Особенности расследования налоговых преступлений

Тема 24. Особенности расследования налоговых преступлений

Расследование налоговых преступлений должно начинаться с изучения налогового законодательства.

В подавляющем большинстве случаев поводами для возбуждения уголовных дел служат сообщения контролирующих органов государственной налоговой инспекции. В соответствии с ведомственными указаниями налоговые инспекции должны направить материалы о нарушениях налогового законодательства в следственные органы в трехдневный срок со дня принятия решения по акту проверки налогоплательщика.

Такими материалами являются:

• письменные сообщения о фактах сокрытия доходов (прибыли) или иных объектов налогообложения налогоплательщиками, подписанные начальником государственной налоговой инспекции или его заместителем;

• акт документальной проверки соблюдения налогового законодательства и решение по нему начальника налогового органа или его заместителя с приложением подлинных бухгалтерских документов, подтверждающих факт сокрытия доходов, постановление должностного лица налоговой инспекции об их изъятии и соответствующий протокол об изъятии,

• документы о разъяснении налогоплательщику его права представлять письменные возражения по акту документальной проверки и о результатах их рассмотрения,

• возможные письменные возражения по акту проверки, а в случае их отсутствия — объяснения должностных лиц налогоплательщика по фактам выявленных нарушений;

• копии приказов о назначении на должность лиц, ответственных за финансово-хозяйственную деятельность налогоплательщиков в проверяемый период, и материалов о привлечении их к административной ответственности (если они к ней привлекались).

Как правило, в этих документах содержатся данные, указывающие на признаки преступления, что позволяет возбудить уголовное дело без проведения проверки получения объяснении, однако, все представленные документы должны быть тщательно проверены, и недостающие документы истребованы

Наряду с документами, связанными с исчислением и уплатой налогов, при необходимости могут быть запрошены устав предприятия, учредительный договор, свидетельство о регистрации, а также первичные документы бухгалтерского учета.

Если поводами для возбуждения уголовного дела являются сообщения должностных лиц (например, должностных лиц банка), письма и заявления граждан, публикация в печати о фактах сокрытия объектов налогообложения, то круг проверочных действий расширяется. В подобном случае у заявителя целесообразно взять письменное объяснение, в котором должны быть отражены конкретные факты с указанием наименования и адреса организации, где обнаружено сокрытие объектов налогообложения, физических лиц, с ведома или по указанию которых осуществлено сокрытие, какими документами можно подтвердить факт сокрытия. Если в этих объяснениях есть указания на конкретных осведомленных о преступлении лиц, то следует получить и их объяснения, а также истребовать необходимые документы.

В заключение проверки осуществляются анализ и оценка акта документальной проверки и истребованных документов. Необходимо установить соответствие содержания документов данным, изложенным в акте проверки, а также выявить возможный подлог — интеллектуальный (внесение заведомо ложных данных или невыяснение фактических сведений) или материальный (исправления, подчистки и т. п.). Основной прием выявления изменений в содержании документов — сопоставление одних и тех же показателей или сравнение данных, отражающих одну операцию в различных документах.

При возбуждении уголовного дела должны быть учтены два критерия достаточности оснований для принятия решения:

• наличие в представленных материалах данных об одном или нескольких признаках сокрытия объектов налогообложения (полная совокупность признаков устанавливается только в результате расследования);

• размер сокрытия (крупный или особо крупный).

С учетом изложенного можно определить две типичные ситуации расследования.

Первая ситуация — получение исходной информации о налоговом преступлении оперативно-розыскным путем, в результате оперативно-розыскных мероприятий гласного и негласного характера. Способами получения такой информации при условии абсолютной конфиденциальности могут являться:

• сообщения негласных сотрудников органов милиции, ФСБ России и МВД России;

• негласное наблюдение за процессом производства, передвижения и сбыта сырья, полуфабрикатов и готовой продукции, за системой документооборота;

• негласный осмотр помещений, транспорта и документов;

• беседы с осведомленными лицами;

• консультации со специалистами, их возможное участие в оперативно-розыскных мероприятиях;

• использование криминалистических и оперативно-розыскных учетов и соответствующих банков данных;

• получение образцов для сравнительного исследования;

• предварительное исследование возможных в будущем вещественных доказательств.

Вторая ситуация — получение исходной информации о налоговом преступлении из открытых и официальных источников (например, средств массовой информации, актов КРУ Минфина России, заключений аудиторских служб, документов налоговых инспекций и др.). В этом случае наиболее распространенными проверочными действиями являются:

• ревизии финансово-хозяйственной деятельности объекта налогообложения — сплошные и выборочные;

• аудиторские проверки по заданиям налоговых инспекций и службы БЭПа;

• запросы и материалы проверок налоговых инспекций;

• осмотры помещений и документов;

• контрольные закупки с целью получения образцов сырья, полуфабрикатов и готовой продукции;

• получение объяснений от должностных, материально ответственных и иных осведомленных о преступлении лиц.

В процессе предварительной проверки до возбуждения уголовного дела надлежит устанавливать не только признаки налоговых преступлений, но и других сопутствующих преступлений (растрат и др.).

С момента получения исходной информации выдвигаются следующие общие версии: налоговое преступление совершено при обстоятельствах, известных из исходных данных; налогового преступления нет, однако есть признаки, свидетельствующие о других преступлениях.

Типичными частными следственными версиями являются: версии об участниках преступления, характере их взаимоотношений; версии о способах сокрытия налогооблагаемой базы, источниках получения сырья и полуфабрикатов; путях реализации изготовленной продукции; преступных связях заподозренных лиц и др.

Характерными для рассматриваемой категории преступлений следственными действия являются выемка и осмотр документов; обыск; наложение ареста на имущество и почтово-телеграфную корреспонденцию; допросы, назначение и проведение экспертиз.

Выемка и осмотр. Документы в распоряжение следователя могут попасть вместе с первичными материалами. Их могут представить и различные заинтересованные лица по собственной инициативе. Однако наиболее предпочтительным способом получения документальной информации является выемка документов, так как она позволяет обеспечить полноту изымаемых документов, предотвратить их возможное уничтожение или фальсификацию.

Выемка производится по мотивированному постановлению следователя. Всякий иной вынос из бухгалтерии первичных документов (для ознакомления, «под честное слово») не допустим, ибо может лишить эти документы статуса возможных доказательств по делу. Проверка финансово-хозяйственной деятельности, если она не сопровождается выемкой, должна проходить в стенах проверяемой организации.

Изымаемые документы обязательно должны быть осмотрены. Известны четыре приема осмотра и анализа документов:

• анализ отдельного документа проверка документа по форме — имеет ли документ все необходимые реквизиты, нет ли сомнительных реквизитов; арифметическая проверка — контроль за правильностью итоговых показателей по горизонтали и вертикали; нормативная проверка — изучение содержания документа с точки зрения соответствия его действующим нормативным актам, правилам и инструкциям, нормам расхода и расценкам и т. п.;

• анализ нескольких документов, отражающих одну и ту же или несколько взаимосвязанных операций: встречная проверка — сопоставление разных экземпляров одного и того же документа; метод взаимного контроля — сопоставление различных документов, в различных аспектах, отражающих одну и ту же операцию (например, сопоставление отчета о финансовых результатах (прибыль от реализации) с расчетом налога от фактической прибыли);

• анализ учетных данных, отражающих движение однородных ценностей — восстановление количественно-суммового учета и контрольное сличение остатков;

• методы фактического контроля — фактическая проверка состояния средств хозяйствующего субъекта (например, частичная или полная инвентаризация, лабораторные анализы или экспертизы).

При осмотре могут быть сняты копии файлов с компьютерными программами офисного делопроизводства, складского, торгового, бухгалтерского учета и отчетности.

При возможности осматриваются и изымаются дневники, записные книжки, служебные записки, неофициальные записки, записи «черной» бухгалтерии, черновики документов и т. п.

Выемку документов необходимо производить не только в бухгалтерии, но и в канцелярии, кабинетах руководителей, архиве, складах и т. п. Следует также изымать документы учета операций по расчетным счетам в банках и других кредитно-финансовых учреждениях, услугами которых пользовалась организация. Определенные, возможно имеющие значение документы могут быть изъяты в вышестоящей организации, аудиторской фирме, страховой компании, транспортных организациях, обслуживающих проверяемую организацию, а также в других организациях, с которыми имелось деловое партнерство.

Помимо регистрационно-учредительных документов и документов бухгалтерского учета и отчетности, целесообразно изымать приказы, распоряжения, служебную переписку, договоры, книги учета выдачи доверенностей; документы учета по банковским счетам (платежные поручения, требования, банковские выписки).

В последнее время во многих коммерческих организациях сведения о финансово-хозяйственной деятельности содержатся в памяти персональных компьютеров или хранятся на магнитных носителях. Для их обнаружения и выемки желательно воспользоваться помощью программиста.

В зависимости от конкретной следственной ситуации следует производить осмотр помещения и участков местности, где возможно обнаружение неучтенного сырья, продукции, товаров, оборудования и транспорта, не состоящего на балансе организации. В ряде случаев необходимо установить емкость складских, торговых и иных помещений или площадь открытого участка местности, ибо это может определить объемы возможно хранившегося различного имущества.

Обыск. Его цель не только обнаружить доказательства по делу, но и имущество, на которое должен быть наложен арест для обеспечения возмещения материального ущерба, исков и штрафов. Обыск проводится одновременно по месту работы подозреваемых и сразу вслед за этим — по месту их жительства, вне зависимости от того, прописаны они там или нет. При наличии нескольких адресов места жительства обыски соответственно проводятся везде, где могут находиться документы или иные вещественные доказательства.

Допрос. Учитывая особенности личности возможных подозреваемых (обвиняемых), высокий уровень их профессиональной подготовки и особенно соответствующую установку (заранее обдуманное и, следовательно, тщательно подготовленное и осуществляемое намерение обойти закон), к допросу этих лиц нужна основательная подготовка. При изучении личности особенно важно использовать оперативно-розыскные возможности органов дознания. Желательно выяснить, кто из связанных с такими лицами имел противоположные позиции, свои интересы. Допросы таких лиц могут дать очень полезную информацию.

Готовясь к допросу, необходимо исходить из того, что лицо, подозреваемое в налоговом преступлении, всегда готово к возможному объяснению своих противоправных действий, тщательно продумало свою линию поведения на допросе. Следователь должен хорошо разбираться в системе документооборота организации, в которой совершено преступление. Тактически целесообразно начинать допрос с исследования доказанного эпизода, предварительно подготовив перечень вопросов в сформулированном виде.

Так, в случае обнаружения документов, подтверждающих сокрытие выручки и уклонение от уплаты налогов, поставленные допрашиваемому вопросы могут быть такими:

• как можно объяснить, что представленные документы не нашли своего отражения в официальном учете и отчетности;

• кем исполнены данные документы;

• кто отдавал указание на оформление этих документов;

• в связи с какими финансово-хозяйственными операциями были составлены данные бухгалтерские документы;

• кто явился исполнителем этих документов и кому они были отданы после оформления;

• фальсифицировались или уничтожались какие-либо документы;

• присваивались ли или растрачивались какие-либо денежные средства;

• возможны ли случаи уничтожения, фальсификации либо иных незаконных действий с учетными бухгалтерскими документами без ведома руководителей организации;

• принимал ли допрашиваемый участие в составлении бухгалтерской отчетности;

• если да, было ли известно руководству о существовании неучтенных документов и неотраженной выручки.

Если допрошенные назвали фамилии других лиц, сослались на кого-либо в связи с вопросами по поводу документа и связанных с ним объектов, последние также должны быть допрошены. При необходимости могут быть допрошены и члены комиссии, проводившие в организации служебные проверки, обследования, ревизии и другие плановые и внеплановые мероприятия, отраженные в документах, приобщенных к делу. У них могут выясняться вопросы об основаниях, условиях, ходе, результатах проверок, нарушителях правил, которые они выявили.

Основным приемом получения правдивых показаний по рассматриваемой категории преступлений является предъявление доказательств, главным образом, документов. Если в них выявлены следы материального подлога (дописки, исправления и т. п.), заранее должна быть проведена экспертиза. Все факты предъявления на допросе документов должны обязательно быть зафиксированы в протоколе, причем не только в вопросе следователя, но и в ответе допрашиваемого.

По делам о налоговых преступлениях назначаются и проводятся технико-криминалистические экспертизы документов, судебно-почерковедческая, судебно-экономическая (судебно-бухгалтерская и финансово-экономическая) и некоторые другие судебные экспертизы.

СПИСОК ЛИТЕРАТУРЫ

Бертовский Л.В., Образцов В.А. Выявление и расследование экономических преступлений. — М., 2002. Криминалистика / Под ред. Р.С. Белкина. — М., 1999. Криминалистика / Под ред. В.А. Образцова. — М., 2001.

Дата добавления: 2015-06-04