Учет основных средств и нематериальных активов

Любая некоммерческая организация использует в своей уставной деятельности основные средства. Это помещение, мебель, компьютерная техника, машины, ксерокс и т.д.

Учет основных средств регулируется Приказом Минфина РФ от 30.03.2001 г. N 26н "Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01", Приказом Минфина РФ от 13.10.2003 г. N 91н "Об утверждении Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств". Особенности учета в некоммерческих организациях отражены в Приказе Минфина РФ от 12.12.2005 N 147н "О внесении изменений в Положение по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01".

Актив принимается организацией к бухгалтерскому учету в качестве основных средств, если одновременно выполняются следующие условия:

1) объект предназначен для использования в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, для управленческих нужд организации либо для предоставления организацией за плату во временное владение и пользование или во временное пользование;

2) объект предназначен для использования в течение длительного времени, т.е. срока продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;

3) организация не предполагает последующую перепродажу данного объекта;

4) объект способен приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем.

К основным средствам относятся: здания, сооружения, рабочие и силовые машины и оборудование, измерительные и регулирующие приборы и устройства, вычислительная техника, транспортные средства, инструмент, производственный и хозяйственный инвентарь и принадлежности, рабочий, продуктивный и племенной скот, много летние насаждения, внутрихозяйственные дороги и прочие соответствующие объекты.

Активы, по своим характеристикам относящиеся к основным средствам, и стоимостью в пределах лимита, установленного в учетной политике организации, но не более 20 000 руб. за единицу, могут отражаться в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности в составе материально производственных запасов. В целях обеспечения сохранности этих объектов в производстве или при эксплуатации в организации должен быть организован надлежащий контроль за их движением.

Некоммерческая организация принимает объект к бухгалтерскому учету в качестве основных средств, если он предназначен для использования в деятельности, направленной на достижение целей создания данной некоммерческой организации (в том числе в предпринимательской деятельности, осуществляемой в соответствии с законодательством Российской Федерации), для управленческих нужд некоммерческой организации, а также если выполняются такие условия как использование имущества в течение длительного времени и приобретение имущества не для перепродажи.

Поступление основных средств в распоряжение или собственность некоммерческой организации происходит в результате целевого финансирования (получения имущества от учредителей и участников организации для ведения уставной деятельности, получения гранта или благотворительной помощи) и путем приобретения по договору купли продажи, аренды, безвозмездного пользования и т.д. (в том числе в результате осуществления предпринимательской деятельности).

Учет основных средств ведется на счете 01 "Основные средства". Основные средства принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости, которая складывается из фактических затрат на строительство или приобретение, включая затраты на доставку и установку.

Принятие к бухгалтерскому учету основных средств, а также изменение первоначальной стоимости их при достройке, дооборудовании и реконструкции отражается по дебету счета 01 "Основные средства" в корреспонденции со счетом 08 "Вложения во внеоборотные активы".

Первоначальной стоимостью основных средств, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат организации на при обретение, сооружение и изготовление, за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством Российской Федерации).

Фактическими затратами на приобретение, сооружение и изготовление основных средств являются:

1) суммы, уплачиваемые в соответствии с договором поставщику (продавцу), а также суммы, уплачиваемые за доставку объекта и при ведение его в состояние, пригодное для использования;

2) суммы, уплачиваемые организациям за осуществление работ по договору строительного подряда и иным договорам;

3) суммы, уплачиваемые организациям за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением основных средств;

4) таможенные пошлины и таможенные сборы;

5) невозмещаемые налоги, государственная пошлина, уплачиваемые в связи с приобретением объекта основных средств;

6) вознаграждения, уплачиваемые посреднической организации, через которую приобретен объект основных средств;

7) иные затраты, непосредственно связанные с приобретением, сооружением и изготовлением объекта основных средств.

Не включаются в фактические затраты на приобретение, сооружение или изготовление основных средств общехозяйственные и иные аналогичные расходы, кроме случаев, когда они непосредствен но связаны с приобретением, сооружением или изготовлением основных средств.

При безвозмездном поступлении средств в распоряжение некоммерческой организации оценка первоначальной стоимости производится следующими способами.

Первоначальной стоимостью основных средств, внесенных в счет вклада в уставный (складочный) капитал организации, признается их денежная оценка, согласованная учредителями (участниками) организации.

Первоначальной стоимостью основных средств, полученных организацией по договору дарения (безвозмездно), признается их текущая рыночная стоимость на дату принятия к бухгалтерскому учету по счету 08 "Внеоборотные активы".

Если некоммерческая организация получает имущество в форме целевого финансирования, то в договоре между передающей и принимающей стороной и в документах, оформляемых при приеме передаче имущества, необходимо отразить стоимость такого имущества. В том числе в Акте о приеме передаче объекта основных средств (кроме зданий, сооружений) (форма N ОС-1). Данная стоимость будет учитываться в качестве первоначальной.

Учет основных средств строится в бухгалтерии по классификационным группам в разрезе инвентарных объектов. Единицей бухгалтерского учета основных средств является инвентарный объект. Инвентарным объектом основных средств признается объект со всеми приспособлениями и принадлежностями или отдельный конструктивно обособленный предмет, предназначенный для выполнения определенных самостоятельных функций, или же обособленный комплекс конструктивно сочлененных предметов, представляющих собой единое целое и предназначенный для выполнения определенной работы. Комплекс конструктивно сочлененных предметов - это один или несколько предметов одного или разного назначения, имеющих общие приспособления и принадлежности, общее управление, смонтированные на одном фундаменте, в результате чего каждый входящий в комплекс предмет может выполнять свои функции только в составе комплекса, а не самостоятельно.

В случае наличия у одного объекта нескольких частей, сроки полезного использования которых существенно отличаются, каждая такая часть учитывается как самостоятельный инвентарный объект.

Документирование основных средств в регистрах бухгалтерского учета осуществляется в соответствии с Приказом Минфина РФ от 29.07.1998 г. N 34н "Об утверждении Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации". Унифицированные формы первичной учетной документации основных средств и краткие указания по их заполнению утверждены Постановлением Госкомстата РФ от 21.01.2003 г. N 7 "Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету основных средств".

При получении имущества оформляются следующие документы:

1) акт о приеме передаче объекта основных средств (кроме зданий, сооружений) (форма N ОС-1);

2) акт о приеме передаче здания (сооружения) (форма N ОС-1а);

3) акт о приеме передаче групп объектов основных средств (кроме зданий, сооружений) (форма N ОС-16).

Данные формы применяются для оформления и учета операций приема, приема передачи объектов основных средств в организации или между организациями для:

1) включения объектов в состав основных средств и учета их ввода в эксплуатацию (для объектов, не требующих монтажа, - в момент приобретения, для объектов, требующих монтажа, - после приема их из монтажа и сдачи в эксплуатацию), поступивших:

- по договорам купли продажи, мены имущества, дарения, финансовой аренды (если объект основных средств находится на балансе лизингополучателя) и др.;

- путем приобретения за плату денежными средствами, изготовления для собственных нужд и ввода в эксплуатацию законченных строительством зданий (сооружений, встроенных и пристроенных помещений) в установленном порядке;

2) выбытия из состава основных средств при передаче (продаже, мене и пр.) другой организации.

Данные формы включают информацию, необходимую для ведения бухгалтерского учета по счету 01 "Основные средства":

1) первоначальная стоимость объекта на дату принятия к бухгалтерскому учету;

2) остаточная стоимость объекта;

3) стоимость приобретения (договорная стоимость);

4) сумма начисленной амортизации (износа);

5) дата ввода в эксплуатацию;

6) срок полезного использования;

7) фактический срок эксплуатации.

При принятии основных средств на счет 01 оформляются и ведутся такие формы как:

1) инвентарная карточка учета объекта основных средств (форма N ОС-6);

2) инвентарная карточка группового учета объектов основных средств (форма N ОС-6а);

3) инвентарная книга учета объектов основных средств (форма N ОС-6б).

Данные документы применяются для учета наличия объекта основных средств, а также учета движения его внутри организации. Каждому объекту основных средств присваивается инвентарный номер.

В случае направления средств целевого финансирования не на текущее содержание некоммерческой организации, а на при обретение объектов основных средств соответствующая сумма целевого финансирования списывается с дебета счета 86 "Целевое финансирование" в кредит счета 83 "Добавочный капитал", субсчет "Фонд в основных средствах".

Однако существует мнение, что данная корреспонденция счетов относится исключительно к коммерческим организациям, поскольку само понятие капитала чуждо деятельности некоммерческих организаций. На практике некоторые специалисты в области бухгалтерского учета некоммерческих организаций, следуя изложенной точке зрения, отражают списание следующим образом:

1) используют отдельный субсчет "Фонд в основных средствах" счета 86 для учета средств целевого финансирования, израсходованных на приобретение ОС (дебет 86, субсчет "Неиспользованные целевые поступления", кредит 86, субсчет "Фонд в основных средствах");

2) применяют счет 98 "Доходы будущих периодов", субсчет "Безвозмездные поступления" (дебет 86, кредит 98, субсчет "Безвозмездные поступления");

3) формируют резервы под предстоящие расходы с применением счета 96 "Резервы предстоящих расходов".

Нередко применяется нестандартный, но, безусловно, логичный подход - использовать счет 96, открыв к нему субсчет "Резерв расходов по смете", а к счету 86 открыть субсчета: "Неиспользованные целевые поступления" (86-1) и "Целевые поступления, вложенные во внеоборотные активы" (86-2). Таким образом, приобретение ОС за счет целевых поступлений некоммерческой организации (если такие затраты предусмотрены сметой) отражается следующими бухгалтерскими записями:

1) Дебет 86-1, Кредит 96, субсчет "Резерв расходов по смете" - начислены расходы по смете на очередной месяц;

2) Дебет 08, Кредит 60, включая НДС, - приобретен объект ОС за счет целевых поступлений;

3) Дебет 08, Кредит 60, 70, 76 и др., включая НДС, - отражены погрузочно-разгрузочные, транспортные, монтажные работы;

4) Дебет 01, Кредит 08 - объект принят на баланс по первоначальной стоимости;

5) Дебет 60, 70, 76, Кредит 50, 51 - произведена оплата объекта ОС и расходов, связанных с его приобретением;

6) Дебет 96, субсчет "Резерв расходов по смете", Кредит 86-2 - отражен источник финансирования приобретения объекта ОС.

Аргументация при этом состоит в том, что в учете необходимо указывать, за счет каких источников поступили основные средства. В этом случае целевые средства некоммерческой организации, зарезервированные сметой, не расходуются, а только изменяют свою форму, так что их общая сумма сохраняется.

В учетной политике для целей бухгалтерского учета некоммерческой организации должен быть закреплен выбор варианта учета.

В соответствии с ПБУ 9/99 активы, полученные безвозмездно, отражаются как прочие доходы по кредиту счета 98 "Доходы будущих периодов". На субсчете 98-2 "Безвозмездные поступления" учитывается стоимость активов, полученных организацией безвозмездно. Аналитический учет по субсчету 98-2 "Безвозмездные поступления" ведется по каждому безвозмездному поступлению ценностей. Суммы, учтенные на счете 98 "Доходы будущих периодов", списываются с этого счета в кредит счета 91 "Прочие доходы и расходы" по безвозмездно полученным основным средствам - по мере начисления амортизации. В некоммерческих организациях списание происходит по окончании срока полезного использования объекта основных средств.

Пример

Садоводческим товариществом "Дачник" построена дорога стоимостью 200 000 руб. за счет средств целевого финансирования. Строительство дороги осуществила подрядная строительная организация.

В бухгалтерском учете операции по постановке на учет построенной дороги будут отражаться следующим образом:

Дебет 08 "Вложения во внеоборотные активы" Кредит 60 "Расчеты с поставщиками" - 200 000 руб. - на сумму услуг подрядной строительной организации;

Дебет 01 "Основные средства" Кредит 08 "Вложения во внеоборотные активы" - 200 000 руб. - на сумму первоначальной стоимости объектов основных средств, введенных в эксплуатацию;

Дебет 60 "Расчеты с поставщиками" Кредит 51 "Расчетный счет" - 200 000 руб. - на сумму произведенной оплаты в адрес подрядной организации.

При приобретении объектов основных средств и иных внеоборотных активов (например, нематериальных) источники финансирования не списываются. Отражение использованных сумм по дебету счета 86 производится при выбытии ранее приобретенных объектов, в том числе и по истечении срока полезного использования.

Пример

Садоводческим товариществом "Дачник" списан компьютер стоимостью 35 000 руб., приобретенный ранее за счет средств целевого финансирования, - в связи с истечением срока его полезного использования. При этом в бухгалтерском учете садоводческого товарищества делаются следующие проводки: Дебет 86-3 "Целевые взносы" Кредит 01 "Основные средства" - 35 000 руб. - списана первоначальная стоимость компьютера за счет средств целевого финансирования.

При списании объекта основных средств, приобретенного за счет средств целевого финансирования либо полученного некоммерческой организацией в качестве целевых поступлений, по причине морального или физического износа его первоначальная стоимость списывается за счет средств добавочного капитала (если в учетной политике для целей бухгалтерского учета некоммерческой организацией выбран данный вариант), т.е. за счет тех средств, которые служили источником финансирования его приобретения. Для учета выбытия основных средств к счету 01 рекомендовано открыть субсчет "Выбытие основных средств". В дебет этого счета переносится стоимость выбывающего объекта, а в кредит - сумма накопленной амортизации. При списании объектов, по которым амортизация не начислялась, нет никакой необходимости в использовании промежуточной проводки с использованием данного субсчета, поэтому первоначальная стоимость таких основных средств списывается с кредита счета 01 непосредственно в дебет счета 83.

При выбытии основных средств некоммерческая организация также должна списать сумму износа, начисленного по кредиту забалансового счета 010.

Списание стоимости объекта основных средств, приобретенного за счет доходов от предпринимательской деятельности и используемого для ее осуществления, по причине морального или физического износа отражается в бухгалтерском учете на субсчете "Выбытие основных средств" счета 01. В дебет указанного субсчета списывается первоначальная либо восстановительная стоимость объекта, а в кредит указанного субсчета - сумма начисленной амортизации. Остаточная стоимость выбывающего объекта основных средств списывается с кредита субсчета "Выбытие основных средств" счета 01 в дебет счета 91 в качестве прочего расхода в соответствии с ПБУ 10/99. Следует отметить, что сумма остаточной стоимости выбывающего объекта ОС может быть отражена непосредственно по дебету счета 99 "Прибыли и убытки".

Если при выбытии объекта основных средств организация полу чает доходы в виде материальных ценностей, то они приходуются на счета учета имущества по текущей рыночной стоимости на дату списания объекта в корреспонденции со счетом 91 в качестве прочих доходов.

При реализации некоммерческой организацией основных средств выручка от их продажи принимается к бухгалтерскому учету в сумме, согласованной сторонами в договоре. Доходы и расходы от списания с учета проданного объекта отражаются в бухгалтерском учете в том отчетном периоде, к которому они относятся.

Что касается продажи объектов, по которым амортизация не начислялась, то их первоначальная стоимость в соответствии с Методическими рекомендациями отражается записью: Дебет 83, Кредит 01. Величина поступлений или дебиторской задолженности, связанная с продажей объекта основных средств, отражается по дебету счетов учета расчетов и кредиту счета 91. На дату реализации по кредиту забалансового счета 010 осуществляется списание суммы износа, начисленной по проданному объекту.

Пример

Садоводческое товарищество "Дачник" решило продать часть земельного участка. Стоимость всего участка - 2 млн. руб., а стоимость участка, подлежащего продаже, - 300 000 руб. Выручка от продажи части участка согласно договору - 420 000 руб.

В учете садоводческого товарищества необходимо сделать проводки:

Дебет 01 "Земельный участок" субсчет "участок N 1" Кредит 01 "Земельный участок" - 300 000 руб. - выделен в качестве основного средства земельный участок, который будет продан;

Дебет 01 "Земельный участок" субсчет "участок N 2" Кредит 01 "Земельный участок" - 1,7 млн. руб. (2 млн. - 300 тыс. руб.) - выделен в качестве основного средства земельный участок, который будет в дальнейшем использоваться садоводческим товариществом;

Дебет 91-2 Кредит 01 субсчет "Земельный участок" субсчет "участок N 1" - 300 000 руб. - списана балансовая стоимость реализованного земельного участка N 1;

Дебет 62 Кредит 91-1 "Прочие доходы" - 420 000 руб. - отражена выручка от реализации земельного участка N 1;

Дебет 91-9 Кредит 99 - 120 000 руб. (420 000 - 300 000) - получена прибыль от реализации земельного участка N 1.

Доход от продажи части земельного участка подлежит налогообложению налогом на прибыль. При этом он может быть уменьшен на покупную стоимость продаваемой части земли (подп. 2 п. 1 ст. 268 НК РФ). Для этого необходимо иметь документы, подтверждающие покупку земельного участка. К таким документам относятся договор купли продажи земельного участка (экспликация и план границ участка), акт приемки передачи.

Обязанность уплатить налог на прибыль возникает с момента передачи части земельного участка покупателю по акту (накладной) приемки передачи основных средств вне зависимости от даты государственной регистрации права. Правда, это относится исключительно к налогоплательщикам, применяющим метод начисления.

Дебет 99 Кредит 68 - 4 24 000 руб. (120 000 х 20%) - начислен налог на прибыль;

Дебет 99 Кредит 84 - 96 000 руб. (120 000 - 24 000) - произведена реформация баланса.

Доход от продажи земельного участка должен быть направлен товариществом на уставные цели, поэтому в учете делается проводка:

Дебет 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" Кредит 86 "Целевое финансирование" - 96 000 руб. - отражена сумма чистой прибыли, направленная на финансирование уставной деятельности садоводческого товарищества. При этом операции по реализации земельных участков (долей в них) не являются объектом налогообложения по НДС (подп. 6 п. 2 ст. 146 НК РФ).

Если же при продаже части земельного участка получен убыток, то его можно учесть при налогообложении налогом на прибыль (п. 2 ст. 268 НК РФ). Причем, учесть такой убыток можно в том периоде, в котором он образовался.

Если объект основных средств выбывает вследствие товарообменной операции, то величина поступления или дебиторской задолженности принимается к бухгалтерскому учету по стоимости товаров, полученных или подлежащих получению организацией. Стоимость товаров, полученных или подлежащих получению организацией, устанавливают исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно организация определяет стоимость аналогичных товаров или ценностей. При невозможности установить стоимость товаров или ценностей, полученных или подлежащих получению организацией, величина поступления или дебиторской задолженности определяется исходя из текущей рыночной стоимости выбывающего объекта, если текущая рыночная стоимость данного объекта достаточно легко определяется, либо исходя из первоначальной стоимости выбывающего объекта за минусом начисленного износа.

При выбытии объектов основных средств, переданных в качестве вклада в уставный капитал других организаций, их первоначальная стоимость списывается с кредита счета 01 в дебет счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами".

Финансовые вложения в виде вклада в уставный капитал других организаций принимаются к бухгалтерскому учету в оценке, равной первоначальной стоимости переданных в счет вклада объектов основных средств.

Пример

Некоммерческая организация (садоводческое товарищество) на выделенные целевым финансированием средства (грант) в размере 30 000 руб. приобрело основное средство сроком полезного использования 5 лет. Следует сделать следующие бухгалтерские проводки:

1) Дебет счета 51 "Расчетные счета" - Кредит счета 86 "Целевое финансирование" - получено финансирование;

2) Кредит счета 51 "Расчетные счета" - Дебет счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" - оплачено основное средство;

3) Кредит счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" - Дебет счета 08 "Вложения во внеоборотные активы" - оприходовано основное средство;

4) Дебет счета 01 "Основные средства" - Кредит счета 08 "Вложения во внеоборотные активы" - оприходовано основное средство;

5) Дебет счета 86 "Целевое финансирование" - Кредит счета 98 "Доходы будущих периодов" - финансирование отнесено на счет доходов будущих периодов (или Кредит счета 83 "Добавочный капитал").

Через 5 лет выбытие основных средств отражается:

1) Дебет счета 98 "Доходы будущих периодов" - Кредит счета 91 "Прочие доходы и расходы";

2) Кредит счета 01 "Основные средства" - Дебет счета 91 "Прочие доходы и расходы";

Согласно пункту 17 ПБУ 6/01 по объектам основных средств некоммерческих организаций амортизация не начисляется. По ним на забалансовом счете производится обобщение информации о суммах износа, начисляемого линейным способом в порядке, установленном данным положением.

Таким образом, формально происходит завышение стоимости имущества некоммерческих организаций, что приводит к увеличению суммы налога на имущество организаций, подлежащей уплате в бюджет.

В соответствии с подп. 2. п. 2 ст. 256 НК РФ не подлежит амортизации имущество некоммерческих организаций, полученное в качестве целевых поступлений или приобретенное за счет средств целевых поступлений и используемое для осуществления некоммерческой деятельности.

Таким образом, некоммерческая организация должна решать вопрос об источниках приобретения объектов основных средств и целях дальнейшего их использования.

В случае, если основные средства приобретены за счет доходов, полученных от предпринимательской деятельности, и используются в дальнейшем для осуществления предпринимательской деятельности, то по таким объектам начисляется амортизация в порядке, установленном законодательством. Данная норма должна быть отражена в учетной политике некоммерческой организации.

В соответствии с рабочим планом счетов капитальные вложения в основные средства, приобретенные за счет доходов от предпринимательской деятельности, используются и в коммерческой, и в некоммерческой (уставной) деятельности, причем так, что четко разделить их не представляется возможным. Как правило, в некоммерческой организации при подобной ситуации амортизацию по объектам основных средств не начисляют.

Очень часто в виде целевого финансирования некоммерческие организации получают оргтехнику и компьютеры. Данные объекты основных средств представляют собой комплекс конструктивно сочлененных предметов разного назначения, представляющих собой единое целое, имеющих общее управление и предназначенных для выполнения определенной работы (принтер, мышь, материнская плата, дисковод и т.д.) Находящийся в комплекте предмет может выполнять свои функции только в составе комплекса, а не самостоятельно. При обретаемые в разное время периферийные устройства подключаются к компьютеру и входят в состав единого инвентарного объекта.

Пример

Некоммерческая организация (садоводческое товарищество) в качестве членских взносов получила два основных средства стоимостью 30 000 руб., которые будут использоваться в уставной деятельности. Получение этого имущества и его списание отражаются следующим образом.

Таблица

Дата добавления: 2015-07-13