ТЕМА 6. Методы учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции

1. Понятие метода учета затрат на производство и калькулирования

себестоимости продукции

2. Понятие и объекты калькулирования себестоимости продукции.

Объекты калькулирования себестоимости продукции и

калькуляционные единицы

3. Способы исчисления себестоимости отдельных видов продукции

4. Особенности калькулирования себестоимости продукции в

комплексных производствах. Способы распределения общих

расходов на основе натуральных показателей. Способы

распределения общих расходов на основе стоимостных показателей

5. Нормативный метод учета затрат и калькулирования себестоимости продукции. Учет изменений норм. Учет отклонений от норм.

Пересчет остатков незавершенного производства. Сводный учет

затрат и калькулирование себестоимости продукции

6. Позаказный метод учета затрат и калькулирования себестоимости продукции

7. Попередельный метод учета затрат и калькулирования

себестоимости продукции

8. Попроцессный (простой, однопередельный) метод учета затрат и калькулирования себестоимости продукции

9. Метод учета затрат и калькулирования сокращенной себестоимости продукции («директ-костинг»)

1. Понятие метода учета затрат на производство и калькулирования

себестоимости продукции

Под методом затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции понимают совокупность способов (приемов) регистрации, сводки и обобщения в учетных регистрах данных о затратах на производство продукции и исчисления ее себестоимости (по всей продукции в целом, по видам продукции и единицам продукции).

В основу классификации методов учета затрат положены способы группировки затрат по отдельным объектам учета (отдельным видам продукции или группам однородных изделий, заказам, переделам, процессам) и способы калькулирования себестоимости продукции (нормативный способ, способы суммирования затрат, исключения стоимости попутной продукции из общей суммы затрат, пропорционального распределения затрат и др.).

В зависимости от этих признаков различают нормативный, позаказный, попередельный и попроцессный методы затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции и метод директ-костинга (сокращенной себестоимости продукции).

2. Понятие и объекты калькулирования себестоимости продукции

Калькулирование – это исчисление себестоимости произведенной продукции, выполненных работ и оказание услуг.

В процессе калькулирования исчисляют себестоимость:

- всего выпуска продукции, выполненных работ и оказанных услуг;

- отдельных видов продукции, работ, услуг, основного и вспомогательного производств, а также обслуживающих производств и хозяйств;

- полуфабрикатов, используемых для последующей переработки или продажи;

- продукции, работ, услуг отдельных подразделений;

- незавершенного производства.

Указанные показатели себестоимости используются для составления отчета о прибылях и убытках, управления себестоимостью продукции, определения цен на продукцию (работы, услуги), а также результатов деятельности организации и ее отдельных подразделений и т.п.

Различают плановую, сметную, нормативную и отчетную, или фактическую, калькуляции.

Плановые калькуляции определяют среднюю себестоимость продукции или выполненных работ на плановый период (год, квартал). Разновидность плановых калькуляций – сметные калькуляции, их составляют на разовое изделие или работу для определения цены, расчетов с заказчиками и др.

Нормативные калькуляции составляют на основе действующих на начало месяца норм расхода сырья, материалов и других затрат (текущих норм затрат).

Отчетные, или фактические, калькуляции составляются по данным бухгалтерского учета о фактических затратах на производство продукции и отражают фактическую себестоимость произведенной продукции или выполненных работ. В фактическую себестоимость продукции включают и непланируемые непроизводительные расходы.

Объекты калькулирования себестоимости продукции и

калькуляционные единицы

Объекты калькулирования – отдельные изделия, группы изделий, полуфабрикаты, незавершенное производство, работы и услуги, себестоимость которых определяется. Аналитический учет затрат на производство ведется по объектам калькулирования. Разрешается открывать аналитические счета не на каждый объект, а на их группу.
Для каждого объекта калькулирования необходимо правильно выбрать калькуляционную единицу, в качестве которой применяют:

- натуральные единицы (тонны, метры, штуки и т.п.);

- условно-натуральные единицы, исчисляемые с помощью коэфициентов (тысяча условных банок консервов, спирт 100% крепости и др.);

- стоимостные единицы (затраты на рубль проданной продукции, на 1000 руб. стоимости запасных частей и т.п.);

- трудовые единицы (нормочас, нормосмена).

Калькуляционные единицы могут не совпадать с учетной натуральной единицей. В перерабатывающих организациях, например, учетной единицей 1 кг продукции, а калькуляционной единицей – 1т или 1ц. Применение укрупненных калькуляционных единиц упрощает составление плановых и отчетных калькуляций.

3. Способы исчисления себестоимости отдельных видов продукции

В процессе калькулирования исчисляют себестоимость всей продукции, ее отдельных видов и единиц отдельных видов.

При исчислении себестоимости отдельных видов продукции (работ, услуг) используют следующие способы: прямого расчета, суммирования затрат, нормативный, пропорционального распределения затрат, исключения стоимости попутной продукции из общей суммы затрат, комбинированный способ.

Способ прямого расчета. Сущность данного способа заключается в делении учтенных по статьям калькуляции затрат на количество единиц выпущенной продукции.

Способ суммирования затрат. При данном способе себестоимость единицы продукции исчисляют суммированием затрат по отдельным стадиям процесса ее производства или отдельным частям изделия.

Нормативный способ. Отдельные виды затрат на производство учитывают по текущим нормам, предусмотренным нормативными калькуляциями; обособленно ведут оперативный учет отклонений фактических затрат от текущих норм с указанием места возникновения отклонений, причин и виновников их образования; учитывают изменения, вносимые в текущие нормы затрат в результате внедрения организационно-технических мероприятий, и определяют влияние этих изменений на себестоимость продукции; фактическая себестоимость продукции (З_ф) определяется алгебраическим сложением суммы затрат по текущим нормам (З_н) с величиной отклонений от норм (О) и величиной изменений норм (И), т.е. по следующей формуле:

Способ исключения стоимости попутной продукции из общей суммы затрат на производство применяют в производствах с комплексной переработкой исходного сырья в едином технологическом процессе, когда вырабатывается несколько видов продукции и образуются отходы.

Для исчисления себестоимости полученных в процессе переработки сырья продуктов они классифицируются на основную продукцию, попутную продукцию и отходы.

Под основной продукцией следует понимать продукцию, высокие потребительские качества которой определяют основную цель переработки исходного сырья и материалов и включают в себя большую часть его стоимости.

Попутная продукция – это продукция, выработанная из исходного сырья и материалов вместе с основной, но отличающаяся от нее целевым назначением, потребительскими качествами и включающая в себя меньшую (по сравнению с основной продукцией) часть стоимости исходного сырья и материалов.

Отходы производства – это остатки исходного сырья и материалов, имеющие сравнительно невысокую общественную полезность, дальнейшая переработка которых в основном производстве организации невозможна или экономически нецелесообразна.

Способ пропорционального распределения затрат. При данном способе затраты на производство распределяют между видами продукции пропорционально какому-либо базису (объему производства отдельных видов продукции в натуральных показателях, стоимости произведенной продукции по ценам продажи и т.п.). Более детально сущность данного способа будет рассмотрена при изложении особенностей калькулирования в комплексных производствах.

Комбинированный способ предполагает использование различных способов исчисления себестоимости продукции. Особенно широко он используется в комплексных производствах.

4. Особенности калькулирования себестоимости продукции

в комплексных производствах

Основной особенностью совместно производимой продукции является невозможность ее идентификации до достижения определенной точки в процессе производства, которая называется точкой разделения. При этом разделение исходного сырья на отдельные продукты может осуществляться одновременно или в разное время.

До точки разделения возникают общие расходы, состоящие из стоимости перерабатываемого сырья и расходов по его переработке. После точки разделения полученные продукты могут считаться готовой продукцией.

При выработке основных и попутных продуктов возникает необходимость распределения общих расходов между отдельными видами продукции. С этой целью используют разные способы видами продукции. С этой целью используют разные способы пропорционального распределения затрат. Эти способы можно разделить на два вида:

- на основе натуральных показателей;

- на основе стоимостных показателей.

Способы распределения общих расходов на основе

натуральных показателей

По данной группе способов самым простым является способ распределения общих расходов пропорционально объему производства различных продуктов. При этом способе все выработанные продукты имеют одинаковые себестоимость и цену продажи. Если цены продажи отдельных видов продукции будут различными, это может привести к различной рентабельности, а иногда и убыточности отдельных видов совместно произведенной продукции.

Коэффициентный способ распределения общих расходов применяется в комплексных производствах, где из исходного сырья вырабатывается несколько видов основной продукции.

Для распределения общих затрат между видами продукции осуществляют следующие процедуры:

- каждому виду продукции присваивают коэффициент пересчета в приведенную единицу;

- количество каждого вида продукции умножают на установленные коэффициенты пересчета;

- определяют общее количество приведенных единиц (суммированием их количества по каждому виду продукции);

- общие затраты делят на общее количество приведенных единиц и исчисляют себестоимость одной приведенной единицы;

- себестоимость приведенной единицы умножают на количество приведенных единиц по каждому виду продукции.

Способы распределения общих расходов на основе

стоимостных показателей

Способ распределения общих расходов пропорционально стоимости продукции по ценам реализации. При данном способе общие расходы распределяют между видами выработанной продукции пропорционально их стоимости по ценам продажи.

Способ распределения общих расходов пропорционально себестоимости полуфабрикатов в точке разделения. Данный способ применяют в тех случаях, когда полученные в точке разделения полуфабрикаты подвергаются дополнительной обработке.

Для обеспечения одинаковой рентабельности продуктов, полученных в едином процессе, используют способ распределения общих расходов на основе постоянной доли прибыли в объеме продаж.

При данном способе для распределения общих расходов осуществляют следующие расчеты:

- определяют стоимость каждого вида продукции по ценам продажи;

- исчисляют сумму прибыли по каждому виду продукции;

- определяют себестоимость каждого вида продукции.

5. Нормативный метод учета затрат и калькулирования

себестоимости продукции

Для использования нормативного метода учета затрат и калькулирования себестоимости продукции необходимо:

- составлять нормативные калькуляции по каждому виду продукции (работ, услуг);

- осуществлять учет изменений норм затрат;

- выявлять отклонения фактических затрат от нормативных и определять отклонения фактических затрат от нормативных и определять причины и виновников этих отклонений;

- фактическую себестоимость отдельных видов продукции (работ, услуг) исчислять прибавлением к нормативным затратам отклонений фактических затрат от норм и изменений, вносимых в нормы затрат.

Нормативные калькуляции в управленческом учете имеют многоцелевое назначение. В планировании они используются для расчетов плановой себестоимости продукции, сметы затрат на производство, определения цен продажи продукции, трансфертных цен, смет затрат по центрам ответственности. В учете нормативные калькуляции необходимы для оценки незавершенного производства и брака продукции, контроля за себестоимостью продукции, исчисления фактической себестоимости отдельных видов продукции и всей продукции в целом.

Для составления нормативных калькуляций организация должна иметь соответствующую нормативную базу – нормативные документы технической подготовки производства, нормативы расхода производственных ресурсов, вспомогательную нормативную документацию.

Нормативы расхода производственных ресурсов включают нормативы, определяющие использование живого труда, предметов труда и средств труда.

Нормативами живого труда являются затраты рабочего времени на единицу продукции или работы, нормы выработки продукции в единицу времени, расценки для сдельщиков и тарифные ставки повременщиков, нормы обслуживания рабочих мест и оборудования, нормативы бюджета рабочего времени работников, нормативы численности ИТР и служащих и др.

По предметам труда разрабатываются нормы расхода сырья и основных материалов на производство единицы продукции (работ) или их слагаемых (г, кг, т), нормы расхода электроэнергии, пара, сжатого воздуха и других видов энергии для технологических целей и хозяйственных нужд, нормы расхода вспомогательных материалов на одно изделие, один машинокомплект, на 1000 руб. выпуска запасных частей и др.

По средствам труда разрабатывают нормы амортизационных отчислений, нормы съема продукции с единицы оборудования и с 1м² производственной площади, нормативы часовой, сменной и суточной производительности станков, установок и агрегатов, режимы работы оборудования в плановом периоде, нормативные коэффициенты использования оборудования по времени и мощности и др.

Нормы и нормативы использования производственных ресурсов разрабатываются совместно работниками технических служб, планового отдела и бухгалтерии. При разработке этих норм:

- либо используют данные предыдущего периода;

- либо заново разрабатывают технически обоснованные нормы.

При планировании общепроизводственных и общехозяйственных расходов целесообразно использовать нормативные коэффициенты этих расходов. Нормативный коэффициент должен исчисляться отдельно для переменных и для постоянных затрат.

Нормативный коэффициент переменных общепроизводственных расходов исчисляют делением планируемых переменных общепроизводственных затрат на планируемое количество машиночасов, нормочасов трудозатрат или другое планируемое количественное выражение определенной базы.

Нормативный коэффициент постоянных общепроизводственных расходов определяют отношением их планирумой величины к планируемому количественному выражению определенной базы (нормочасы трудозатрат или др.).

Учет изменений норм

Вновь разработанные нормы утверждаются руководителем организации или уполномоченными им лицами. На основе распорядительных документов соответствующие службы выписывают извещения об изменении норм и передают их в цехи, в отдел снабжения и экономические службы.

Новые нормы обычно вводятся с начала месяца, но они могут вводиться и в течение месяца. При значительном количестве изменений норм данные извещений целесообразно записать в карточки (ведомости) учета изменений норм, открываемые на каждое изделие.

Учет отклонений от норм

Отклонения от норм – это выявленная разница между фактическими и нормативными затратами. По содержанию отклонения делят на отрицательные (переход) и положительные (экономия).

Отрицательные отклонения возникают при нарушении технологического процесса производства продукции, недостатков в организации и управлении производством (при порче сырья и материалов, наличии брака, при сверхурочных работах и т.п.).

Положительные отклонения являются следствием мер, направленных на повышение эффективности производства (при рациональном использовании отходов, устранении брака, совершенствовании технологии производства и т.п.). Положительные отклонения могут возникать при использовании заниженных норм, поэтому нормы периодически пересматриваются и при необходимости – повышают.

Пересчет остатков незавершенного производства

Остатки незавершенного производства на конец предыдущего месяца являются остатками незавершенного производства на начало следующего месяца. На конец предыдущего месяца незавершенное производство оценивают исходя из норм, действующих в прошлом месяце.

При изменении норм на отчетный месяц возникает необходимость переоценки незавершенного производства на начало месяца исходя из норм, установленных на отчетный месяц. Такая переоценка осуществляется двумя способами: прямого пересчета всех объектов незавершенного производства на величину изменений норм и укрупненного пересчета по калькуляционным статьям на величину изменений норм.

При способе пересчета всех объектов незавершенного производства на величину изменений норм стоимостные показатели незавершенного производства по деталям, узлам, полуфабрикатам и другим объектам незавершенного производства умножают на величину изменений норм в процентах.

При способе укрупненного пересчета по калькуляционным статьям на величину изменения норм остатки незавершенного производства по каждой калькуляционной статье умножают на исчисленный процент изменений.

Сводный учет затрат и калькулирование себестоимости продукции

Исчисление фактической себестоимости отдельных видов продукции при нормативном методе осуществляют в ведомостях сводного учета затрат на производство.

На основе показателей ведомостей сводного учета затрат организации составляют отчетные калькуляции по всей продукции в целом и по отдельным видам. Формы калькуляционных расчетов, количество составляемых калькуляций зависят в основном от производственных особенностей организаций. Например, в организациях с большой номенклатурой вырабатываемой продукции отчетные калькуляции составляются по группам однородной продукции; себестоимость отдельных видов продукции определяют с помощью коэффициентов, исчисляемых соотношением фактических и нормативных затрат.

Форма калькуляционного листа может зависеть от степени охвата калькулируемых объектов и периода, за который составляется отчетная калькуляция.

Нормативный метод учета затрат на производство возник на базе американской системы «стандарт-кост», поэтому они имеют много общего. Вместе с тем они имеют и существенные различия.

1. Система «стандарт-кост» не регламентирована, она не имеет единой методики установления стандартов и ведения учетных реестров. Нормативный метод учета затрат регламентирован, разработаны общие и отраслевые стандарты и нормы.

2. В системе «стандарт-кост» текущий учет изменений норм не ведется, в то время как при нормативном методе текущий учет изменений норм осуществляется в разрезе причин и инициаторов.

3. При системе «стандарт-кост» косвенные расходы относят на себестоимость продукции в пределах норм, а выявленные отклонения фактических косвенных расходов от нормативных списывают на счета финансовых результатов. При нормативном методе косвенные затраты относятся на себестоимость продукции в сумме фактических расходов.

4. При системе «стандарт-кост» широко применяется идеальные или теоретические стандарты, в то время как при нормативном методе нормы затрат устанавливаются исходя из существенных производственных условий.

5. Текущий учет изменений норм и списание фактических сумм косвенных расходов на себестоимость продукции при нормативном методе обусловливают иной порядок оценки незавершенного производства и выпуска продукции, чем при системе «стандарт-кост».

6. Позаказный метод учета затрат и калькулирования

себестоимости продукции

При позаказном методе объектом учета и калькулирования является отдельный производственный заказ. Под заказом понимают изделие, мелкие серии одинаковых изделий или ремонтные, монтажные и экспериментальные работы.

Заказы открывают в плановом отделе на основании договоров с заказчиками или по заявкам структурных подразделений организации.

Позаказный метод используется в индивидуальных и мелкосерийных производствах (строительстве, производстве турбин, самолетов и т.п.).

При позаказном методе все затраты считаются незавершенным производством вплоть до окончания работ по заказу. Отчетную калькуляцию составляют только после выполнения заказа, время составления ее не совпадает со временем составления периодической отчетности.

При частичном выполнении заказов и сдачи их заказчикам частичный выпуск оценивают по плановой себестоимости данного заказа или по фактической себестоимости ранее выполненных заказов с учетом изменений в их конструкции, технологии, условиях производства.

Законченные работы по заказу оформляют документами на приемку произведенной продукции или выполненных работ (актами, ведомостями и др.).

При выполнении заказа фактические затраты по каждой статье калькуляции сравнивают с плановыми, выявляют отклонения по ним и выясняют причины и виновников отклонений для принятия решений по снижению себестоимости продукции (работ, услуг) в будущем.

Главная задача при использовании позаказного метода – повышение оперативности контроля за прямыми затратами, что возможно при внедрении основных элементов нормативного метода учета затрат (учета затрат по нормам и отклонений от норм) по всем операциям и работам, осуществляемым при выполнении заказов.

7. Попередельный метод учета затрат и калькулирования

себестоимости продукции

Попередельный метод предполагает учет затрат на производство не только по видам продукции и статьям калькуляции, но и по переделам.

Под переделом понимают совокупность технологических операций по выработке промежуточного продукта (полуфабриката) или готовой продукции (на последнем переделе). Так, в черной металлургии переделами являются выплавка чугуна (доменный цех), выплавка стали (сталеплавильный цех), прокат (прокатный цех); в текстильной промышленности – выработка пряжи, изготовление ткани и ее крашение.

Этот метод применяется в производствах с комплексным использованием сырья, а также в отраслях промышленности с массовым и крупносерийным производством, где обрабатываемое сырье и материалы проходят последовательно несколько фаз обработки – переделов.

Различают бесполуфабрикатный и полуфабрикатный варианты попередельного метода учета затрат на производство и калькулирование себестоимости продукции.

При первом варианте учет затрат себестоимости полуфабрикатов после каждого передела не определяют, а исчисляют лишь себестоимость готового продукта.

При втором варианте движение полуфабрикатов из цеха в цех оформляют бухгалтерскими записями и калькулируют себестоимость полуфабрикатов после каждого передела, что позволяет выявлять себестоимость полуфабрикатов на различных стадиях их обработки и тем самым обеспечивать более действенный контроль за себестоимостью продукции.

При попередельном методе используют важнейшие элементы нормиативного метода – систематическое выявление отклонений фактических затрат от текущих норм (плановой себестоимости) и учет изменений этих норм. В первичной документации и оперативной отчетности фактический расход сырья, материалов, полуфабрикатов, энергии и др. необходимо сопоставлять с нормативным. Использование элементов нормативного метода позволяет ежедневно осуществлять контроль за затратами на производство, вскрывать причины отклонений от норм, выявлять резервы снижения себестоимости продукции.

8. Попроцессный (простой, однопередельный) метод учета затрат

и калькулирования себестоимости продукции

Данный метод применяется в организациях со следующими признаками производственного процесса:

- массовый характер производства одного или несколько видов продукции;

- краткий период технологического процесса;

- незавершенного производство отсутствует или оно незначительно.

К таким организациям следует отнести организации добывающих отраслей промышленности (угледобывающей, нефтедобывающей и др.) промышленности строительных материалов, электро- и теплостанции и др. Широко применяется попроцессный метод в энергетических хозяйствах вспомогательных производств.

При попроцессном методе затраты учитываются по установленным статьям калькуляции по всему производственному процессу или по отдельным стадиям процесса производства.

В зависимости от количества наименований выпускаемой продукции и наличия незавершенного производства применяются три варианта начисления себестоимости единицы продукции.

Первый вариант (самый простой) применяется в основном производстве тех организаций, где вырабатывается один вид продукции и отсутствует незавершенное производство, - в организациях угольной и горно-рудной промышленности, при производстве строительных материалов и т.п., а также в энергетических хозяйствах вспомогательных производств. Себестоимость единицы продукции в указанных производствах определяют делением суммы затрат по производственному процессу на количество единиц выпущенной продукции.

Второй вариант применяют в тех производствах, где вырабатывается несколько видов продукции и отсутствует незавершенное производство, - на электростанциях, где одновременно вырабатывается электро – и тепловая энергия, в организациях нефтедобывающей промышленности (добываются нефть и газ) и др.

Третий вариант исчисления себестоимости единицы продукции применяется в производствах с достаточно длительным периодом процесса производства и имеющих поэтому незавершенное производство и конец отчетного периода – в организациях лесозаготовительной, торфяной промышленности и т.п.

Остатки незавершенного производства на начало и конец отчетного периода оценивают установленным в организации способом. Затем затраты отчетного периода корректируют на стоимость незавершенного производства на начало и конец отчетного периода и скорректированную сумму затрат делят на количество единиц выработанной продукции.

В некоторых организациях незавершенное производство пересчитывают по установленным коэффициентам в готовую продукцию. Себестоимость единицы продукции в этом случае определяют делением суммы затрат отчетного месяца на количество приведенных единиц.

9. Метод учета затрат и калькулирования сокращенной

себестоимости продукции («директ-костинг»)

Метод «директ-костинг» (себестоимость по прямым затратам). При исчислении сокращенной себестоимости продукции используют показатели маржинального дохода и остаточного дохода (прибыли от производства).

Маржинальный доход определяют, вычитая из выручки от продажи продукции или стоимости произведенной продукции сумму переменных затрат.

Показатель остаточного дохода или прибыли от производства исчисляют вычитанием из маржинального дохода постоянных затрат.

Показатели маржинального дохода и прибыли от производства имеют важное значение для управления себестоимостью продукции. Они показывают зависимость этих показателей от цен на продукцию, структуру выпускаемой продукции, величины переменных и постоянных затрат.

На основе анализа взаимосвязи «затраты – объем – прибыль» определяют критическую точку объема производства в единицах продукции или стоимости продукции. Определяют по формуле:

где Ц - цена единицы продукции.

В сезонных производствах при выполнении работ долгосрочного характера общехозяйственные расходы при обычном порядке их списания входят в состав незавершенного производства (на счетах 20, 23 и др.). При втором же варианте они ежемесячно списывают на счет «Продажи». При отсутствии выпуска продукции за какой-либо месяц на счете «Продажи» отражаются только общехозяйственные расходы. Счет «Продажи» ежемесячно закрывается счетом «Прибыли и убытки». В этом случае организация становится убыточной.

К положительным моментам списания общехозяйственных расходов на счет 90 «Продажи» следует отнести:

- упрощение порядка списания общехозяйственных расходов и калькулирования себестоимости отдельных видов продукции;

- уменьшение суммы налога на имущество в связи с уменьшением стоимости готовой и отгруженной продукции и незавершенного производства;

улучшение показателей оборачиваемости оборотных активов и всего имущества организации в связи с уменьшением их величины в активе баланса;

- улучшение показателей рентабельности оборотных активов и всего имущества организации в связи с уменьшением их величины в активе баланса.

Дата добавления: 2014-01-20