68, субсчет "Расчеты с таможенным органом по таможенным сборам ", - отражено начисление таможенных сборов;

Д-т 08-4 К-т 68, субсчет "Расчеты с таможенным органом по акцизам ", - отражено начисление суммы акциза, уплачиваемой таможенным органам, по подакцизным товарам;

Д-т 60 К-т 52, субсчет "Текущий валютный счет ", - отражено перечисление денежных средств иностранному поставщику по официальному курсу Банка России на дату оплаты;

Д-т 68, субсчета по расчетам с таможенным органом, К-т 51 - отражена уплата НДС, таможенной пошлины, таможенных сборов, акцизов.

В связи с тем, что курсы иностранных валют по отношению к рублю меняются в периоде между датой принятия кредиторской задолженности к учету (отчетной датой) и датой ее оплаты, неизбежно образование курсовых разниц.

Курсовые разницы отражаются в составе прочих доходов и расходов с отнесением на финансовый результат:

Д-т 60 К-т 91-1 - отражена положительная курсовая разница в составе прочих доходов или

Д-т 91-2 К-т 60 - отражена отрицательная курсовая разница в составе прочих расходов;

Д-т 01 К-т 08-4 - отражены постановка на учет основного средства по первоначальной стоимости и его ввод в эксплуатацию.

НДС, уплаченный таможенному органу, подлежит налоговому вычету при выполнении условий, предусмотренных п. 1 ст. 172 НК РФ, после принятия на учет основного средства:

Д-т 68, субсчет "Расчеты по НДС", К-т 19-1 - сумма "входного" НДС, уплаченного таможенному органу, предъявлена к вычету.

При ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации налоговая база по НДС определяется как сумма таможенной стоимости этих товаров, уплаченной таможенной пошлины и уплаченных акцизов.

Покупка объектов основных средств за счет заемных средств. Особенностью бухгалтерского учета приобретения основного средства за счет кредитов и займов является формирование его первоначальной стоимости, поскольку организация обязана выплачивать проценты по заемным обязательствам.

Но сначала организация должна решить вопрос о том, является приобретаемый объект инвестиционным активом или нет.

Под инвестиционным активом понимается объект имущества, подготовка которого к предполагаемому использованию требует:

- длительного времени;

- существенных расходов (на приобретение, сооружение, изготовление).

К инвестиционным активам относятся объекты незавершенного производства и незавершенного строительства, которые впоследствии будут приняты к бухгалтерскому учету в качестве основных средств, нематериальных активов и других внеоборотных активов.

Далее возникает вопрос, как отразить в учете начисленные проценты по кредитам и займам, взятым на приобретение основного средства?

Согласно п. 7 ПБУ 15/2008 расходы по заемным средствам (в том числе проценты) признаются прочими расходами, за исключением той их части, которая подлежит включению в стоимость инвестиционного актива.

Проценты, причитающиеся к оплате заимодавцу (кредитору), прекращают включаться в стоимость инвестиционного актива с 1-го числа месяца, следующего за месяцем постановки на учет, или прекращения (приостановки) приобретения объекта.

Если приобретаемый объект основных средств не признается инвестиционным активом, то проценты по кредиту (займу) включаются в состав прочих расходов и отражаются записью:

Д-т 91-2 К-т 66, 67 - отражено начисление процентов за пользование заемными средствами, взятыми на приобретение основных средств.

Для целей налогового учета согласно ст. 269 НК РФ проценты по заемным средствам являются внереализационными расходами, признаваемыми при налогообложении прибыли. При этом должны выполняться следующие условия:

- проценты начислены;

- размер начисленных процентов существенно не отклоняется от среднего уровня процентов (то есть не более чем на 20% в ту или другую сторону), взимаемых по долговым обязательствам в том же отчетном периоде (квартале) и на сопоставимых условиях;

- предельная величина расходов, признаваемых при налогообложении прибыли, равна ставке рефинансирования Банка России, увеличенной в 1,5 раза, - по рублевым кредитам и займам и 22% годовых - по заемным средствам, выданным в валюте, если в том же отчетном периоде (квартале) не было долговых обязательств, выданных на сопоставимых условиях.

В учете делаются следующие записи:

Д-т 51 (52) К-т 66, 67 - отражено получение заемных средств;

Д-т 08-4 К-т 60 - отражена покупная стоимость объекта основных средств на сумму без НДС;

Д-т 19-1 К-т 60 - отражена сумма "входного" НДС согласно счету-фактуре поставщика;

Д-т 08-4 К-т 66, 67 - отражены начисление процентов за пользование заемными средствами и их включение в первоначальную стоимость инвестиционного актива до его постановки на учет;

Д-т 01 К-т 08-4 - отражены постановка на учет основного средства по первоначальной стоимости и его ввод в эксплуатацию;

Д-т 68, субсчет "Расчеты по НДС", К-т 19-1 - сумма "входного" НДС предъявлена к вычету;

Д-т 91-2 К-т 66, 67 - отражено начисление процентов за пользование заемными средствами после постановки на учет инвестиционного актива.

Включение процентов по заемным средствам в первоначальную стоимость инвестиционного актива только в бухгалтерском учете приведет к различиям между "бухгалтерской" и "налоговой" стоимостью приобретенного объекта.

Однако этого можно избежать следующим образом. При заключении кредитного договора в качестве цели получения кредита по возможности следует указать не приобретение основных средств, а, например, пополнение оборотных средств. В этом случае проценты за пользование кредитами в бухгалтерском учете будут признаны прочими, а в налоговом - внереализационными расходами. Но если процентная ставка окажется выше нормы, установленной ст. 269 НК РФ, то возникнет постоянная разница, которая, в свою очередь, приведет к образованию постоянного налогового обязательства.

Приобретение основных средств за счет бюджетных ассигнований.

Для целей бухгалтерского учета бюджетные средства подразделяются:

- на средства на финансирование расходов капитального характера;

- на средства на финансирование текущих расходов.

При этом делаются следующие записи:

Д-т 51 К-т 86 - отражено фактическое получение бюджетных средств в качестве средств целевого финансирования

или

Д-т 76, субсчет "Задолженность по бюджетным ассигнованиям", К-т 86 - отражена задолженность бюджета по выделенным средствам целевого финансирования.

Если в отчетном году - году получения бюджетных средств возникнут обстоятельства, в связи с которыми организация должна вернуть выделенные ей средства, то необходимо сделать исправительные записи ("красное сторно") (п. 13 ПБУ 13/2000).

При приобретении основных средств за счет бюджетных ассигнований в учете делают следующие записи:

Д-т 08-4 К-т 60 - отражена покупная стоимость объекта основных средств на сумму с НДС;

Д-т 08-4 К-т 60, 70, 69, 71... - отражаются прочие затраты организации по приобретению основного средства (например, начисление заработной платы рабочим организации за доставку, разгрузку, установку объекта и т.д.);

Д-т 60 К-т 51 - отражено перечисление денежных средств поставщикам, сторонним организациям за услуги, связанные с приобретением основного средства;

Д-т 01 К-т 08-4 - отражены постановка на учет объекта по первоначальной стоимости и его ввод в эксплуатацию.

После ввода объекта основных средств в эксплуатацию в учете следует отразить использование средств целевого финансирования:

Д-т 86 К-т 98-2 - отражено направление бюджетных средств на финансирование текущих расходов.

Далее по мере начисления амортизации основных средств доходы будущих периодов включаются в текущие доходы в сумме начисленной амортизации:

Д-т 20, 23, 25, 26, 97 К-т 02 - отражено начисление амортизации объекта основных средств, приобретенного за счет средств целевого финансирования;

Д-т 98-2 К-т 91-1 - отражено списание части доходов будущих периодов в доходы текущего периода.

В налоговом учете согласно пп. 3 п. 2 ст. 256 НК РФ основные средства, приобретенные за счет бюджетных ассигнований, не подлежат амортизации, а их стоимость не учитывается при налогообложении прибыли. Но эта норма распространяется на тех налогоплательщиков, которые ведут раздельный учет доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках целевого финансирования. В противном случае полученные средства целевого финансирования включаются в налогооблагаемую прибыль.

Поступление основных средств в качестве вклада в уставный капитал.

Организации могут осуществлять как денежные, так и имущественные вклады в уставный капитал. Размер вклада фиксируется в учредительном договоре.

Согласно Федеральному закону "Об акционерных обществах" все имущественные вклады независимо от их стоимости должны быть оценены экспертом. Для ООО независимый оценщик необходим, если стоимость имущественного вклада больше 200 МРОТ (Федеральный закон от 08.02.1998 N 14-ФЗ).

При передаче (получении) основных средств в счет вклада в уставный капитал должен быть сформирован пакет из следующих документов: учредительного договора; перечня передаваемых объектов основных средств; копий инвентарных карточек (формы N N ОС-6, ОС-6а, ОС-6б) по объектам основных средств, бывшим в эксплуатации; технической документации по передаваемым объектам; акта независимого оценщика об оценке основных средств (при необходимости); актов о приеме-передаче объектов основных средств (формы N N ОС-1, ОС-1а, ОС-1б); счетов и счетов-фактур, подтверждающих дополнительные расходы, связанные с получением основных средств в качестве вклада в уставный капитал.

Согласно ПБУ 6/01 первоначальная стоимость основных средств, полученных в качестве вклада в уставный капитал, определяется их денежной оценкой, согласованной между учредителями (участниками) организации. При этом первоначальную стоимость можно увеличить на сумму фактических затрат на доставку основных средств и приведение их в состояние, в котором они пригодны к использованию (п. 12 ПБУ 6/01).

В налоговом учете основные средства, полученные в качестве вклада в уставный капитал, принимаются по их остаточной стоимости, которая определяется по данным налогового учета передающей стороны.

В связи с этим первоначальная стоимость основного средства в налоговом учете может отличаться от первоначальной стоимости объекта, сформированной в соответствии с ПБУ 6/01.

Передающая сторона обязана восстановить сумму НДС, предъявленную ранее к вычету при постановке основного средства на учет (пп. 1 п. 3 ст. 170 НК РФ). Принимающая сторона имеет право принять этот налог к вычету при условии, что полученный объект будет использоваться в деятельности, облагаемой НДС (п. 11 ст. 171, п. 8 ст. 172 НК РФ).

Возможны два варианта:

1) в учредительном договоре учредители (участники) указывают размер имущественного взноса, который складывается из согласованной цены основного средства и восстановленного по нему НДС (то есть НДС принимается в оплату взноса в уставный капитал):

Д-т 08-4 К-т 75-1 - отражена стоимость полученного от учредителя объекта основных средств (в денежной оценке, согласованной учредителями) без НДС;

Д-т 19-1 К-т 75-1 - отражена сумма НДС, восстановленного учредителем (участником);

Д-т 01 К-т 08-4 - основное средство поставлено на учет по первоначальной стоимости и введено в эксплуатацию;

Д-т 68, субсчет "Расчеты по НДС", К-т 19-1 - принят к вычету НДС, восстановленный учредителем (участником);

2) в учредительном договоре учредители (участники) указывают размер имущественного взноса, который определяется денежной оценкой вносимого основного средства без восстановленного по нему НДС:

Д-т 08-4 К-т 75-1 - отражена стоимость полученного от учредителя объекта основных средств (в денежной оценке, согласованной учредителями) без НДС;

Д-т 19-1 К-т 83, субсчет "НДС, восстановленный учредителем " - отражена сумма НДС, восстановленного учредителем (участником);

Д-т 01 К-т 08-4 - отражены постановка на учет основного средства по первоначальной стоимости и его ввод в эксплуатацию;

Д-т 68, субсчет "Расчеты по НДС", К-т 19-1 - принят к вычету НДС, восстановленный учредителем (участником).

В соответствии со ст. 256 НК РФ основные средства, полученные в качестве вклада в уставный капитал, признаются амортизируемым имуществом.

Поступление основных средств безвозмездно. Основные средства могут поступать в организацию в качестве подарка, то есть безвозмездно.

Если стоимость полученного безвозмездно движимого имущества больше 5 МРОТ, то согласно ст. 574 ГК РФ следует письменно оформить договор дарения. При этом договор дарения недвижимости подлежит государственной регистрации в порядке, определенном Федеральным законом от 21.07.1997 N 122-ФЗ "О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним".

Согласно ПБУ 6/01 первоначальной стоимостью основных средств, полученных безвозмездно, признается их текущая рыночная стоимость на дату принятия к бухгалтерскому учету в качестве вложений во внеоборотные активы. Рыночная цена при этом должна быть подтверждена документально или экспертным путем.

Рассмотрим записи в учете по безвозмездному поступлению основных средств:

Д-т 08-4 К-т 98-2 - отражена рыночная стоимость безвозмездно полученных объектов основных средств.

Если принимающая сторона несет какие-либо затраты по доставке, наладке, монтажу и др., то их следует отразить по дебету счета 08-4 в корреспонденции со счетами учета расчетов, то есть эти затраты будут включены в первоначальную стоимость основного средства, полученного безвозмездно:

Д-т 08-4 К-т 60, 76, 71, 70, 69... - отражены расходы, которые несет принимающая сторона в связи с получением подарка;

Д-т 01 К-т 08-4 - отражены постановка на учет основного средства по первоначальной стоимости и его ввод в эксплуатацию;

Д-т 60, 76 К-т 51 - отражено перечисление денежных средств сторонним организациям за услуги, связанные с безвозмездным поступлением основных средств.

В бухгалтерском учете безвозмездно полученные объекты основных средств признаются амортизируемым имуществом. Поэтому начиная с 1-го числа месяца, следующего за месяцем их ввода в эксплуатацию, в учете отражается начисленная амортизация:

Д-т 20 (23, 26, 44) К-т 02 - отражено начисление амортизации основного средства, полученного безвозмездно.

Согласно п. 7 ПБУ 9/99 стоимость безвозмездно полученных основных средств относится к прочим доходам. По мере начисления амортизации по основному средству в учете делают запись:

Д-т 98-2 К-т 91-1 - отражено присоединение части доходов будущих периодов к доходам текущего периода в части начисленной амортизации по основному средству.

В налоговом учете рыночная стоимость безвозмездно полученных основных средств включается в состав внереализационных доходов (п. 8 ст. 250 НК РФ) того периода, в котором признается данный доход. При этом рыночная стоимость основного средства не может быть ниже его остаточной стоимости по данным налогового учета передающей стороны.

Текущая рыночная стоимость объекта определяется в соответствии с требованиями ст. 40 НК РФ. Здесь, как и в бухгалтерском учете, необходимо документально (или экспертным путем) подтвердить рыночные цены.

Получение основных средств в обмен на другое имущество. Согласно ст. 567 ГК РФ по договору мены каждая из сторон обязуется передать в собственность другой стороны один товар в обмен на другой. Товары, подлежащие обмену, считаются равноценными (если из договора не вытекает иное). Но если договор мены признается неравноценным, то одна из сторон доплачивает разницу (если договором иное не предусмотрено).

Согласно п. 11 ПБУ 6/01 первоначальной стоимостью основных средств, полученных по договору мены, признается стоимость имущества, переданного в обмен или подлежащего передаче. Эта стоимость определяется ценой, по которой в обычных условиях организация реализует аналогичное имущество, а при невозможности установить стоимость имущества, подлежащего передаче, - исходя из цены, по которой приобретаются аналогичные основные средства.

Вместе с тем в первоначальную стоимость основных средств, полученных по обмену, можно включать фактические затраты на их доставку, доведение до состояния, в котором они пригодны к использованию.

Рассмотрим отражение в учете товарообменных операций на примере поступления объекта основного средства в обмен на готовую продукцию:

Д-т 62 К-т 90-1 - отражена выручка от реализации готовой продукции исходя из рыночных цен;

Д-т 90-2 К-т 43 - отражено списание фактической себестоимости готовой продукции, переданной в обмен на основное средство;

Д-т 90-3 К-т 68, субсчет "Расчеты по НДС " - отражено начисление НДС с выручки от продажи готовой продукции;

Д-т 08-4 К-т 60 - отражено поступление основного средства в оценке по продажной стоимости готовой продукции на сумму без НДС;

Д-т 19-1 К-т 60 - отражена сумма "входного" НДС по поступившему основному средству.

По дебету счета 08-4 в корреспонденции со счетами учета расчетов отражаются прочие фактические затраты, связанные с получением основного средства: по доставке, доведению до состояния, в котором оно пригодно к использованию, по оплате информационных, консультационных услуг и др.:

Д-т 01 К-т 08-4 - отражены постановка на учет основного средства по первоначальной стоимости и его ввод в эксплуатацию.

Поскольку стороны договора мены свои обязательства выполнили, то необходимо произвести взаимозачет требований:

Д-т 60 К-т 62 - отражен зачет взаимных требований исходя из полной величины кредиторской задолженности.

С 1 января 2009 г. вступили в силу новые редакции п. 4 ст. 168 и п. 2 ст. 172 НК РФ (Федеральный закон от 26.11.2008 N 224-ФЗ "О внесении изменений в часть первую, часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации"). Согласно новой норме при товарообменных операциях сумма НДС, предъявляемая сторонами договора друг другу, не уплачивается денежными средствами.

Вычет предъявленного НДС производится в общеустановленном порядке:

Д-т 68, субсчет "Расчеты по НДС", К-т 19-1 - предъявлена к вычету сумма "входного" НДС.

В заключение следует отметить, что товарообменные операции контролируются налоговыми органами (ст. 40 НК РФ).

Создание и строительство объектов основных средств подрядным и хозяйственным способами. Основные средства могут быть созданы, построены следующими способами:

- подрядным (строительные работы выполняет специализированная организация);

- хозяйственным (строительные работы выполняют рабочие организации).

Рассмотрим записи в учете по созданию, строительству объектов основных средств каждым из указанных способов.

При подрядном способе ведения строительно-монтажных работ (СМР) делают следующие записи в учете:

Д-т 08-3 К-т 60 - отражена стоимость услуг подрядной организации на сумму без НДС;

Д-т 19-1 К-т 60 - отражена сумма "входного" НДС согласно счету-фактуре подрядчика.

Если организация самостоятельно приобретает оборудование для монтажа на строящемся объекте, строительные материалы, то их передачу подрядчику отражают записями:

Д-т 08-3 К-т 07 - отражена передача оборудования для монтажа на строящемся объекте;

Д-т 08-3 К-т 10-2 (10-8) - отражена передача строительных материалов, комплектующих, приобретенных для создания, строительства объекта.

Согласно абз. 1 п. 6 ст. 171 и абз. 1 п. 5 ст. 172 НК РФ "входной" НДС по услугам подрядной организации, приобретенным строительным материалам, оборудованию к установке подлежит налоговому вычету:

Д-т 68, субсчет "Расчеты по НДС", К-т 19 - предъявлена к вычету сумма "входного" НДС.

Если организация создает, строит объект основных средств для деятельности, не облагаемой НДС, то сумма налога вычету не подлежит и включается в первоначальную стоимость объекта.

При постановке созданного, построенного объекта на учет делается запись:

Д-т 01 К-т 08-3 - отражены постановка на учет созданного, построенного объекта основных средств по первоначальной стоимости и его ввод в эксплуатацию.

В налоговом учете первоначальная стоимость основных средств, созданных, построенных подрядным способом, складывается из всех затрат на их строительство и ввод в эксплуатацию (п. 1 ст. 257 НК РФ).

При создании, строительстве объектов хозяйственным способом в учете делают следующие записи:

Д-т 10-2 (10-8) К-т 60 - отражена покупная стоимость строительных и других материалов на сумму без НДС;

Д-т 19-3 К-т 60 - отражена сумма "входного" НДС согласно счету-фактуре поставщика;

Д-т 60 К-т 51 - отражено перечисление денежных средств поставщику за материалы;

Д-т 08-3 К-т 10-2 (10-8) - отражено списание материалов на создание, строительство объекта;

Д-т 08-3 К-т 70, 69 - отражено начисление заработной платы и ЕСН на заработную плату рабочих, занятых созданием, строительством объекта;

Д-т 08-3 К-т 02 - отражено начисление амортизации по основным средствам, использованным при создании, строительстве объекта хозяйственным способом;

Д-т 08-3 К-т 60 - акцептован счет за услуги сторонних организаций на сумму без НДС;

Д-т 19-1 К-т 60 - отражена сумма "входного" НДС согласно счетам-фактурам сторонних организаций;

Д-т 60 К-т 51 - отражено перечисление денежных средств сторонним организациям за услуги.

Не следует забывать, что построенные здания подлежат обязательной государственной регистрации:

Д-т 08-3 К-т 76 - отражено начисление государственной пошлины за регистрацию прав собственности на построенный объект.

Согласно пп. 3 п. 1 ст. 146 НК РФ СМР, выполненные хозяйственным способом, являются объектом обложения НДС. На основании п. 2 ст. 159 НК РФ налоговая база определяется как сумма фактических расходов на выполнение СМР.

В ходе строительства организация может привлекать подрядчиков для выполнения отдельных видов работ. В этом случае в налоговую базу по НДС не следует включать расходы по оплате услуг подрядных организаций.

Моментом определения налоговой базы по НДС является последний день каждого налогового периода (п. 10 ст. 167 НК РФ). Таким образом, в конце каждого квартала нужно начислять НДС на стоимость СМР для собственного потребления по ставке 18%:

Д-т 19-1 К-т 68, субсчет "Расчеты по НДС " - отражено начисление НДС на стоимость СМР, выполненных хозяйственным способом для собственного потребления.

В бухгалтерском учете вычет НДС, начисленного со стоимости СМР для собственного потребления, отражают записью:

Д-т 68, субсчет "Расчеты по НДС", К-т 19-1 - отражен зачет из бюджета НДС, начисленного и уплаченного со стоимости СМР для собственного потребления.

В налоговом учете первоначальная стоимость сооруженных, изготовленных объектов основных средств определяется:

- как сумма всех фактических затрат, связанных с сооружением, изготовлением объекта, за исключением НДС и акцизов (п. 1 ст. 257 НК РФ). Имеется в виду ситуация, когда организация изначально создает (строит) объект основных средств для собственных нужд;

- как стоимость готовой продукции, если организация решит использовать для собственных нужд часть произведенных объектов основных средств (п. 2 ст. 319 НК РФ). Имеется в виду ситуация, когда организация производит основные средства как часть товарной продукции и, например, какие-то объекты решит оставить для собственного потребления.

5. Амортизация основных средств: бухгалтерский и налоговый аспекты

Под амортизацией в бухгалтерском учете понимают процесс ежемесячного перенесения части стоимости основного средства на затраты текущего периода. Иными словами, стоимость объектов основных средств погашается посредством начисления амортизации.

Основные средства амортизируются в течение срока полезного использования, который организация определяет при принятии объекта основных средств к учету.

Если в результате проведенной модернизации или реконструкции были улучшены первоначально принятые нормативные показатели функционирования основного средства, то срок полезного использования по этому объекту пересматривается.

Амортизация начисляется по тем основным средствам, которые принадлежат организации на праве собственности или находятся в хозяйственном ведении, оперативном управлении.

Объекты жилищного фонда амортизируются в общеустановленном порядке, если они отражаются в составе доходных вложений в материальные ценности.

Не начисляется амортизация по объектам основных средств, законсервированным в соответствии с законодательством Российской Федерации о мобилизационной подготовке или мобилизации организации (п. 17 ПБУ 6/01), а также по объектам, потребительские свойства которых с течением времени не изменяются (земельные участки и объекты природопользования, музейные предметы и музейные коллекции и др.).

Вместе с тем приостанавливается начисление амортизации по следующим объектам:

- переведенным по решению руководства на консервацию на срок более трех месяцев;

- направленным на восстановление на срок более 12 месяцев.

Начисление амортизации начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем ввода объекта основных средств в эксплуатацию, и производится до полного погашения стоимости или до момента списания объекта с учета. Начислять амортизацию необходимо вне зависимости от результатов хозяйственной деятельности.

В соответствии с ПБУ 6/01 в учете применяются следующие способы начисления амортизации:

- линейный;

- способ уменьшаемого остатка;

- способ списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования;

- способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ).

Рассмотрим порядок определения годовой суммы амортизации при каждом способе начисления амортизации.

Дата добавления: 2014-01-20