Аудит правильности начисления и уплаты НДФЛ

Однако весь начисленный ЕСН должен быть перечислен в бюджет.

При аудите этого вопроса используется гл. 23 НК РФ «НДФЛ». В соответствии с ней, налогоплательщиками являются лица, получающие доходы или в денежной или в натуральной форме.

При выплате доходов организации выступают в качестве налоговых агентов, которые в соответствии с НК РФ, обязаны при каждой выплате дохода произвести исчисления дохода, удержание и перечисление в бюджет. Удержание НДФЛ должно производиться из средств, выплачиваемых налогоплательщику (гл. 23 ст. 24 НК РФ). Расчет налоговой базы по НДФЛ налоговые агенты обязаны вести в налоговом регистре, который называется «карточка по учету доходов физических лиц».

Виды нарушений и ошибок, встречающихся в расчете НДФЛ, приведены в таблице.

№ п/п	Виды нарушений и ошибок	Суть нарушения. Требования законодательства и нормативных актов.
	К доходам, облагаемым по ставке 30% или 35%, применяется налоговые вычеты.	Не учитывается п.4 ст. 20 НК РФ, из которого следует, что налоговые вычеты применяют только к доходам, облагаемым по ставке 13%. Такая ошибка часто встречается при налогообложении дивидендов и материальной выгоды по заемным средствам.
	Не производится перерасчет НДФЛ, лицам, не имеющим российского гражданства, но проживающим на территории России более 183 дней в календарном году.	Согласно п. 3 ст. 210 НК РФ, по ставке 30% облагаются доходы лиц, не являющиеся налоговыми резидентами России, т.е. проживающими в России менее 183 дней в календарном году. Если налогоплательщик представил документы, доказывающие, что он в течение года проживал в России больше этого срока, то должен быть произведен перерасчет налога. НДФЛ при этом со всех полученных доходов рассчитывается по ставке 13% с применением налоговых вычетов.
	При выдаче работникам заработной платы в натуральной форме для целей налогообложения учитывается себестоимость продукции	Цена продукции, выдаваемой в качестве заработной платы, должна определяться согласно ст. 40, ст. 211 НК РФ. Из них следует, что для налогообложения используется цена с учетом НДС и акцизов, т.е. рыночная цена. Если организация выдает работникам продукцию по сниженным ценам, то налоговые органы должны произвести перерасчет цен. При этом налоговые органы ссылаются на то, что участники сделки являются взаимозависимыми лицами, а так же на то, что отклонение в ценах не должно быть более, чем на 20% от обычно применяемых цен.
Пример. Работнику начисли заработную плату 10 000 руб. Вместо денег ему выдали свою продукцию: комплекты постельного белья. Себестоимость одного комплекта составляет 250 руб. Работнику в счет заработной платы было выдано 40 комплектов. Отпускная цена комплекта составляет 500 руб., таким образом, налоговая база составляет 20 000 руб.
	Физические лица вносят налог в кассу за полученные ими товары, работы, услуги	Обязанности налоговых агентов по взиманию налога установлены п.4 ст.226 НК РФ. Так налоговый агент обязан удерживать НДФЛ только при выплате средств. Если никаких доходов в денежной форме не выплачивалось, то удержать НДФЛ не возможно. Вместе с тем в налоговом кодексе установлено, что удержание у налогоплательщика начисленной суммы налога НДФЛ производится налоговым агентом за счет любых денежных средств, выплачиваемых налогоплательщику (п.4 ст.236). При этом удерживаемая сумма не должна превышать 50% от выплаты.
	При невозможности взыскания налога организация вносит платежи за счет своих средств	Такой способ уплаты налога запрещен п.10 ст.226 НК РФ. Если с налогоплательщика удержать НДФЛ не возможно, то предприятие должно передать эту сумму на взыскание через налоговые органы. Налог на взыскание должен быть передан в налоговые органы в течение месяца, когда стало известно о невозможности удержать его.
	Налог начисляется в момент выдачи доходов физическим лицам	В соответствии с п.2 ст.223 НК РФ, при оплате труда работникам датой получения доходов считается последний день месяца, за который был начислен доход, поэтому НДФЛ должен начисляться одновременно с начислением заработной платы, т.е. в последний день месяца.
	Налог в бюджет вносится в момент его начисления	Нарушен п.6 ст.226 НК РФ, где сказано, что налог перечисляется при получении в банке средств на оплату труда работников или после фактической выплаты денежных средств налогоплательщику, следовательно, пока деньги в банке на заработную плату не получены, обязанности по перечислению НДФЛ не возникает.
	Не удерживается НДФЛ с оплаты проезда работников к месту работы и обратно	Нарушен п.2 ст. 211, где сказано, что в доход работника включается стоимость оплаченных за него услуг. Это требование не относится к оплате командировочных расходов, которые не облагаются НДФЛ по ст. 217.
	Не удерживают НДФЛ с самостоятельно установленных предприятием пособий и компенсаций	Чаще всего примером таких выплат может быть пособие на питание или компенсация в связи с повышением цен. В доход работника такие суммы можно не включать только в том случае, если такие выплаты предусмотрены в законодательном порядке. В противном случае НДФЛ удерживать необходимо.
	Безосновательно удерживается НДФЛ с лиц получающих материальную выгоду по заемным средствам	Когда работник получает от предприятия беспроцентный займ или если размер процентов по договору меньше чем ¾ действующей ставки рефинансирования, то у работника возникает материальная выгода. Расчеты с работниками по займам учитываются на счет 73, который подвергается изучению аудиторами. В соответствии со ст. 212 НК РФ выгода, полученная физическим лицом от экономии на процентах за пользование заемными средствами, включаются в налоговую базу по НДФЛ. Она рассчитывается как разница между суммой процентов исчисленных, исходя из ¾ ставки рефинансирования действующей на дату получения средств и суммы процентов по договору. Определять налоговую базу по доходам в виде экономии на процентах должен сам налогоплательщик. Однако налогоплательщик вправе уполномочить выдавшую в заем организацию рассчитать сумму материальной выгоды, удержать НДФЛ и перечислить налог в бюджет. В этом случае на заимодавца возлагаются функции налогового агента. Передача полномочий организации по удержанию НДФЛ должна быть оформлена нотариально удостоверенной доверенностью, без которой НДФЛ по заемным средствам удерживать нельзя.
	Пример. В сентябре организация выдала двум своим работникам займы по 100 000 руб. каждому сроком на 1 месяц. Первому работнику займ был выдан под 10% годовых, а второму под 5%. Ставка рефинансирования на дату выдачи составляет 13%. Следовательно, ¾ от ставки рефинансирования = 13%*3/4=9,75. Таким образом, первый сотрудник, получивший займ под 10% годовых, материальной выгоды не имеет. Второй же сотрудник по этому займу материальную выгоду имеет, т.к. 5%<9,75%. Этот работник предоставил организации нотариально заверенную доверенность удержание НДФЛ по заемным средствам из причитающейся заработной платы. 1 шаг. 100 000 х 5% / 12 = 416,7 руб. 2 шаг. Рассчитаем сумму процентов по займу, исходя из ¾ от ставки рефинансирования 100 000 х 9,75% / 12 = 812,5 руб. 3 шаг. Материальная выгода по данному займу составит 812,5 – 416,7 = 395,8 руб. 4 шаг. Рассчитаем НДФЛ с материальной выгоды а) заем использован на личные нужды сотрудника. Ставка рефинансирования в этом случае составит 35% 395,8 х 35% = 138,5 руб. б) заем использован на цели строительства жилья и уплату процентов, взятым на строительство, 395,8 х 13% = 51,5 руб. Применение ставки 13% должно быть подтверждено соответствующими документами (копия договоров на строительство, банковский договор)
	С лиц, получивших беспроцентные займы на срок более 1 месяца, НДФЛ взимается ежемесячно (при наличии доверенности от работника)	Предположим, что работник получил беспроцентный займ на год в сентябре 2005г. и предоставил организации доверенность на удержание НДФЛ. Для расчета НДФЛ материальная выгода по заемным средствам согласно ст.223 НК РФ определяется при выплате процентов за пользование этими средствами. Если эти проценты в течение года не вносились, то материальная выгода определяется 1 раз в год (ст.212 НК РФ). В связи с тем, что в нашем примере займ будет возвращен в 2006г., то материальную выгоду надо определить на декабрь 2005г. и второй раз на сентябрь 2006г., а не помесячно. НДФЛ с материальной выгоды удерживается помесячно, если договором предусмотрено помесячное внесение процентов.
	Ошибки в учете и налогообложении материальной помощи	В бухгалтерии выплату материальной помощи, как правило, отражают записью: Д-т 91.2 (84) К-т 50 Этот способ методологически неверен, т.к. не позволяет сформировать аналитические данные для налогообложения. Достаточно часто выдача материальной помощи отражается через счет 70: Д-т 91.2 К-т 70 Однако такая проводка не предусмотрена действующим планом счетов, т.к. счет 70 используется для расчетов по оплате труда, а материальная помощь, в соответствии с НК РФ, оплатой труда не является. Поэтому выплату материальной помощи аудиторы должны проверять очень тщательно, причем материальная помощь в пределах 2000 руб. в год НДФЛ не облагается. В налоговой карточке она отражается как необлагаемые выплаты. С материальной помощи, превышающей 2000 руб. в год, НДФЛ удерживается по ставе 13%. Вместе с тем, имеются случаи, когда материальная помощь не облагается НДФЛ не зависимо от размера. В соответствии со ст. 217 НК РФ в таким случаям относятся выплаты материальной помощи в связи со смертью родственников работника, членов его семьи или выплаты родственникам умершего работника. К заявлению на выплату материальной помощи должны быть приложены документы, подтверждающие этот факт (например, копия свидетельства о смерти)
	Не отражается в налоговой карточке и не облагается НДФЛ стоимость подарков, выдаваемых организацией своим работникам	Стоимость подарков, получаемых работником, является его доходом, который облагается НДФЛ. Налоговая база при этом определяется исходя из рыночной стоимости подарка, включая НДС (ст. 40, ст. 2144 НК РФ). Причем стоимость подарков, не превышающая 2000 руб. в календарном году, НДФЛ не облагается, но в налоговой карточке обязательно отражается. На стоимость подарков, превышающую 2000 руб., начисляется налог по ставке 13%. Например, сотруднику подарили пылесос стоимостью 8500 руб. Это был первый подарок в календарном году. Налоговая база составит: 8500-2000=6500 руб. НДФЛ=6500*13%=845 руб. Отражение купленного пылесоса в бухгалтерском учете: Д-т 41 К-т 60на сумму 7200 руб. Счет 41 употребляется потому, как в этом случае пылесос является товаром, т.к. его покупают с целью передачи другому лицу и в этом случае меняется собственник (переходит право собственности). Отражение НДС: Д-т 19 К-т 601300 руб. Передача пылесоса является безвозмездной реализацией: Д-т 91.2 К-т 417200 руб. Начислен НДС с реализации: Д-т 90.3 К-т 681300 руб. Зачет НДС: Д-т 68 К-т 191300 руб.
	Взимание НДФЛ с учредителя, реализовавшего свою долю в уставном капитале	Согласно п.1 ст.208 НК РФ, сумма, полученная от реализации доли в уставном капитале является доходом, облагаемым НДФЛ. Причем, в соответствии со ст.228, НК РФ уплачивается налогоплательщиком, а не налоговым агентом. Ст.220 НК РФ разрешается уменьшить налогооблагаемых доход на расходы, связанные с его получением. В состав расходов относится документально подтвержденные расходы на приобретение доли, оплату услуг посредников, регистрации и т.д. До 30 апреля года, следующего за тем, когда была продана доля, налогоплательщик должен подать декларацию по НДФЛ (3-НДФЛ) и заплатить налог.
	Стандартные налоговые вычеты предоставляются без заявления работника	Нарушен п.3 ст.218, Гед сказано, что основанием для предоставления вычетов является заявление работников. К оправдательным документам, подтверждающим стандартные вычеты, относятся так же справки о составе семьи, копии справок свидетельств о рождении ребенка, справка с места учебы. К лицам, работающим по гражданско-правовым договорам, стандартные вычеты не применяются.
	Не уплачивается налог по месту нахождения обособленных подразделений	Если у организации есть территориально обособленные подразделения, то НДФЛ должен уплачиваться по месту нахождения головной организации и по месту нахождения обособленных подразделений. Налог по месту нахождения обособленных подразделений рассчитывается, исходя из суммы дохода, начисляемого работникам этих подразделений. Сведения о доходах работников (справки) по форме 2-НДФЛ подает головная организация.