Налоги на потребление (косвенные налоги)

Виды налогов, взимаемые в развитых зарубежных странах

Тема 2 Виды налогов, взимаемые в развитых зарубежных странах. Тенденции развития налоговых систем развитых зарубежных стран

2.1 Виды налогов, взимаемые в развитых зарубежных странах:

2.1.1 налоги на потребление:

а) акцизы;

б) НДС;

в) налог с продаж;

г) таможенные пошлины.

2.1.2 налоги на доходы:

а) налог на доходы физических лиц;

б) налоги на доходы корпораций;

в) взносы в фонды социального страхования.

2.1.3 налоги на имущество и на переход права собственности на имущество;

2.1.4 налоги на природные ресурсы.

2.2 Тенденции развития налоговых систем развитых зарубежных стран.

Основные виды налогов на потребление - это акцизы, налог с продаж, налог на добавленную стоимость, таможенные пошлины и сборы.

а) Понятие «акцизы», может иметь как расширенное, так и узкое толкование. В группу акцизов могут включаться все виды налогов на товары и услуги (расширенное толкование). В этом случае, акцизами называют не только налоги на определенные товары и услуги, но и налог на добавленную стоимость (универсальный акциз), и налоги с продаж, и импортные пошлины. Узкое толкование термина «акцизы» предусматривает отнесение к данной группе лишь налогов, взима­емых в виде надбавок к ценам или тарифам на отдельные конкретные товары и услуги. При расширенной трактовке эту группу налогов обыч­но называют индивидуальными акцизами. В Российской Федерации тер­мин «акциз» применяется только к индивидуальным акцизам.

Акцизы могут взиматься не только центральным правительством, но также и региональными властями и органами местного самоуправ­ления. Централизованное взимание акцизов обычно применяется в унитарных государствах. Наделение региональных властей и органов местного самоуправления правом взимать акцизы, устанавливать или изменять их ставки характерно для федеративных и конфедеративных, государств.

Так, во Франции:

- в центральный бюджет взимаются акцизы на алкогольные напитки, табачные изделия. Изделия из драгоценных металлов, некоторые виды кондитерских изделий и элитных продуктов, виды автомобильного транспорта, летательные аппараты;

- в местные бюджеты вносятся акцизы за телевизионную рекламу, туристические услуги, электроэнергию и ряд других.

В Германии:

- к федеральным акцизам относятся начисления на бензин, мазут для отопления, крепкие спиртные напитки, шампанское, табачные изделия, кофе, страховые сделки;

- в бюджет земель отчисляются акцизы на пиво.

В США:

- установлены федеральные акцизы на алкогольные и табачные изделия, нефть, бензин, драгоценности, меха, автомобили, личные самолеты, на пользование платными дорогами и воздушные перевозки;

- взимаются также акцизы на уровне штатов и местных органов управления как надбавка к федеральным акцизам. Кроме указанных, есть незначительные местные акцизы на огнестрельное оружие, рыболовные снасти, спички и т.п.

Следует сказать, что перечень подакцизных товаров в зарубежных странах различен.

Плательщиками акцизов обычно выступают предприятия, производящие подакцизную продукцию. Иногда обязанность по уплате акцизов возлагается также на оптовых покупателей и продавцов подакцизных товаров.

Могут устанавливаться следующие виды ставок акцизов:

- единые для однородных товаров (соль, сахар, спирт);

- дифференцированные - для товаров, классифицируемых по различным признакам: качеству, содержанию алкоголя и т.д. (вина, масла, ткани, нефтепродукты);

- пропорциональные - для товаров одной группы, имеющих разные уровни цен (табачные изделия).

Ставки акцизов подразделяются на:

- твердые (специфические) - устанавливаемые в абсолютной сумме за единицу обложения;

- адвалорные - устанавливаемые в процентах к ценам реализации товаров или услуг.

Наиболее широко распространено применение специфических ставок акцизов. Они обычно устанавливаются на такие однородные товары, как соль, сахар, спички, спирт и спиртосодержащая продук­ция, нефтепродукты. Адвалорные ставки обычно применяются для об­ложения ювелирных изделий, автомобилей, изделий из меха и ряда других товаров, относимых к предметам роскоши.

Акцизы используются в тех случаях, когда производство подакцизных товаров осуществляется частными производителями. Однако в ряде стран государство объявляет производство подакцизных товаров государственной монополией. Государственная фискальная монополия представляет собой монополию государства на производство и реали­зацию товаров массового потребления (табак, спички, соль и т.п.). Объектами государственной монополии могут быть также внешняя торговля, производство и реализация алкогольных напитков, табачных изделий и т.д.

Государственная фискальная монополия может быть полная, когда государство монополизирует и производство, и реализацию какого-то товара, или частичная, при которой монополизировано только произ­водство или только реализация.

Государственная фискальная монополия устанавливается с целью получения возможно больших доходов в государственный бюджет, при этом государство получает не налог, а предпринимательский доход. Государственная фискальная монополия возникла из регалии - исключительного права государства (главы государства) на определенный вид деятельности. В современных условиях государственная фискальная монополия имеет место в Италии (табак, соль, спички), Германии (вино), Франции (табак, спички, пиво, спирт), Японии (соль, табак, спирт, опий) и других странах.

Доля акцизных налоговых сборов в доходах бюджетов развитых стран также имеет тенденцию к снижению, что обусловлено ростом фискальной значимости НДС и имущественного налогообложения. От 60 % до 90 % бюджетных поступлений от акцизов приходится на алкогольные напитки и табачные поступления.

Следует также отметить и сформировавшееся на рубеже ХХ-ХХI вв. изменение налоговой трактовки взимания акцизных сборов. Они используются не только для увеличения доходов бюджета, но и во все возрастающей мере с целью устранения как материального, так и социального ущерба, наносимого обществу при потреблении той или иной группы товаров: возмещения социальных затрат на борьбу с курением и наркоманией, потреблением алкоголя, для покрытия расходов на строительство и содержание автомобильных дорог, ограничения влияния отдельных видов производства на природу, а также для стимулирования или ограничения спроса на определенные товары.

Например, увеличение в несколько раз акцизов на табак в Германии, Франции, США и других странах с одной стороны способствовало снижению числа курильщиков, а с другой - представило средства на государственную медицинскую программу по борьбе с курением. Сегодня примерно 80 % - 90 % всех государственных доходов от акцизных сборов в странах ОЭСР приносит обложение алкогольных напитков, табачных изделий и автомобилистов, и размеры налогов в данном случае не связаны со стоимостью товара и затратами труда на его производство.

Особо необходимо выделить новую группу акцизных сборов, направленных на защиту окружающей среды от вредных промышленных отходов вводимых в налоговую практику с конца ХХ века - это так называемые «экологические налоги».

Так в США, в целях мобилизации средств для финансирования 5- летней программы специального фонда по очистке вредных отходов были введены дополнительные акцизные налоги на нефть в 8,2 цента с баррели отечественной нефти сырца и 11,7 цента с баррели импортных нефтепродуктов. В целях мобилизации средств для очистки почвенных вод от вредных загрязнителей, поступающих вследствие хранения нефти в подземных хранилищах и угрожающих чистоте питьевой воды, утвержден налог в 0,1 цента с галлона бензина, дизельного топлива и специального моторного топлива.

В Германии роль экологического налога сыграл акциз на автотранспортные средства. В середине 80-х годов автомобильная промышленность Германии оказывала серьёзное сопротивление решению об оснащении автомобилей катализаторами. Тогда был резко снижен акциз на автомобили, оснащенные ими, понижен акцизный сбор на виды бензина используемые в автомобилях с катализаторами. Наряду с этим произошло увеличение акцизов на сорта бензина, содержащие свинец и другие добавки, используемые в старых двигателях. Таким образом были компенсированы потери от снижения налоговых ставок на автотранспорт с катализаторами и виды топлива для него. И сегодня акциз на автомобили в Германии зависит от двух факторов: объема цилиндра и наличия или отсутствия катализатора. Владельцы менее мощных машин, оснащенных катализатором от налога освобождены.

Дифференцированные акцизы на автотранспорт, учитывающие экологическую чистоту двигателя, в США применяются с конца 80-х годов, а теперь - практически во всех индустриально развитых странах.

б) Налог на добавленную стоимость (НДС) один из самых молодых налогов. Он предложен французским финансистом М. Лоре, который в 1954 г. описал схему действия налога и обосновал его преимущества перед налогом с оборота. На протяжении более чем десяти лет проходил апробацию в зависимом от Франции африканском государстве Кот д'Ивуар. С конца 1960-х гг. началось стремительное внедрение НДС в системы налогообложения самых разных государств. Начало было положено западноевропейскими странами. В апреле 1967 г. Советом Европейского Экономического Сообщества (ЕЭС) (с 1993 г. ЕЭС было преобразовано в Европейский союз) были приняты 1-я и 3-я Директивы, в которых НДС утверждался в качестве основного косвенного налога для стран-членов ЕЭС и устанавливались сроки его введения (до 1972 г.). Для государств, имеющих наме­рение вступить в Сообщество в будущем, наличие уже функционирующей системы НДС выдвигалось в качестве одного из обязательных условий. Первой европейской страной, которая ввела НДС уже в 1967 г., стада Дания. С 1968 г. НДС был введен во Франции и ФРГ, а в течение 1970-х гг. распространился практически по всей Западной Европе. В значительной мере этому способствовало принятие 17 мая 1977 г. Советом ЕЭС 6-й Директивы об унификации правовых норм, регули­рующих взимание НДС в странах - членах Сообщества. В середине 1970-х гг. НДС стал основным источником формирования бюджета ЕЭС (в дальнейшем — ЕС). Все страны - члены Сообщества (Союза) обязаны отчислять в «европейский» бюджет определенную долю соб­ранной на их территории суммы НДС, которая с 1975 г. была установлена в размере 1 %, а с 1986 г. увеличена до 1,4 %. В 1997 г. поступления от НДС составляли 66 % собственных средств ЕС.

В 1980-е гг. НДС включили в системы налогообложения многих стран Юго-Восточной Азии, Америки и Африки. В начале 1990-х гг. он входит в системы налогообложения практически всех стран Восточной Европы, в том числе государств - участников СНГ. В РФ НДС введен с 1 января 1992 г. (Закон РФ от 6 декабря 1991 г. № 1992-1 «О налоге на добавленную стоимость»). К концу 1990-х гг. налог применялся более чем в 50 странах мира.

По некоторым оценкам, широкое распространение НДС стало самым эффективным нововведением в финансовой политике и практике последней трети XX в. (таблица 4).

НДС является модификацией налогов с оборота, которые получил широкое распространение с Первой мировой войны сначала в Германии и Франции, а затем и в других странах. Он представляет собой косвенный многоступенчатый налог, взимаемый с каждого акта реализации, начиная с производственного и распределительного циклов и заканчивая продажей непосредственному потребителю. Налог в обязательном порядке включается в цену товара (работы, услуги) сверх цены, установленной продавцом.

Таблица 4 - Динамика изменения доли НДС в ВВП

В процентах

Страна
Австрия	7,6	8,0	8,2	8,2	8,3	8,0	8,0	8,1	7,9
Бельгия	6,8	6,9	6,9	6,9	7,2	7,3	7,0	7,1	7,0
Чехия	6,3	6,5	6,4	6,2	6,7	6,6	6,4	6,4	6,5
Дания	9,5	9,7	9,8	9,9	9,9	9,7	9,7	9,7	9,7
Германия	6,7	6,6	6,6	6,7	7,0	6,9	6,7	6,5	6,5
Франция	7,5	7,8	7,8	7,7	7,7	7,5	7,3	7,2	7,2
Россия	6,7	6,8	6,7	5,7	6,4	6,3	7,1	6,9	6,9

Объектом налогообложения является добавленная стоимость, создаваемая в процессе производства и обращения, которая определяется как разница между стоимостью реализованных товаров, работ и услуг и стоимостью материальных затрат, отнесенных на издержки производства и обращения.

Налоговую базу по НДС составляет стоимость, добавленная на каждой стадии производства и реализации товара. Добавленная сто­имость (прирост стоимости) включает заработную плату с начисле­ниями, амортизацию, процент за кредит, прибыль, расходы на электро­энергию, рекламу, транспорт и др. В цену входит общая сумма НДС, внесенная предпринимателем на всех стадиях продвижения товара к потребителю; таким образом, потребитель - единственный и конеч­ный плательщик (носитель) этого налога. В результате регулярного поступления в бюджет и универсальности НДС стал одним из наибо­лее эффективных фискальных инструментов. На его долю приходится около 80 % всех косвенных налогов во Франции, более 50 % в Герма­нии, Великобритании.

Расчет налоговых обязательств по НДС может осуществляться следующими методами:

а) прямым аддитивным – налог начисляется на сумму затрат на оплату труда и прибыли, исчисленную по данным бухгалтерского учета;

б) косвенным аддитивным - налог начисляется отдельно на затраты на оплату труда и прибыль с суммированием полученных результатов;

в) методом прямого вычитания – налог начисляется на разность между выручкой от реализации и суммой материальных затрат;

г) зачетным методом (метод косвенного вычитания, или инвойсный метод) – налог исчисляется как разность между суммой налога, исчисленного исходя из выручки от реализации, и суммой налога, уплаченного поставщикам в составе материальных затрат.

Первые два метода, основанные на определении затрат на оплату труда и прибыли, привязывают исчисление налога к составлению балансов и не только усложняют расчеты, но и требуют согласования налогового периода по НДС с периодичностью составления бухгалтерской отчетности. Сложности учета многократно возрастают в случае производства и реализации товаров (выполнения работ, услуг), облагаемых НДС по разным ставкам.

Третий метод, основанный на выделении добавленной стоимости путем исключения из выручки от реализации материальных затрат, применим только в том случае, если реализуемая продукция, исходные материалы и другие компоненты материальных затрат облагаются по одной ставке.

Наиболее широко применяется зачетный метод, при котором размер НДС, подлежащий уплате, рассчитывается как разница между суммой НДС, начисленной на всю стоимость реализованных товаров (работ, услуг) и суммой НДС, уплаченной поставщикам материальных ресурсов. При возникновении отрицательной разницы между начисленными и уплаченными поставщиками суммами НДС налогоплательщик приобретает право на возмещение этой разницы из бюджета. Зачетный метод позволяет определить подлежащую уплате сумму НДС практически за любой период и не требует обязательного совпадения налоговых ставок по материальным ресурсам и конечной продукции.

В налоговом законодательстве четко оговариваются случаи, когда зачет уплаченного поставщикам НДС не производится. Обычно к ним относят использование приобретенных товаров (работ, услуг) для осуществления оборотов:

- освобождаемых от НДС;

- совершаемых за пределами территории данного государства;

- совершаемых на безвозмездной основе.

На практике подлежащая зачету сумма НДС определяется на основании обязательных при совершении каждой сделки счетов-фактур. На приобретаемые материальные ценности, работы и услуги с выделен­ными в них отдельной строкой суммами налога.

Более чем тридцатилетний опыт применения НДС в системах налогообложения самых разных стран показал, что он является наиболее эффективным источником бюджетных поступлений по сравнению со всеми прочими налогами на потребление. Сохраняя все преимущества налогов с оборота, он позволяет устранить некоторые присущие им не­достатки.

Основные достоинства налога сводятся к следующему:

- как и любой другой налог с оборота, он обладает широкой налоговой базой и обеспечивает автоматическую индексацию доходов бюджета в зависимости от уровня инфляции. Увеличение цен с минимальным запозданием сопровождается соответствующим увеличением на­логовых поступлений;

- Как многоступенчатый налог с достаточно коротким налоговым периодом, взимаемый на каждой стадии продвижения товара к потре­бителю, он обеспечивает равномерность бюджетных поступлений;

- Как косвенный налог он является относительно нейтральным для плательщиков и снижает их стремление к уклонению от уплаты;

- НДС устраняет присущий многоступенчатым налогам с оборота «каскадный эффект», который заключается в том, что на каждом последующем этапе налогообложения в налоговую базу включается сум­ма налога, уплаченная на предыдущих этапах.

Вместе с тем налог достаточно дорог в администрировании. Например, в ходе обсуждения вопроса о введении НДС в США, которые являются едва ли не единственной из развитых стран, так и не вклю­чившей налог в свою систему налогообложения, Казначейство США представило расчеты, согласно которым введение налога потребует увеличения соотношения персонала налоговых органов и налогопла­тельщиков с 1: 2500 до 1: 1000.

В целях снижения административных издержек из числа плательщиков НДС, как правило, исключаются субъекты предпринимательской деятельности с небольшими оборотами по реализации товаров, работ или услуг. Субъекты с оборотами по реализации, превышающими законодательно установленное минимальное значение, подлежат специальной регистрации в качестве плательщиков НДС.

При исчислении налоговой базы по НДС в западноевропейской концепции налога в налогооблагаемый оборот, как правило, включа­ются:

- поставка товаров (услуг) и другие коммерческие операции, осуществляемые в процессе предпринимательской деятельности;

- собственное конечное (непосредственно не связанное с осуществлением предпринимательской деятельности) потребление товаров (услуг) в процессе предпринимательской деятельности;

- импорт товаров.

При этом под поставкой товаров (услуг) понимается как их прода­жа, так и безвозмездная передача, сдача в аренду и другие случаи пере­дачи права распоряжения или владения предметом поставки. Оценка налоговой базы производится исходя из вознаграждения, полученного за поставку товаров (услуг) в любой форме: денежное вознаграждение, ответная поставка товаров или оказание услуг и т.д. При собственном потреблении передача права распоряжения или владения отсутствует, но она подразумевается в целях сохранения концепции НДС как всеобщего налога на конечное потребление. В этом случае, а также при отсутствии вознаграждения за поставку товаров или услуг оценка налоговой базы производится расчетным путем на основании устанавли­ваемых налоговым законодательством правил.

Как уже отмечалось, одним из основных недостатков косвенных налогов является их регрессивный характер по отношению к доходам потребителей, и НДС не является исключением. К тому же ситуация усугубляется тем, что он затрагивает интересы всех без исключения слоев населения.

Наиболее радикальным способом снижения регрессивности НДС является освобождение от налога малообеспеченных слоев населения. Поскольку непосредственное освобождение от НДС в момент покупки приводит к резкому увеличению сложностей в учете налога, как прави­ло, такое освобождение осуществляется в виде периодического (на­пример, ежемесячного) возврата уплаченных сумм налога определен­ным категориям населения на основании представляемых ими в соот­ветствующие государственные органы счетов-фактур. Данные счета-фактуры носят строго адресный характер и выписываются продавцами только при предъявлении покупателем специального удостоверения. Подобная система используется, например, в Мексике. Но при этом возрастают административные издержки, в результате чего возврат НДС может быть оправдан с социальной точки зрения только в странах с очень высокой дифференциацией доходов и преобладанием мало­обеспеченных слоев населения.

В большинстве случаев в целях ослабления регрессивного характе­ра налога используется освобождение от НДС отдельных товаров, ра­бот и услуг особой социальной значимости и применение пониженных налоговых ставок к товарам первой необходимости. Иногда применя­ются повышенные ставки НДС к предметам роскоши. Регрессивность самого налога при этом не изменяется, но с учетом зависимости струк­туры потребления от уровня доходов доля общей суммы НДС в расхо­дах малообеспеченных слоев населения уменьшается по сравнению с долей НДС в расходах семей со средними и высокими доходами.

При обложении НДС обычно используются стандартная (основная), повышенная (применяется к предметам роскоши и отдельным видам услуг) и пониженная ставки. Во многих странах для товаров (работ, услуг), освобождаемых от НДС, используется нулевая ставка налога. В отдельных странах применяется параллельное освобождение от НДС и обложение НДС по нулевой ставке. При обложении по нулевой ставке продавец товара имеет право на зачет или возврат уплаченного НДС. Обложение по нулевой ставке применяется к экспортируемым товарам и услугам, а также к услугам в сфере международной торговли.

Количество применяемых ставок НДС может быть различным, но в целях упрощения учета обычно стремятся к сокращению их числа. Например, согласно директивам ЕС с 1 января 1993 г. странам-участницам предписывается применение не более двух ставок НДС. Стан­дартная ставка должна составлять не менее 15 %, причем верхний предел данной ставки не лимитируется. Льготная ставка в размере не менее 5 % может применяться только к отдельным товарам и услугам, к продовольственным и фармацевтическим товарам, медицинскому оборудованию, книгам и периодическим изданиям, услугам пассажирского транспорта, водо - и энергоснабжению.

Таблица 5 - Ставки НДС в странах – членах ЕС и России, по

состоянию на 01.02.2006 г. (без указания ставки 0 %)

В процентах

Страна	Пониженная ставка	Стандартная ставка
Дания	-
Швеция	6/12
Польша
Финляндия	8/17
Бельгия
Ирландия	13,5
Португалия	5/12
Австрия
Венгрия	5/12
Италия
Словения	8,5
Франция	5,5	19,6
Греция
Нидерланды
Словакия	-
Чехия
Мальта
Эстония
Продолжение таблицы 5
Великобритания		17,5
Германия
Испания
Кипр	5/8
Люксембург
Латвия
Литва	5/9

Допускается применение ставок НДС ниже 5 % или нулевых ставок по ограниченному перечню товаров первой необходимости, включая детские питания, обувь и одежду в странах ЕС, в которых такие ставки действовали на января 1991 г. В директивах ЕС особо подчеркивается, что применение льготных ставок не должно искажать условия конкуренции. Европейская Комиссия высказывается за сближение ставок НДС в стра­нах - членах ЕС в той мере, в какой это необходимо для ограничения риска искажения условий конкуренции. В условиях межгосударствен­ных объединений с открытыми внутренними границами вопрос об унификации ставок НДС становится очень актуальным, поскольку граждане одной страны имеют возможность непосредственного при­обретения товаров на территории другой страны. Например, немецкие фермеры могут закупать удобрения и пестициды в соседних странах, где к ним применяются пониженные ставки НДС, а французские по­требители по той же причине предпочитают закупать уголь для отопле­ния жилищ в Бельгии.

Поскольку НДС включается в цену товаров сверх цены производителя (продавца) и приводит к непосредственному увеличению цены реализации, с точки зрения обеспечения конкурентоспособности данных товаров на мировом рынке важен порядок применения данного налога в сфере международной торговли.

В отношении применения НДС к внешнеторговым операциям возможно использование одного из двух принципов: принципа страны назначения или принципа страны происхождения товара.

В общем случае обычно применяется принцип страны назначения, который предполагает взимание НДС со всех товаров и услуг, которые ввозятся в страну для конечного потребления, вне зависимости от места производства (экспортируемые товары освобождаются от НДС при вывозе из страны, а импортируемые - облагаются НДС при ввозе по тем же ставкам, что и аналогичные товары, производимые и страны). Применение принципа страны назначения обеспечивает конкурентоспособность экспортируемых товаров на внешнем рынке и выравнивание конкурентных условий для импортных и отечественных товаров на внутреннем рынке. Принцип страны назначения соответствует правилам Генерального соглашения по торговле и тарифам, требующим вычета косвенных налогов при экспорте товаров.

Принцип страны происхождении, наоборот, предполагает обложение НДС всех товаров и услуг, произведенных в этой стране, вне зависимости от конечного места их потребления. В этом случае НДС является налогом на производство продукции в данной юрисдикции, т.е. он взимается с экспорта и не взимается с импорта. Иногда данный принцип рассматривается как аналог применения экспортных таможенных пошлин, отказ от которых является одним из признаков свободной торговли, декларируемых Всемирной торговой организацией (ВТО).

Необходимо отметить, что взимание НДС по принципу страны назначения в сочетании с зачетным методом считается наиболее эффективным способом поддержания экспорта. Вот поэтому указанный принцип избран многими странами для налогообложения внешнеэкономической деятельности. Этому в значительной степени способствовало принятие специальной 6 Директивы ЕЭС от 17.05.1997 г. «Об унификации правовых норм, регулирующих взимание НДС в странах – членах Сообщества».

При применении принципа страны назначения, в отношении экспортируемых товаров, как правило, применяется нулевая ставка НДС. Преимущество ее применения заключается в том, что экспортер не только освобождается от НДС непосредственно по экспортной операции, но и получает право на возмещение из бюджета НДС, уплаченного поставщикам товаров, работ, услуг, использованных при изготовлении и реализации экспортируемых товаров. Поскольку возмещению подлежит отрицательная разница начисленной суммой НДС и суммой НДС, уплаченной поставщикам, при простом освобождении от НДС право на возмещение не возникает ввиду отсутствия самой начисленной суммы налога. В случае применения нулевой ставки НДС начисленная сумма налога, равная нулю формально существует, и возмещению подлежит вся сумма «входного» НДС, связанного с экспортируемыми товарами. Таким образом, экспортируемые товары освобождаются от внутреннего НДС полностью. Налоговая база по НДС в отношении импортируемых товаров помимо таможенной стоимости обычно включает сумму ввозных таможенных пошлин и прочих таможенных сборов.

Взимание косвенных налогов по внешнеэкономическим операци­ям исходя из принципа страны назначения во избежание злоупотреб­лений требует наличия отлаженной системы пограничного таможен­ного контроля. В рамках интеграционных межгосударственных объе­динений типа ЕС, стремящихся к созданию единого экономического пространства и упразднению таможенных границ между государства­ми-участниками, более целесообразным является взимание НДС по принципу страны происхождения товара. В этом случае НДС по това­рам, экспортируемым в другие страны-участницы данного объедине­ния, взимается в стране-экспортере. Сумма уплаченного НДС прини­мается к зачету при дальнейшей реализации товара в стране-импорте­ре. В то же время взимание НДС по принципу страны происхождения товара требует гармонизации систем косвенного налогообложения всех стран - участниц межгосударственного объединения. В торговых отношениях между государствами — членами ЕС постепенный пере­ход от использования при взимании НДС принципа страны назначе­ния к использованию принципа страны происхождения товара начал осуществляться только с 1997 г. после двадцатилетних усилий, направленных на унификацию систем косвенного налогообложения. Одной из основных проблем являются налоговые потери бюджетов стран-участниц. В рамках ЕС эта проблема решается за счет создания систе­мы клиринга, обеспечивающей перераспределение налоговых поступ­лений по НДС от стран, получающих избыток доходов, к странам, не­сущим бюджетные потери.

Применение НДС в торговых отношениях между государствами - участниками СНГ развивалось в прямо противоположном направлении. Начиная с 1992 г. государства, образовавшиеся в результате рас­пада СССР, были вынуждены использовать при взимании НДС во взаимной торговле принцип страны происхождения товара ввиду эле­ментарного отсутствия между ними таможенных границ. Однако в условиях экономического кризиса 1990-х гг. согласование противоречи­вых интересов государств — участников СНГ оказалось невозможным. Например, Украина в одностороннем порядке ввела освобождение от НДС товаров, экспортируемых в страны Содружества, что создавало им в этих странах необоснованные конкурентные преимущества. С 2001 г., как только таможенный контроль на границах был более или менее налажен, Россия в своих торговых отношениях с государства­ми — участниками СНГ (за исключением Республики Беларусь) пере­шла на взимание косвенных налогов по принципу страны назначения. На данном этапе развития центробежные силы оказались преобладаю­щими.

Использование НДС в налоговых системах нередко порождает целый ряд проблем. Достижение наибольшей эффективности во взима­нии НДС возможно только при условии тотального контроля налого­вых органов за всеми налогоплательщиками, находящимися в экономической цепочке от добычи сырья до реализации изделий ко­нечному потребителю. Для эффективного взимания индивидуальных акцизов достаточно только наличия жесткого контроля над производителями подакцизных товаров, число которых по сравнению с плательщиками НДС меньше в десятки, а иногда и в сотни раз.

Наибольшие и стабильные поступления НДС в бюджет дают крупные промышленные и торговые предприятия. Как правило, проблем­ной сферой при применении НДС являются предприятия розничной торговли, особенно в тех случаях, когда розничная торговля ведется индивидуальными предпринимателями. НДС представляет собой на­лог, по которому практически полностью отсутствуют легальные спо­собы минимизации налоговых выплат. Но если налоговые органы не в состоянии обеспечить одновременный контроль за покупателями и поставщиками товаров (работ, услуг), то могут возникнуть многочис­ленные возможности по уклонению от уплаты налога, в частности пу­тем составления фиктивных счетов-фактур. Для взимания НДС и кон­троля над его уплатой необходимые условия - жесткая система периодической отчетности, а также весьма сложные расчеты, что обуславливает необходимость содержания расширенного штата професси­ональных бухгалтеров и значительных расходов. Такие требования мо­гут быть невыполнимыми для индивидуальных предпринимателей, что, в свою очередь, суживает сферу применения НДС. В большинстве стран от уплаты НДС освобождаются промышленные и торговый предприятия с небольшим оборотом, либо для них устанавливаются более длительные налоговые периоды и отдельные особенности по расчету налоговых обязательств и уплате налога. От уплаты НДС обычно освобождаются физические и юридические лица, являющиеся плательщиками промыслового налога.

НДС задумывался как налог, охватывающий все стадии произ­водства и реализации продукции. Однако опыт его применения в не­которых странах показал, что это не обязательно. Например, в Ин­дии, Индонезии, Колумбии и некоторых других странах НДС приме­няется только в обрабатывающей промышленности, а в Перу - толь­ко в оптовой торговле. Марокко не распространяет его на розничную торговлю. В Бразилии федеральный НДС используется только в об­рабатывающей промышленности, но на уровне штатов устанавлива­ется НДС в розничной торговле и т.п. Таким образом, он может пре­вращаться в двухступенчатый, и даже одноступенчатый налог, при­ближаясь к другому родственному ему косвенному налогу — налогу с продаж.

в) Налог с продаж, так же как и НДС, — одна из разновидностей нало­гов с оборота, но в отличие от него является одноступенчатым без учета сумм налога, ранее уплаченных в бюджет. Налог может применяться на различных стадиях процесса производства и распределения: налог с продаж производителей, налог с оптовых продаж и налог с розничных продаж.

Налогом с продаж производителей, как правило, облагаются изготовители конечной или близкой к этой стадии продукции. Подобный налог действовал, например, в Канаде в качестве федерального налога с 1921 по 1990 г. В момент его введения, когда природа производства и распределения была еще относительно несложной, а граница между ними достаточно четкой, налог вполне соответствовал существовав­шим экономическим условиям. По мере усложнения экономических отношений все сильнее стали проявляться отрицательные стороны на­лога. Потребление множества товаров в процессе производства приводило к их двойному налогообложению и подрывало конкурентоспо­собность канадской промышленности. Обладая весьма узкой базой включавшей всего лишь около одной трети приобретаемых канадцами товаров и услуг, налог носил ярко выраженный дискриминационный характер по отношению к определенным секторам экономики и по­требителям облагаемых налогом товаров. Кроме того, налог был край­не сложен в управлении и с трудом поддавался контролю. В конце концов, с 1 января 1991 г. федеральный налог с продаж производителей был заменен налогом на добавленную стоимость, который в Канаде носит название налога на товары и услуги. Следует отметить, что процесс введения НДС в Канаде не был безболезненным и вызывал определен­ное сопротивление со стороны оппозиционных партий, правительств провинций, некоторых отраслей экономики и многих налогоплатель­щиков. Высказывались опасения, что новый налог приведет к росту потребительских цен и новому витку инфляции, подчеркивалась регрессивность и несправедливость НДС по отношению к малоимущим слоям населения и т.п. Но главная проблема состояла в том, что наряду с федеральным налогом с продаж производителей в Канаде на уровне провинций существовали налоги с розничных продаж, причем в весь­ма различных вариантах. Естественно, что введение всеобщего феде­рального НДС потребовало согласования с ним всех провинциальных налогов с продаж, и данный процесс оказался достаточно сложным.

До введения НДС налоги с продаж производителей обрабаты­вающей промышленности использовались во Франции, Греции, Турции, Финляндии и других странах, налог с оптовых продаж — в Дании, Великобритании, Португалии. В некоторых странах приме­нялись налоги, как с оптовых, так и с розничных продаж. В конечном итоге все они были заменены НДС, преимущества которого при на­логообложении производства и оптовой торговли неоспоримы. Бо­лее или менее оправданным является лишь существование односту­пенчатого налога с розничных продаж при отсутствии налогообло­жения продаж на стадиях производства и оптовой торговли. В таком виде налог с продаж до сих пор существует в качестве налога штатов в США, занимая первое место в доходах бюджетов штатов (40 % их собственных доходов).

г) Таможенные пошлины и сборы

Таможенные пошлины – обязательные платежи, один из старейших и основных видов косвенных налогов, взимаются таможенными органами при перемещении (ввозе или вывозе) отдельных видов товаров и транспортных средств (далее – товаров) через таможенную территорию страны, над которой данное государство обладает исключительной таможенной юрисдикцией, по ставкам, предусмотренным таможен­ным тарифом.

Наибольшее применение имеют импортные (ввозные) таможенные пошлины, которые уплачиваются при ввозе товаров на таможенную территорию. Данный вид таможенных пошлин используется в целях защиты отечественных товаропроизводителей на внутреннем рынке от иностранных конкурентов, обеспечения национальных потребностей в товарах, не производимых отечественными предприятиями (организациями) или производимых в недостаточных количествах, дополнительного источника пополнения бюджета страны.

Экспортные (вывозные) таможенные пошлины взимаются при вывозе товаров с таможенной территории. Они используются значительно реже, чем импортные (ввозные) таможенные пошлины. Наиболее весомыми причинами введения экспортных (вывозных) таможенных пошлин в РФ являются ограничение вывоза товаров, потребность в которых полностью не удовлетворяется внутри страны; регулирование вывоза из страны непереработанных видов сырья, в т.ч. их отходов и лома; предотвращение истощения месторождений полезных ископаемых, активно вывозимых из страны; получение доходов в Федеральный бюджет.

Транзитные (провозные) таможенные пошлины взимаются при перемещении товаров из каких-либо стран в третьи страны. Цель их введения – полное возмещение стране издержек, связанных с таможенным контролем и обеспечением сохранности товаров организацией их перемещения по ее таможенной территории в третьи страны. В России таможенные пошлины за транзит товаров через таможенную территорию России не взимается. В отношении товаров, перемещаемых через таможенную РФ в соответствии с таможенным режимом транзита взимаются таможенные сборы в размере 0,1 % таможенной стоимости товаров в валюте РФ (в рублях). В основном транзитные таможенные пошлины существуют в развивающихся странах.

В зависимости от сложившихся экономических и политических отношений со странами, чьи фирмы (компании) являются экспортерами или импортерами перемещаемых через таможенную территорию РФ товаров, а также в связи с ограниченным сроком физической пригодности отдельных товаров ввозные и вывозные таможенные пошлины могут принимать форму особых и сезонных таможенных пошлин.

Сезонные таможенные пошлины (с ограниченным сроком действия – не более 6 месяцев) могут устанавливаться в целях более оперативного регулирования ввоза или вывоза товаров (преимущественно пищевой и сельскохозяйственной продукции). Например, введение летних ввозных таможенных пошлин на отдельные группы овощей и фруктов.

Особые таможенные пошлины используются при импорте и экспорта товаров по отношению к отдельным странам или сообществу, группе стран. К особым относятся специальные, антидемпинговые, протекционистские, преференциальные, компенсационные и др. таможенные пошлины. В РФ особые таможенные пошлины применяются в целях защиты экономических и политических интересов страны, например, установление специальных ввозных таможенных пошлин в качестве ответной меры на дискриминационные действия некоторых иностранных государств по отношению к российским товарам.

По способу установления налоговых ставок таможенные пошлины делятся на адвалорные, специфические и смешанные (иногда их называют альтернативными или комбинированными).

Адвалорные ставки таможенных пошлин устанавливаются в виде фиксированного процента к таможенной стоимости товаров. Размеры поступлений от таможенных пошлин при использовании адвалорных ставок напрямую зависят от конъюнктуры цен на мировых товарных рынках.

Специфические ставки таможенных пошлин не связаны с таможенной стоимостью товаров. Их величина устанавливается в определенных единицах пропорционально количеству или весу товаров, перемещаемых через таможенную территорию. Использование специфических ставок позволяет не допустить уменьшения поступлений таможенных пошлин при падении мировых цен на отдельные товары, а также при занижении фактурных цен на импортируемые товары.

Смешанные (альтернативные, комбинированные) ставки таможенных пошлин совмещают в себе и адвалорные и специфические ставки. В большей мере смешанные ставки используются при импорте товаров. Так, при импорте часов смешанная ставка таможенных пошлин может устанавливаться в зависимости как от таможенной стоимости часов, так и от количества камней в этих часах. Не исключены случаи установления смешанных ставок и при введении экспортных (вывозных) таможенных пошлин.

Значение таможенных пошлин в развитых государствах неуклонно падает. Если в начале ХХ столетия объем пошлин в промышленно развитых странах составлял чуть меньше половины поступлений, то сегодня удельный вес таможенных пошлин в доходах государственного бюджета этих стран составляет от 1 % до 5 %.

Кроме того, принципиально изменился и сам подход к таможенному обложению. Нынешние пошлины взимаются с целью защиты отечественных товаропроизводителей от иностранных конкурентов – это так называемые «защитные пошлины». Фискальных же пошлин, предназначенных только для получения государственных доходов, в налоговых системах промышленно развиты государств уже не существует.

Процесс реформирования таможенного обложения давно перешел на межгосударственный уровень и стал мощным инструментом экономической интеграции. Сегодня страны-члены ЕС применяют в отношении третьих стран единый таможенный тариф, а пошлины в товарном обращении между этими государствами больше не взимаются.

Дата добавления: 2014-01-05