Тема 11. Облік зобов'язань

1. Поняття, класифікація та оцінка зобов'язань

2. Забезпечені та непередбачені зобов'язання

3. Короткострокові зобов'язання

4. Довгострокові зобов'язання

5. Рефінансування зобов'язань

6. Облік заробітної плати

1. Важливою умовою успішного функціонування підпри­ємств в ринкових умовах є оптимізація зобов'язань, які виника­ють внаслідок минулих операцій чи подій. Зобов'язання є однією із складових Балансу і розглядаються як джерела формування фі­нансових ресурсів для фінансування операційної, інвестиційної та фінансової діяльності підприємств. У майбутньому заборгова­ність за зобов'язаннями має бути погашена шляхом передачі кре­диторам певних активів або послуг. Таким чином, зобов'язан­ня — це вимоги кредиторів стосовно активів підприємства. Наявність зобов'язань (боргів) зменшує економічні вимоги під­приємства і його капітал. Згадаємо формулу:

Активи = Зобов'язання + Капітал;

Активи - Зобов'язання = Капітал

Вимоги кредиторів щодо активів підприємства мають ви­щий пріоритет порівняно з вимогами власників. Інформація про зобов'язання підприємства допомагає користувачам фі­нансових звітів аналізувати його фінансовий стан та приймати фінансові рішення. Зобов'язання визнається в Балансі, якщо його оцінка може бути достовірно визначена та існує імовір­ність зменшення економічних вигод у майбутньому внаслідок його погашення.

У бухгалтерському обліку зобов'язання відображають тільки тоді, коли виникає заборгованість по них. Як правило, кредитор­ська заборгованість виникає після одержання прав використання товарів і послуг. Зобов'язання розглядаються як кредиторська за­боргованість, якщо вони:

• мають місце в теперішньому і є наслідком минулих фактів господарського життя (придбання, товарів; нанесення збитків, за які підприємство несе відповідальність, тощо);

• пов'язані з необхідністю майбутніх платежів з метою збере­ження господарських зв'язків підприємства або у відповідності з нормальним здійсненням господарської діяльності;

• мають визначений термін виконання (проте конкретна дата може бути невідома).

Фактичні зобов'язання виникають на основі договору, ко­нтракту, одержаного рахунка, сума заборгованості по них ві­дома.

За умовними зобов'язаннями, навпаки, точна сума не може бути визначена до настання певної дати. Це заборгованість зі сплати податків, відпусток тощо.

Короткострокові (поточні) зобов'язання мають бути погашені в процесі одного операційного циклу діяльності підприємства або протягом одного фінансового року після дати складання Ба­лансу. Термін оплати довгострокових зобов'язань перевищує фі­нансовий рік.

Оцінюються зобов'язання згідно з принципом собівартості, за номінальною вартістю. Як правило, вона вимірюється поточною дисконтованою оцінкою очікуваного платежу. По короткостро­кових зобов'язаннях величина дисконту незначна і кредиторська заборгованість може бути виражена за своєю номінальною варті­стю в сумі, що підлягає сплаті в майбутньому. По довгостроко­вих зобов'язаннях сума дисконту, як правило, є суттєвою. Тому договірні платежі по відсотках і погашенню довгострокової забо­ргованості мають бути дисконтовані.

2. У міжнародних стандартах питання, пов'язані з обліком і відображенням у звітності короткотермінових зобов'язань сто­суються стандарту 13 "Представлення поточних активів і по­точних короткотермінових зобов'язань" і стандарту 10 "Непе­редбачені обставини та обставини, що виникли після дати скла­дання балансу".

Короткотермінові зобов'язання — це зобов'язання, які мають бути погашені протягом одного року. Вони погашають­ся в результаті використання поточних оборотних активів або за рахунок утворення нових короткотермінових зобов'язань.

Короткотермінові зобов'язання поділяються на дві групи:

детерміновані, або чітко виражені, зобов'язання;

можливі, чи непередбачені, потенційні зобов'язання.

Детерміновані — це зобов'язання, які чітко визначені як з погляду існування, тобто обумовлені контрактом і законодав­чими вимогами, так і щодо величини (сума їх точно обумовле­на). Це — рахунки до оплати, векселі до оплати, дивіденди до оплати, аванси, податки до виплати, нараховані зобов'язання.

Рахунки до оплати (кредиторська заборгованість за рахун­ками, торгові рахунки до оплати) є заборгованістю компанії за товари, роботи, послуги, що виникли в результаті придбань за відкритим рахунком. Визначення величини кредиторської заборгованості не спричиняє труднощів, оскільки ця сума відображена в рахунку. Проблеми виникають при обліку зни­жок за оплату в зазначені терміни (валовий і чистий методи).

3. Згідно із Загальноприйнятими принципами бухгалтер­ського обліку (GAAP) США, короткострокові (поточні) зобов'я­зання визначаються як зобов'язання, для ліквідації яких викорис­товуються поточні активи, або прийняття інших поточних зо­бов'язань.

Короткострокові (поточні) зобов'язання мають бути погашені протягом одного фінансового року або операційного циклу дія

льності підприємства — залежно від того, який з цих періодів ви­явиться довшим. До короткострокових зобов'язань належать:

заборгованість за придбані, але не сплачені товарно-матеріальні цінності і послуги;

короткострокові позики банку і поточна частина довгостро­кових позик;

нараховані зобов'язання по заробітній платі, податках, від­сотках тощо;

дивіденди до сплати;

одержані аванси.

Для обліку заборгованості перед постачальниками за придба­ні, але не сплачені товарно-матеріальні цінності та послуги серед значної кількості розрахункових рахунків використовується реа­льний, балансовий, пасивний рахунок «Рахунки до сплати». При виникненні заборгованості перед постачальниками рахунок коре­спондує, як правило, з матеріальними рахунками, а при погашен­ні— з рахунком «Грошові кошти».

4. Одним із видів довгострокових зобов'язань є довго­строкова оренда (терміном від трьох і більше років), яка назива­ється фінансовим лізингом. Оренда — це договірне, строкове, платне володіння і користування майном, яке передається орендодавцем орендареві для здійснення господарської дія­льності. Взаємовідносини орендодавця з орендарем щодо оренди майна регламентуються договором.

В зарубіжних країнах довгостроковий фінансовий лізинг на­був широкого застосування як засіб формування довгострокових активів. Фінансовий лізинг— це оренда, за умовами якої орен­дар бере на себе всі ризики та витрати, пов'язані з експлуатацією орендованого майна.

Згідно з Міжнародним стандартом бухгалтерського обліку 17 «Оренда», лізинг визнається фінансовим за умови, що в договорі на оренду передбачений хоча б один із таких чинників:

після закінчення строку оренди право власності на майно переходить до орендаря;

орендарю надається можливість після закінчення строку оренди придбати майно за ціною, яка значно нижча ринкової;

теперішня вартість орендних виплат складає суттєву частку ринкової вартості об'єкта на дату початку дії договору оренди (як правило 90 % і більше);

строк оренди охоплює більшу частину терміну експлуатації орендованого майна (як правило, 75 % і більше).

В окремих країнах передбачені різні критерії визнання фінан­сового лізингу. Так, наприклад, в Німеччині фінансовим лізингом вважається оренда, термін якої за договором охоплює від 40 до 80 відсотків терміну експлуатації майна і за якою вартість опціо-ну співвідноситься з вартістю об'єкта оренди. У Великобританії фінансовий лізинг визнається за умови, що договір оренди укла­дено на строк не менше 75 % терміну експлуатації орендованого майна і в ньому передбачена повна виплата вартості орендовано­го об'єкта. Законодавством Франції передбачені такі критерії фі­нансового лізингу:

для надання в оренду майно має бути спеціально придбане;

орендодар має право після закінчення строку оренди при­дбати майно за ціною, яка встановлюється на момент укладення договору.

У зарубіжній обліковій практиці виникнення зо­бов'язань по пенсійних виплатах пов'язане з реалізацією програм пенсійного забезпечення працівників по закінченні трудової дія­льності. Питання визначення розміру витрат на пенсійне забезпе­чення, обліку та звітності щодо програм пенсійного забезпечення регламентуються Міжнародними стандартами бухгалтерського обліку 19 «Виплати працівникам» та 26 «Облік та звітність щодо програм пенсійного забезпечення».

Програми пенсійного забезпечення — це угоди між підпри­ємством і його працівниками, за якими підприємство зо­бов'язується виплачувати пенсії працівникам по закінченні тру­дової діяльності. Більшість програм передбачають створення окремих пенсійних фондів за рахунок внесків підприємств і пра­цівників з метою здійснення щомісячних виплат працівникам пі­сля їх виходу на пенсію та інших виплат — у разі смерті або не­працездатності.

Залежно від економічної сутності існує два види програм пен­сійного забезпечення: програми з визначеним внеском і про­грами з визначеною виплатою.

Програми з визначеним внеском — це програми пенсійного забезпечення, відповідно до яких суми, що підлягають виплаті у вигляді пенсій, визначаються на основі внесків до пенсійного фонду з урахуванням інвестиційного доходу від них. За цих умов пенсійні зобов'язання підприємства обмежуються сумою, яку во­но погоджується щорічно вносити до пенсійного фонду. Величи­на цієї суми для поточного року визначається угодою між під­приємством і працівниками або рішенням ради директорів. Отже, сума виплат пенсій залежатиме від величини накопичених внесків.

Програми з визначеною виплатою — це програми пенсійно­го забезпечення, згідно з якими суми, які щороку сплачуються підприємством до пенсійного фонду, повинні забезпечити зо­бов'язання з виплати пенсій у майбутньому. Вони визначаються, виходячи з існуючої чисельності працівників у поточному році. Для розрахунку суми щорічних виплат до пенсійного фонду не­обхідно здійснити оцінку зобов 'язань по пенсійних виплатах, які виникають за цією пенсійною програмою. Ця оцінка проводиться актуарієм з урахуванням таких чинників:

майбутні підвищення виплат та темпи інфляції;

згода щодо збільшення пенсійних платежів;

зміни в чисельності працівників внаслідок приєднання до даної пенсійної програми та виходу з неї;

доходность пенсійних інвестицій та інших.

5. Рефінансування — погашення старої заборгованості новою, продовження терміну позики чи збільшення суми, яку може отримати позичальник.

Реструктуризація боргу — угода кредитора з боржником про нову схему погашення фінансових зобов'язань. Вона може здійснюватися за допомогою пролонгації боргу, тимчасового мораторію на виплату процентів (чи частини основного боргу), підписання нової угоди зі зміною старих умов.

Рефінансування здійснюється різними способами, але в будь-якому разі підприємство має на меті скоротити короткостроковий борг і замінити певну його частину довгостроковим. Перший спосіб рефінансування полягає в тому, що підприємство проводить обмін облігацій, термін яких закінчився (або облігацій, що погашаються за пред'явленням), на облігації довгострокові. Другий — підприємство продає довгострокові облігації і на отриману суму випускає короткострокові.

У сучасних умовах підприємства віддають перевагу другому способу. Обмін відбувається за добровільної згоди кредитора. Тому операція може бути успішною тільки в тому разі, якщо кредитору запропоновані умови, які його задовольняють: підвищення процентної ставки за новими зобов'язаннями. Оскільки теоретично процентні ставки за довгостроковими цінними паперами вищі, ніж за короткостроковими і середньостроковими (в ціну кредиту включається ризик, пов'язаний з терміновістю), то кредитор може віддати (за певної кон'юнктури фінансового ринку) перевагу обміну старих облігацій на нові.

Емітенти цінних у процесі управління боргом прагнуть підтримувати їх курс і отримувати фінансові фонди в позику за нижчим процентом. Крім того, підприємство, здійснюючи управління боргом, має на меті досягти «найкращої структури боргу», прагнучи виконати «золоте правило фінансів»: максимально збільшувати довгострокові позики за скорочення питомої ваги короткострокових.

6. Облік заробітної плати базується на загальноприйня­тих концепціях та принципах. Однак витрати з оплати праці та пов'язані з нею платежі становлять значну частину витрат та зо­бов'язань підприємства. Опрацювання інформації по заробітній платі є досить складною процедурою бухгалтерського обліку, тому ці питання потребують окремого розгляду.

Порядок визнання та розкриття інформації про виплати пра­цівникам регламентується МСБО 19 «Виплати працівникам». Цей стандарт вимагає від підприємства визнання:

—зобов'язань, якщо працівник надав послугу в обмін на ви­плати, що підлягають сплаті в майбутньому;

—витрат, якщо підприємство отримує економічну вигоду вна­слідок послуги, яку надає працівник.

В бухгалтерському обліку відображається чотири види зо­бов'язань, пов'язаних з оплатою праці:

1) заборгованість з оплати праці;

2)заборгованість по податках, що утримуються із заробітної плати;

3) заборгованість по інших утриманнях із заробітної плати;

4)заборгованість по відрахуваннях, пов'язаних із заробітною платою, які сплачуються роботодавцем.

Зобов'язання з оплати праці існують по нарахованій за від­працьовані у звітному періоді дні заробітній платі, яка ще не ви­плачена персоналу. Заробітна плата робочих розраховується, ви­ходячи з погодинної ставки або відрядного виробітку. Служ­бовцям встановлюються місячні або річні оклади. В США феде­ральним Законом про заробітну плату та робочий час встановлю­ється розмір мінімальної заробітної плати та тривалість робочого тижня (наприклад, 40 годин). Положення цього Закону стосують­ся головним чином низькопрофесійних робітників. Так, за години відпрацьовані понад 40 на тиждень і 8 на день працівник повинен отримувати 1,5 своєї звичайної погодинної ставки. В доповнення до федерального законодавства укладаються спеціальні угоди з профспілками, за якими праця у вихідний день, наприклад, підля­гає оплаті за подвійною ставкою.

Для дотримання всіх юридичних вимог відділу заробітної пла­ти необхідно вести точний облік кількості відпрацьованих кож­ним працівником годин. У великих компаніях для цього застосо­вується система жетонів або спеціальних карток з ідентифікаційними кодами працівників. Картка (жетон) вставля­ється в машину, яка фіксує код працівника і час. Процедура по­вторюється вранці і при кожному відлученні з робочого місця — в обідню перерву, після закінчення робочого дня.

Принципи внутрішнього контролю вимагають розподілу обов'язків, тому підрахунок відпрацьованого часу, нарахування і облік оплати праці, підготовка платіжної відомості і видача заро­бітної плати повинні здійснюватися різними особами. Ретельний облік має бути організований по кожному працівнику. Прийоми та звільнення з роботи належить своєчасно відображати в доку­ментах, щоб запобігти фальсифікації даних про витрати на опла­ту праці.

Фірми прагнуть так організувати облік оплати праці, щоб за­безпечити:

• точне і своєчасне її нарахування;

• здійснення необхідних утримань та відрахувань, пов'язаних із заробітною платою;

• подання податковим органам необхідних звітів;

• контроль за рівнем витрат на заробітну плату.

Для обліку витрат з оплати праці і зобов'язань, які має фірма до моменту її виплати, використовуються рахунки «Витрати на оплату праці» та «Заробітна плата до сплатив. Але, на відміну від вітчизняної облікової практики, бухгалтерські проведення з на­рахування заробітної плати ніколи не обмежуються цими двома рахунками, тому що на рахунку «Витрати на оплату праці» відо­бражається повна сума витрат, пов'язаних з використанням най­маної сили. Це безпосередньо персоналу з оплати праці, а також заборгованість по податках, утриманих із заробітної плати та по інших утриманнях. Отже, бухгалтери зарубіжних фірм на рахун­ку «Заробітна плата до сплати» відображають суму, яка залиши­лася після всіх відрахувань і підлягає сплаті працівникам.

Рахунок «Заробітна плата до сплати» є реальним, балансовим, пасивним рахунком, по кредиту якого відображається виникнення зобов'язань з оплати праці при її нарахуванні, а по дебету — їх погашення при виплаті заробітної плати.

Рекомендована література:

1) Малькова Т.М. Теорія й практика міжнародного бухгалтерського обліку. - «Бізнес-Преса», 2001. - 336 с.

2) Бутынец Ф.Ф. Бухгалтерський облік у зарубіжних країнах: учбовий посібник. - Житомир: Рута, 2002. - 660 с.

3) Реформування бухгалтерського обліку України йз застосуванням міжнародних стандартів: Методичні рекомендації / Укладачі О.І. Олійник, С.І. Юр'єва, Л.І. Рибальченко. - Х.: Основа, 2000. - 680 с.

4) Єфименко В.І., Лук'яненко Л.І. Облік у зарубіжних країнах: Навч.- метод. Посібник для самост. вивч. дисц. - К.: КНЕУ, 2005. - 211 с.

5) Лучко М.Р., Бенько Й.Д. Облік у зарубіжних країнах: Навч. посібник. - К.: „Знання”, 2006. - 311 с.

Дата добавления: 2014-01-07