Тема 4. Формирование себестоимости и методы учета затрат

Классификации затрат для планирования, прогнозирования принятия решений

Классификации затрат для расчета себестоимости, оценки запасов, незавершенного производства и прибыли

По экономическому содержанию затраты разделяются:

1) по элементам затрат;

2) по статьям калькуляции.

Для определения объемов используемых предприятием материальных, трудовых, финансовых ресурсов на всю производственно-хозяйственную деятельность независимо от их назначения и использования пользуются классификацией по экономическим элементам. Производственные затраты, образующие себестоимость продукции, состоят из следующих элементов:

1) материальных затрат;

2) затрат на оплату труда;

3) отчислений на социальные нужды;

4) амортизации основных средств и др.

По статьям калькуляции группируют затраты для формирования себестоимости отдельных, видов продукции. Перечень статей устанавливается для отдельных отраслей промышленности исходя из особенностей технологии и организации производства.

Примерные статьи калькуляции, отражающие затраты на производство продукции:

1) сырье и материалы;

2) возвратные отходы (вычитаются);

3) покупные изделия, полуфабрикаты, услуги производственного характера сторонних предприятий;

4) топливо и энергия на технологические нужды;

5) основная заработная плата рабочих; дополнительная заработная плата;

6) отчисления на социальные, нужды;

7) расходы на подготовку и освоение производства;

8) расходы на содержание и эксплуатацию оборудования;

9) цеховые расходы;

10) общезаводские;

11) потери от брака и др.

По степени однородности затраты бывают одноэлементными (не могут быть разложены на слагаемые) и комплексными (состоят из нескольких экономических элементов).

Для расчета себестоимости единицы продукции по способу включения в себестоимость единицы продукции затраты, делят на прямые и косвенные.

Прямые - прямые материальные, прямые трудовые, т.е. те, которые прямо относятся на готовый продукт.

Косвенные (общепроизводственные) затраты нельзя отнести на готовый продукт прямо, они, распределяются между отдельными изделиями согласно выбранной на предприятии методике.

Они не зависят от объема производства.

По связи затрат с технологическим процессом затраты бывают основными и накладными.

Основные затраты - затраты всех видов ресурсов, которые связаны с выпуском продукции. Это важнейшая часть затрат.

Накладные расходы делятся на группы:

1) накладные общепроизводственные;

2) накладные общехозяйственные.

По сфере возникновения все затраты делят на производственные и внепроизводственные. Первая группа отражает расходы, связанные с производством продукции, а вторая - затраты, формируемые в процессе реализации.

Одной из функций управления затратами является планирование расходов. Относительно степени охвата планом затраты принято делить на планируемые и непланируемые.

Планируемые расходы составляют основу плановой, нормативной и других калькуляций, составляемых заранее.

Не планируются недостача и порча сырья, материалов и других продуктов при хранении, потери от простоев и другие расходы, вызванные недостатками в технологии, организации, управлении производством. Непланируемые затраты отражаются только в фактической калькуляции.

По отношению к объему производства затраты делятся на переменные и постоянные.

Переменные затраты возрастают или уменьшаются пропорционально объему производства продукции, т.е. зависят от деловой активности организации. Они характеризуют стоимость собственно продукта. Переменные затраты на единицу постоянны. Переменные совокупные затраты имеют линейную зависимость от объема производства. Переменные затраты могут носить производственный и непроизводственный характер. Переменные производственные затраты прямые материальные, трудовые, вспомогательные материалы, полуфабрикаты. Переменные непроизводственные затраты'- это расходы на упаковку готовой продукции для отгрузки потребителю, транспортные расходы, комиссионные вознаграждения посреднику, зависящие от объема производства.

Затраты, которые остаются практически неизменными в течение отчетного периода, не зависят от деловой активности, являются постоянными расходами. Постоянные совокупные расходы не изменяются под влиянием изменения объема производства. Постоянные расходы на единицу - наоборот.

В реальной жизни редко можно встретить издержки, которые являются исключительно постоянными или переменными. Следовательно затраты часто являются условно-переменными.

При выработке определенных решений целесообразно выделять затраты, принимаемые и не принимаемые в расчет при оценках. Это означает, что при принятии определенного управленческого решения целесообразно принимать во внимание не все затраты, а только те, которые имеют отношение к данной хозяйственной ситуации. При принятии управленческих решений из рассмотрения необходимо исключать безвозвратные затраты, потребность в которых уже отпала, и те, которые не могут быть изменены в будущем. Необходимо учитывать при принятии решений вмененные затраты. Руководитель в процессе разработки решения может приписать какие-либо затраты, которые могут в будущем и не состояться. Это упущенная выгода, возможность, которая потеряна в результате выбора альтернативного управленческого решения. При разработке решений по дополнительному выпуску продукции руководитель должен принимать во внимание приростные и предельные затраты.

Тема 3. Калькуляция себестоимости продукции и основы бюджетирования.

3.1 Калькуляция себестоимости продукции и ее исчисление.

Одной из важнейших задач управленческого учета является калькулирования себестоимости продукции. Себестоимость продукции – это выраженные в денежной форме затраты на ее производство и реализацию. Себестоимость продукции (работ услуг) предприятия складывается из затрат, связанных с использованием в процессе производства продукции (работ, услуг) природных ресурсов, сырья, материалов, топлива, энергии, основных фондов, трудовых ресурсов, а также других затрат на ее производство и реализацию (рисунок 2).

Себестоимость в целях бухгалтерского учета формируется на основании ПБУ 10/99 «Расходы организации». В целях налогообложения прибыли для определения себестоимости руководствуются главой 25 НК РФ «Налог на прибыль организаций».

Прежде чем рассматривать издержки производства в качестве объекта управленческого учета, следует разграничить такие экономические понятия, как «расходы», «затраты предприятия», «издержки производства». В отечественной практике понятия «расходы», «затраты» и «издержки» производства на уровне предприятия используются как синонимы, хотя по сути они различаются.

Рисунок 3.1 – Схема себестоимости продукции по переменным затратам

В зависимости от того, что считается объектом учета затрат возможен учет издержек по видам, по местам их возникновения, по центрам ответственности и по носителям затрат. Классификация затрат по видам определена главой 25 НК РФ. Это материальные затраты, амортизационные отчисления, расходы на оплату труда, отчисления на социальное страхование, прочие расходы.

Местами возникновения затрат могут являться рабочие места, участки, бригады, цехи, отделы предприятия, например, отдел рекламы, плановый отдел и так далее. Места возникновения затрат являются объектами аналитического учета затрат на производство по экономическим элементам и статьям калькуляции.

Центр ответственности (ЦО) может быть определен как сегмент предприятия, за результаты работы которого отвечает его руководитель. Цель организации учета по ЦО состоит в накоплении данных о затратах и доходах по каждому ЦО таким образом, чтобы отклонения от сметы (плана утвержденного для ЦО) могли возлагаться на ответственное лицо. Фактические данные по ЦО отражаются бухгалтером-аналитиком в отчетах об исполнении сметы, составляемых через короткие промежутки времени. Из этих отчетов руководители ЦО получают информацию об отклонениях от сметы по различным статьям расходов.

В зависимости от технологии и характера продукции носителями затрат могут быть изделия или полуфабрикаты, группы однородных изделий, строительные объекты, виды работ и услуг и тому подобное. Другими словами, это виды продукции (работ, услуг) предприятия, предназначенные для продажи (реализации).

Бухгалтерские счета для учета затрат. В крупных и средних организациях для целей учета затрат на производство продукции применяют счета 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства», 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы», 28 «Брак в производстве», 29 «Обслуживающие производства и хозяйства», 40 «Выпуск продукции (работ услуг)», 44 «Расходы на продажу», 46 «Выполненные этапы по незавершенным работам», 97 «Расходы будущих периодов» (торговые – 44 «Расходы на продажу»). По дебету указанных счетов учитываются расходы, а по кредиту – их списание. В малых организациях для учета затрат на производство используют счета 20 «Основное производство», 26 «Общехозяйственные расходы», 97 «Расходы будущих периодов» или только счет 20 «Основное производство» (торговые – 44 «Расходы на продажу»).

Объекты калькуляции – это отдельные изделия, группы изделий, полуфабрикаты, работы и услуги, себестоимость которых определяется. Для каждого объекта необходимо правильно выбрать калькуляционную единицу (натуральные: тонны, метры и другие и условно-натуральные). Для получения информации о затратах по экономическим элементам используют данные синтетических счетов 10 «Материалы», 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда», 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению», 02 «Амортизация основных средств», 05 «Амортизация нематериальных активов» и ряд других счетов для учета «прочих затрат» (60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» и другие).

Управленческий учет издержек производства по видам продукции. Процесс учета затрат в системе управленческого учета рассматривается как единый учетный процесс, связанный с учетом выпуска (выработки) продукции. При этом выбор объектов учета затрат определяет систему показателей внутренней отчетности, периодичность составления отчетных калькуляций для разных целей управления. В настоящее время в России возможны несколько вариантов организации управленческого учета на предприятии.

Первый вариант. Счета управленческого и финансового учета, отражающие затраты на производство, формируются в единой системе бухгалтерского учета без обособления в системе управленческого учета калькуляционных счетов. Для учета каждого элемента, как и в международной практике, в разделе 3 «Затраты на производство» Плана счетов можно открыть следующие счета:

- 30 «Материальные затраты»;

- 31 «Затраты на оплату труда»;

- 32 «Отчисления на социальные нужды»;

- 33 «Амортизация»;

- 34 «Прочие затраты»;

- 37 «Отражение общих затрат».

Для целей управления на предприятии предусмотрен учет расходов по статьям затрат, перечень калькуляционных статей каждая организация устанавливает самостоятельно. Основное преимущество первого варианта в сокращении количества бухгалтерских записей. Это происходит благодаря использованию отражающих счетов (счетов-экранов).

Второй вариант применения счетов управленческого учета рекомендован для крупных и средних организаций. Он основан на выделении счетов 20-29 по учету затрат на производство в самодостаточную систему счетов управленческого учета, которая отделена от системы других балансовых счетов бухгалтерского учета. Этот вариант предусматривает использование специального отражающего счета 27 «Распределение затрат». Этот счет является зеркально противоположным счету 37 «Отражение общих затрат».

Расчеты по начислению себестоимости можно выразить в таблице 3.1

Таблица 3.1

Калькуляция себестоимости продукции (работ и услуг)

№ п/п	Виды продукции	Ед. измерения	Количество	Условная, плановая (нормативная) стоимость	Фактическая стоимость	Реализ. стоимость	Разница
цена	сумма	цена	сумма	цена	сумма	на ед.	всего
1.
2.
3.

4.1 Формирование себестоимости при различных методах учета затрат.

Калькулирование себестоимости – это один из важнейших разделов управленческого учета. Выбор метода калькулирования на предприятии зависит от разных причин: от типа производства, наличия разработанных норм, требуемой степени детализации затрат, знаний специалистов управленческого учета и так далее. Главная цель применения того или иного метода состоит в том, чтобы более точно определить себестоимость производимой продукции. К основным методам калькулирования в современной организации относятся: позаказный, попроцесный, нормативный, полного учета затрат, директ-костинг, а также функциональный (АВС-метод).

Калькулирование себестоимости продукции (работ, услуг) – это совокупность приемов и способов, обеспечивающих исчисление себестоимости продукта или процесса. Объекты калькулирования – продукты труда. Измеритель конкретного объекта калькулирования – это калькуляционная единица (натуральная, условно-натуральная, единица времени и другие).

Можно выделить пять основных способов калькуляции, то есть расчета затрат предприятия на единицу произведенной продукции: прямой расчет – суммирование затрат; исключение затрат (для размежевания затрат на основную и побочную продукцию, получаемую в одном процессе); распределение затрат (при получении нескольких продуктов в одном процессе); нормативный (алгебраическое суммирование нормативной себестоимости с отклонениями от норм и их изменениями). Представим в виде таблицы характеристики основных методов калькулирования себестоимости (таблица 4.1).

Позаказный метод находит свое преимущество в единичном и мелкосерийном производстве, то есть там где организации работают на заказ. Для отражения затрат, произведенных при выполнении, заказа, открывается карточка заказа. Каждая карточка имеет свой номер. Он необходим для идентификации прямых материальных и трудовых затрат при отнесении их на определенный заказ в процессе его выполнения. Накладные расходы в конце отчетного периода распределяются по заказам.

Таким образом, пока заказ не выполнен, сумма накопленных по нему затрат на конец отчетного периода составляет величину незавершенного производства (НП) по данному заказу на эту дату. Все расходы по конкретному заказу собираются на аналитических счетах бухгалтерского учета, открытых к данному заказу. Общехозяйственные расходы по заказам не распределяются. Завершающим этапом применения позаказного метода является составление отчета о себестоимости заказа.

Рассмотрим применение данного метода на примере. Организация получила заказы на изготовление изделия А и изделия Б. Количество изделия А составляет 5 шт., изделия Б - 4 шт. Производство обоих заказов занимает три месяца. На предприятии был составлен производственный план и открыты карточки заказов на оба изделия.

Таблица 4.1

Исходные данные

Характеристики	Наименование метода
Позаказный	Попроцессный	Нормативный	Полного учета затрат	Директ-костинг	Функциональный
Объект калькули-рования	Заказ	Процесс	Изделие	Изделие	Изделие	Операция
Способы калькуля-ции	Суммиро-вание затрат, прямой счет, исключе-ние затрат	Суммиро-вание затрат, прямой счет	Норматив-ный	Сумми-рование затрат, распре-деление затрат	Сумми-рование затрат	Суммиро-вание затрат, прямой счет, распреде-ление затрат
Вид производст-ва	Единич-ный, мелкосе-рийный	Крупносе-рийный, массовый	Крупносе-рийный, массовый	Единичный, (мелкосерийный, крупносерийный, массовый	Крупносе-рийный, массовый
Учет временного периода	По окончании заказа	Отчетный период	По окончании производства изделия (работ, услуг)
Полнота учета издержек	Учет всех издержек	Учет прямых затрат	Учет всех издержек

В процессе выполнения заказов были произведены прямые затраты:

Таблица 4.2

Затраты на выполнение заказов (руб.)

Наименование изделия	1 месяц	2 месяц	3 месяц
Материальные затраты	Трудовые затраты	Материальные затраты	Трудовые затраты	Материальные затраты	Трудовые затраты
изделие А	30 000	50 000	25 000	40 000	20 000	45 000
изделие Б	25 000	45 000	20 000	40 000	15 000	35 000
Итого	55 000	95 000	45 000	80 000	35 000	80 000

Общепроизводственные расходы составили: 1 месяц – 30 000 рублей; 2 месяц – 25 000 рублей; 3 месяц – 20 000 рублей. Базой распределения накладных расходов на предприятии приняты трудовые расходы. Поэтому в конце каждого месяца общепроизводственные расходы распределялись следующим образом:

Таблица 4.3

Распределение общепроизводственных расходов

Наименование изделия	Общепроизводственные расходы (руб.)
1 месяц	2 месяц	3 месяц
изделие А	15 730 = 30 000 X X (50 000:95 000)	12 520 = 25 000 X X (40 000:80 000)	11 250 = 20 000 X X (45 000:80 000)
изделие Б	14 220 = 30 000 X X (45 000: 95 000)	12 520 = 25 000 X X (40 000:80 000)	8750 = 20 000 X X (35 000:80 000)

На каждый заказ была открыта карточка:

Таблица 4.4

Карточка заказа № 1 (руб)

Наименование изделия	Изделие А	Количество (шт.)
Период	Материальные затраты	Трудовые затраты	Общепроиз-водственные расходы	Итого
1 месяц	30 000	50 000	15 900	95 900
2 месяц	25 000	40 000	12 500	77 500
3 месяц	20 000	45 000	11 200	76 200
Итого	75 000	135 000	39 600	249 600

Таблица 4.5

Карточка заказа № 2 (руб.)

Наименование изделия	Изделие Б	Количество (шт.)
Период	Материальные затраты	Трудовые затраты	Общепроиз-водственные расходы	Итого
1 месяц	25 000	45 000	14 100	84 100
2 месяц	20 000	40 000	12 500	72 500
3 месяц	15 000	35 000		58 800
Итого	60 000	120 000	35 400	215 400

В бухгалтерском учете были сделаны следующие записи - 1месяц:

- Д-т сч. 20 субсчет «Изделие А» К-т сч.10 «Материалы» - 30 000 руб. - материалы отпущены в производство;

- Д-т сч. 20 субсчет «Изделие А» К-т сч. 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» - 50 000 руб. - начислена зарплата производственных рабочих;

- Д-т сч. 20 субсчет «Изделие А» К-т сч. 25 «Общепроизводственные расходы» - 15 900 руб. - списаны общепроизводственные расходы;

Аналогичные проводки сделаны и для изделия Б. Таким образом, на конец отчетного периода дебетовый остаток по счету 20 для изделия А составил 95 900 руб., для изделия Б - 84100 руб. Эти суммы отразили величину незавершенного производства для каждого заказа на конец отчетного периода. Такие же записи в бухучете предприятия были сделаны и в следующие два месяца. Суммы незавершенного производства составили на конец второго месяца: для изделия А - 173 400 руб. (95 900 + 77 500); для изделия Б - 156 600 руб. (84100 + 72 500).

В третьем месяце после выполнения заказов их карточки были закрыты. В бухгалтерском учете были сделаны следующие записи:

- Д-т сч 43 субсчет «Изделие А» К-т сч. 20 субсчет «Изделие А» - 249 600 руб.(95 900 + 77 500 + 76 200) - получена готовая продукция по заказу «Изделие А»;

- Д-т сч. 43 субсчет «Изделие Б» К-т сч. 20 субсчет «Изделие Б» - 215 400 руб. (84100+72 500 + 58 800) - получена готовая продукция по заказу «Изделие Б».

По данным, отраженным в карточках, были составлены отчеты о себестоимости каждого заказа:

Таблица 4.6

Отчет о себестоимости заказа «Изделие А»

Статья затрат	Сумма (руб.)
Материальные затраты	75 000
Трудовые затраты	135 000
Общепроизводственные затраты	39 600
Итого себестоимость заказа	249 600
Себестоимость одного изделия А	249 600: 5 = 49 920

Таблица 4.7

Отчет о себестоимости заказа «Изделие Б»

Статья затрат	Сумма (руб.)
Материальные затраты	60 000
Трудовые затраты	120 000
Общепроизводственные затраты	35 400
Итого себестоимость заказа	215 400
Себестоимость одного изделия А	215 400: 4 = 53 850

Попроцессный метод, как правило, используется в металлургической, химической, текстильной или пищевой промышленности. Объектом калькуляции является часть технологического процесса, то есть цех или подразделение. Отражение информации о затратах на счете 20 «Основное производство» осуществляется в разрезе цехов (подразделений). Затраты каждого последующего цеха будут состоять из материалов, труда и накладных расходов, потребленных в этом цехе, и полуфабрикатов (переданных затрат), полученных из предыдущего цеха.

Для точного определения выпуска продукции количество продукции измеряется в условных единицах. Например, при наличии в незавершенном производстве 10 ед. и степени их завершенности 60 % условное количество единиц в НП равно 6 (10*60%). Распределение накладных затрат происходит по цехам.

Отчет о себестоимости продукции составляется на основе учетных записей за определенный период времени как в целом по предприятию, так и по каждому цеху. Период устанавливается в зависимости от управленческих целей. Отчет служит также для определения суммы передаваемых затрат из цеха в цех.

Калькулирование затрат при попроцессном методе может осуществляться методом усреднения (то есть НП на начало периода игнорируется) или методом ФИФО. Метод ФИФО основан на предположении, что незавершенная на начало периода продукция будет завершена, причем, до того, как новые изделия поступят в обработку. Разновидностью попроцессного метода также является попередельный метод.

Рассмотрим попроцессный метод на примере. Организация занимается массовым производством игрушек и имеет два цеха. В цехе А производится формовка, во втором цехе Б - обработка. Основные материалы отпускаются в производство в первом цехе. В процессе производства к затратам на материалы добавляются трудовые и накладные расходы в обоих цехах. Готовые полуфабрикаты из цеха А передаются в цех Б. После обработки в цехе Б готовая продукция передается на склад предприятия.

Таблица 4.8

Данные по цеху А, полученные за месяц

Показатели	Коли-чество (шт.)	Степень завершен-ности (%)	Затраты (руб.)
Материальные	Трудовые	Накладные	Всего
на начало периода НП			10 000		19 000	50 000
за отчетный период начата обработка	12 000		80 000	210 000	200 000	490 000
Выпущено	11 000
на конец периода НП

Определим себестоимость полуфабрикатов, которые будут переданы из цеха А в цех Б и стоимость незавершенного производства в цехе А на конец отчетного периода. В данном случае он равен месяцу. Решение задачи состоит из следующих этапов:

1. Расчет количества продукции, прошедшей через цех А за отчетный месяц.

2. Расчет выпуска продукции за отчетный месяц в цехе А в условных единицах.

3. Определение себестоимости единицы продукции.

4. Распределение затрат между готовыми полуфабрикатами и незавершенным производством на конец месяца в цехе А.

Произведем расчет количества продукции, которое прошло через цех А за месяц:

- количество продукции, находящейся в обработке в цехе А, равно 13 000 шт. (1000 +12 000).

- количество продукции в цехе А на конец месяца составляет 13 000 шт. (11000+ 2000).

Рассчитаем выпуск продукции в цехе А в условных единицах (таблица 4.9). При расчете будем считать, что все материальные расходы уже произведены. В процессе производства были добавлены трудовые и накладные расходы. Процент завершенности показывает, какая часть добавленных расходов, необходимых для доведения продукта до состояния готовности, произведена в цехе за отчетный период. Иными словами, пересчет количества единиц продукции в незавершенном производстве на конец месяца в условные единицы позволяет определить, на какое количество готовой продукции были произведены добавленные расходы, относящиеся к незавершенному производству на конец месяца. В данном примере количество условных единиц в незавершенном производстве на конец месяца составит 1200 (2000 х 60%).

Таблица 4.9

Рассчитаем выпуск продукции в цехе А в условных единицах

Показатель	Количество (шт.) (этап 1)	Условные единицы (шт.)
По материальным затратам	По добавленным затратам
Выпущено	11 000	11 000	11 000
Незавершенное производство на конец месяца			1200(2000X60%)
Итого количество продукции в цехе А на конец месяца	13 000(11 000 + 2000)	13 000(11 000 + + 2000)	12 200 (11 000 + + 1200)

Определим себестоимость единицы продукции в разрезе материальных и добавленных затрат. Сначала определим размер материальных расходов в себестоимости единицы продукта. Она равна сумме материальных затрат по незавершенному производству на начало месяца и текущих материальных затрат за месяц, деленной на количество условных единиц по материальным затратам: 6,92 руб. = (10 000 руб. + 80 000 руб.): 13 000 шт.

По добавленным затратам себестоимость будет равна сумме этих затрат в незавершенном производстве на начало месяца и произведенным затратам в течение месяца, деленной на соответствующее количество условных единиц по добавленным затратам. Она составит: 36, 89 руб. = (21000 руб. + 210 000 руб. + 19 000 руб. + 200 000 руб.): 12200 шт. В результате себестоимость единицы продукции в цехе А равна 43,81 руб. (6,92 + 36,89).

Распределим затраты между готовыми полуфабрикатами и незавершенным производством на конец месяца в цехе А. Сначала определим себестоимость полуфабрикатов, переданных из цеха А в цех Б. Она равна 481900 руб. (43,81 руб. х 11000 шт.). По незавершенному производству необходимо снова учесть степень завершенности. Таким образом, материальные затраты в незавершенном производстве составят 13 840 руб. (6,92 руб. х 2000 шт.), а по добавленным затратам - 44 260 руб. (36,89 руб. х 1200 шт.). Общая сумма незавершенного производства на конец месяца в цехе А составит 58100 руб. (13 840 + 44 260).

Если сложить себестоимость готовых полуфабрикатов и незавершенного производства на конец месяца в цехе А, то полученная величина будет равна общей сумме затрат цеха А за месяц: 540 000 (481900 + 58100) = 540 000 (50 000 + 490 000).

Все расчеты отражаются в отчете о себестоимости по цеху А. В бухгалтерском учете в течение месяца по цеху А сделаны следующие записи:

- Дебетовое сальдо по счету 20 «Основное производство» на начало месяца отражает незавершенное производство и составляет 50 000 руб.

- Д- т сч. 20 «Основное производство» К-т сч. 10 «Материалы» - 80 000 руб. - списаны материалы в производство;

- Д-т сч. 20 «Основное производство» К-т сч. 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» - 210 000 руб. - начислена зарплата производственным рабочим;

- Д-т сч. 20 «Основное производство» К-т сч. 25 «Общепроизводственные расходы» - 200 000 руб. - распределены накладные расходы;

- Д-т сч. 10 субсчет «Готовая продукция» или сч. 21 «Полуфабрикаты собственного производства» К-т сч. 20 «Основное производство» - 481900 руб. - готовые полуфабрикаты переданы в цех Б.

Таким образом, остаток на конец месяца по счету 20 «Основное производство» составит 58100 руб. Это и есть величина незавершенного производства на конец месяца в цехе А.

Нормативный метод (НМ) калькулирования применяется на тех предприятиях, где процесс производства состоит из повторяющихся однородных операций (автомобильной, обувной, швейной промышленности). Объектом калькулирования является изделие или группа однородных изделий. Прежде чем начать производство, необходимо разработать нормативную калькуляцию изделия.

Рассмотрим составление нормативной калькуляции на примере. Организация производит канцтовары. Для производства ручек были разработаны следующие нормы:

- нормативные затраты пластмассы – 2 гр. на 1 ручку;

- нормативная цена за пластмассу – 3 рубля за 1 грамм;

- нормативная цена на подвижной механизм – 2 рубля за 1 шт.;

- нормативные трудозатраты – 0,02 часа в штамповочном цехе и 0,07 часа в сборочном цехе;

- норматив оплаты труда – 50 рублей за час в штамповочном цехе и 70 рублей в сборочном цехе;

- нормативный коэффициент накладных расходов 60 рублей на 1 час трудозатрат.

Рассчитаем нормативную себестоимость одной ручки (таблица 3.11).

Таблица 4.10

Нормативная себестоимость 1 ручки

Наименование затрат	Сумма
Пластмасса	6 руб. (2 гр. * 3 руб.)
Подвижной механизм	2 руб.
Трудозатраты	5,9 [(0,02 ч. * 50 руб.) + (0,07 ч. * 70 руб.)]
Накладные расходы	5,4[60 руб. * (0,02 ч. + 0,07 ч.)]
Итого	19,3 руб.

На этапе производства ведется учет изменения норм, которые могут изменяться как на начало отчетного периода, так и в течение него. Изменение норм в течение отчетного периода влечет за собой пересчет остатков НП.

Все произведенные расходы документируются по нормам и отклонениям от норм. Своевременное выявление причин отклонений позволяет выявить резервы снижения себестоимости, оперативно принять управленческое решение.

Фактическая себестоимость калькуляционной единицы (С_ФАКТ) определяется по формуле:

С_ФАКТ = С_НОРМ + И +О,

где С_НОРМ – нормативная себестоимость;

И – величина изменений норм;

О – величина отклонений от норм.

Рассчитаем фактическую себестоимость продукции. Пример. ООО «Импульс» выпускает группу однородных изделий А, Б и С. По данным учета была рассчитана фактическая себестоимость по каждому изделию:

Таблица 4.11

Фактическая себестоимость изделий

Наимено-вание изделия	Вы-пуск (шт.)	Нормативная себестоимость (руб.)	Изме-нение норм (руб.)	Откло-нение норм (руб.)	Фактическая себестоимость (руб.)
на единицу	на выпуск	на выпуск	на единицу
Изделие А			200 000	-3330	-10 120	186 550	186,55 (186 550:1000)
Изделие Б			276 000	+ 4550	+ 15 350	295 900	246,58 (295 900:1200)
Изделие С			450 000	- 21 520	+ 46 280	474 760	316,51 (474 760:1500)
Итого			926 000	- 20 300	+ 51 510	957 210

В учете производятся следующие бухгалтерские записи, по изделию А:

- Д-т сч. 43 субсчет «Нормативная себестоимость Изделия А» К-т сч. 20 «Основное производство» - 200 000 руб. - оприходовано готовое изделие А по нормативной цене в течение месяца;

- Д-т сч. 20 «Основное производство» К-т сч. 10 «Материалы», 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда», 25 «Общепроизводственные расходы» - 186 550 руб. - учтены фактические расходы в конце месяца;

- Д-т сч. субсчет 43 «Отклонение фактической себестоимости Изделия А от нормативной» К-т сч. 20 «Основное производство» -13 450 руб. - отражено отклонение фактической себестоимости от нормативной.

по изделию Б:

- Д-т сч. 43 субсчет «Нормативная себестоимость Изделия Б» К-т сч. 20 «Основное производство» - 276 000 руб. - оприходовано готовое изделие Б по нормативной цене в течение месяца;

- Д-т сч. 20 «Основное производство» К-т сч. 10 «Материалы», 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда», 25 «Общепроизводственные расходы» - 295 900 руб. - учтены фактические расходы в конце месяца;

- Д-т сч. 43 субсчет «Отклонение фактической себестоимости Изделия А от нормативной» К-т 20 «Основное производство» - 19 900 руб. - отражено отклонение фактической себестоимости от нормативной.

по изделию С:

- Д-т сч. 43 субсчет «Нормативная себестоимость Изделия С» К-т сч. 20 «Основное производство» - 450 000 руб. - оприходовано готовое изделие С по нормативной цене в течение месяца;

- Д-т сч. 20 «Основное производство» К-т сч. 10 «Материалы», 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда», 25 «Общепроизводственные расходы» - 474 760 руб. -учтены фактические расходы в конце месяца;

- Д-т сч. 43 субсчет «Отклонение фактической себестоимости Изделия С от нормативной» К-т сч. 20 «Основное производство» - 24760 руб. - отражено отклонение фактической себестоимости от нормативной.

Если вся продукция полностью завершена производством и продана, все отклонения переносятся на счет 90 субсчет 2 «Себестоимость продаж». Если в конце периода выявлены значительные остатки по незавершенному производству, остатки готовой продукции на складе, то сумма всех отклонений должна быть распределена между незавершенным производством (счет 20 «Основное производство») и запасами готовой продукции (счет 43 «Готовая продукция») и себестоимостью проданной продукции (счет 90 субсчет 2 «Себестоимость продаж»).

Методы полного учета затрат и директ-костинг (учет по прямым / переменным затратам). При расчете себестоимости готовой продукции может использоваться калькулирование с включением всех затрат или только их части, то есть прямых (переменных) затрат (директ-костинг). При втором методе постоянные расходы полностью относят на реализацию, то есть счет 90 «Продажи». Метод директ-костинг позволяет выявить взаимосвязь прибыли и объема реализации, так как не учитывает при этом влияние изменения запасов. Применение его оправдано, когда необходимо принять внутреннее управленческое решение, например, о выпуске или прекращении производства того или иного изделия.

Пример. Предприятие производит изделие А. За отчетный месяц были произведены следующие расходы:

Таблица 4.12

Расчет себестоимости изделия А двумя методами (руб.)

Себестоимость готовой продукции	Метод полных затрат	Метод директ-костинг
Прямые затраты труда	800 (80 000:100)	800 (80 000:100)
Прямые материальные затраты	1000 (100 000:100)	1000 (100 000:100)
Общепроизводственные расходы	300 (30 000:100)	300 (30 000:100)
Управленческие расходы	700 (70 000:100)	-
Итого
Себестоимость остатков готовой продукции на конец месяца	56 000 (2800 X (100-80))	42 000 (2100 * (100 - 80))
Себестоимость проданной продукции	224 000 (2800 X 80)	168 000 (2100 * 80)

- прямые материальные затраты -100 000 руб.;

- прямые трудовые затраты - 80 000 руб.;

- общепроизводственные расходы - 30 000 руб.;

- управленческие расходы - 70 000 руб.;

- всего за месяц выпущено 100 шт. Из них реализовано 80 шт. по цене 3000 руб. Рассчитаем себестоимость изделия А двумя методами (таблица 4.12).

Теперь определим финансовый результат (таблица 4.13):

Таблица 4.13

Определение финансового результата

Показатели, руб.	Метод полных затрат	Метод директ-костинг
Выручка от продаж	240 000(80X3000)	240 000 (80 X 3000)
Себестоимость проданной продукции	224 000	168 000
Маржинальная прибыль	16 000	72 000
Управленческие расходы	-	70 000
Операционная прибыль	16 000

При использовании метода директ-костинг в основе принятия управленческого решения лежит оценка маржинальной прибыли, так ее значение отражает влияние изменения объема производства на величину прибыли. В бухгалтерском учете предприятия «Орион» это будет отражено следующими проводками, при использовании метода полных затрат:

- Д-т сч. 20 «Основное производство» К-т сч. 10 «Материалы» - 100 000 руб. - материалы отпущены в производство;

- Д- т сч. 20 «Основное производство» К-т сч. 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» - 80 000 руб. - начислена зарплата производственных рабочих;

- Д-т сч. 20 «Основное производство» К-т сч. 25 «Общепроизводственные расходы» - 30 000 руб. - списаны общепроизводственные расходы;

- Д-т сч. 20 «Основное производство» К-т сч. 26 «Общехозяйственные расходы» - 70 000 руб. - списаны управленческие расходы;

- Д-т сч. 43 «Готовая продукция» К-т сч. 20 «Основное производство» - 280 000 руб. - оприходована готовая продукция;

- Д-т сч. 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» К-т сч. 90 субсчет 1 «Выручка» - 240 000 руб. - отгружена продукция;

- Д-т сч. 90 субсчет 2 «Себестоимость продаж» К-т сч. 43 «Готовая продукция» - 224 000 руб. - списана себестоимость проданной продукции;

- Д-т сч. 90-9 «Прибыль / убыток от продаж» К-т сч. 99 «Прибыли и убытки» - 16 000 руб. - определен финансовый результат.

при использовании метода директ-костинг:

- Д-т сч. 20 «Основное производство» К-т сч. 10 «Материалы» - 100 000 руб. - материалы отпущены в производство;

- Д-т сч. 20 «Основное производство» К-т сч. 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» - 80 000 руб. - начислена зарплата производственных рабочих;

- Д-т сч. 20 «Основное производство» К-т 25 «Общепроизводственные расходы» - 30 000 руб. - списаны общепроизводственные расходы;

- Д-т сч. 43 «Готовая продукция» К-т сч. 20 «Основное производство» - 210 000 руб. - оприходована готовая продукция;

- Д-т сч. 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» К-т сч. 90 субсчет 1 «Выручка» - 240 000 руб. - отгружена продукция;

- Д-т сч. 90-2 «Себестоимость продаж» К-т сч. 43 «Готовая продукция» -168 000 руб. - списана себестоимость реализованной продукции;

- Д-т сч. 90-2 «Себестоимость продаж» К-т сч. 26 «Общехозяйственные расходы» - 70 000 руб. - списаны управленческие расходы;

- Д-т сч. 90-9 «Прибыль / убыток от продаж» К-т сч. 99 «Прибыли и убытки» - 2000 руб. - определен финансовый результат.

Дата добавления: 2014-01-06