Характеристики основних підходів до формування систем управління витратами

Підхід	Основні методи	Сутність методів

Методи контролю витрат	Стандарт-кост (Standard-costing)	Метод передбачає попереднє нормування витрат за елементами та статтями витрат; складання нормативних калькуляцій; окремий облік нормативних витрат та відхилень; аналіз відхилень; уточнення калькуляцій при зміні норм.
Методи зниження витрат	Попроцесний облік (Activitybased costing)	Метод передбачає використання норм та нормативів, складання кошторисів та облік відхилень. По завершенні кожної операції накопичуються витрати у відношенні до їх середнього рівня, які перераховуються надалі на одиницю продукції.
Процесно-орієнтоване управління витратами (Activity-based management)	Метод передбачає створення системи переносу витрат підприємства на вартість продукції, для якої потрібно понести ці витрати, а також удосконалення операцій за рахунок управління носіями функцій, що сприяють виникненню витрат.
Метод порівняння ключових показників та процесів (Bench-marketing)	Метод передбачає розгляд рівнів розвитку підприємств як контрольних значень (бенч-марків), вивчення етапів діяльності кращих підприємств та факторів здійснення (enablers), які сприяють підвищенню конкуренто-спроможності підприємства.
Метод калькулювання цільової собівартості (Targetcosting)	Метод передбачає визначення цільової ціни на продукцію, відповідно до якої визначається бажана сума прибутку та собівартості продукції, яка є критерієм для розробки, виробництва та просування продукції.
Метод безперервного вдосконалення (Kaizen-costing)	Метод передбачає забезпечення необхідного рівня собівартості та пошук можливостей зниження витрат до певного цільового рівня.
Реінжинірінг бізнес-процесів (Business process reengineering)	Метод передбачає визначення пріоритетних бізнес-процесів для ефективної роботи підприємства; аналіз та оцінку їх оптимальності за витратами, якістю тощо; формування оптимальної моделі виконання процесу; визначення критеріїв якості кінцевих та проміжних результатів та нормативів їх виконання; розробку регламентів бізнес-процесів; організацію моніторингу впровадження оптимзованих бізнес-процесів.
Методи стратегічного управління	Аналіз ланцюжків вартостей (Value chain analysis)	Метод передбачає визначення послідовності процесів, які формують максимальну додану вартість продукції; аналіз цих процесів та моделювання ланцюжків вартості, визначення можливих шляхів оптимізації бізнес-процесів.
Стратегічне позиціювання (Strategic positioning analysis)	Метод передбачає формування стратегій сталого розвитку конкурентних переваг – низької собівартості (лідирування за витратами) та диференціацію продукції. Лідирування за витратами базується на економії за рахунок масштабів виробництва; використання досвіду управління собівартстю у вигляді формування еміпиричних залежностей витрат від різних факторів бізнесу; суворий контроль за витратами.
Аналіз витратоформуючих факторів (Cost driver analysis)	Метод передбачає проведення аналізу витрат на більш високому рівні їх формування з подальшою розробкою планів та програм розвитку за рахунок впровадження організаційно-технічних та економічних інновацій.

В основі кожного з представлених підходів лежить використання конкретних методів і концепцій. Умовою успішного використання цих підходів є те, що жоден з них не може вважатися універсальним для усіх підприємств. А до вибору конкретного методу управління витратами потрібно підходити ситуаційно з урахуванням конкретних управлінських завдань, забезпечуючи при цьому системний характер управління. Потрібно пам’ятати, що вибір того чи іншого підходу, так або інакше, пов’язаний із зіставленням вигод від його використання з витратами на його здійснення.

3. Мета, область застосування та переваги системи «стандарт кост»

Система "стандарт-кост" виникла на початку XX ст. у США. Це був один із принципів наукового менеджменту, запропонований Ф. Тейлором, Г. Емерсоном та ін. Перші згадування про систему "стандарт-кост" зустрічаються в книзі Г. Емерсона "Продуктивність праці як основа оперативної роботи і заробітної плати". Уперше повну систему нормативного визначення витрат описав у 1911 р. Ч. Гаррісон. У статті "Облік собівартості на допомогу виробництву" (1918 р.) він детально охарактеризував цю систему.

Метод обчислення стандартної собівартості одиниці продукції в США і Великобританії одержав назву "стандарт-кост".

Термін "стандарт-кост" дослівно означає стандартні вартості: "стандарт" - кількість необхідних виробничих витрат для виготовлення одиниці продукції чи заздалегідь обчислені витрати на виробництво одиниці продукції або надання послуг; "кост" - це грошове вираження виробничих витрат, що припадають на одиницю продукції.

Зміст системи "стандарт-кост" полягає в тому, що враховується лише те, що повинно відбутися, а не те, що відбулося, ураховується не реальне, а належне й обґрунтовано відображається відхилення, що виникло. В основі лежить чітке, тверде впровадження норм витрат матеріалів, енергії, робочого часу, роботи, зарплати й інших витрат, пов'язаних із виготовленням будь-якої продукції чи напівфабрикатів. До того ж установленої норми не можна недовиконати. Перевищення норми над фактом означає, що вона була встановлена помилково.

Таким чином, "стандарт-кост" - це система управлінського обліку, спрямована на регулювання прямих витрат виробництва шляхом зіставлення до початку виробництва стандартних калькуляцій та обліку фактичних витрат із виділенням відхилень від стандартів.

Її перевагами порівняно з іншими традиційними методами обліку й контролю є те, що:

1. Основою виявлення відхилень від стандартів у процесі витрати ресурсів є бухгалтерські записи на спеціальних рахунках, а не їхнє документування. Перед менеджерами постає задача не документувати відхилення, а запобігати їм.

2. У бухгалтерському обліку виявлені відхилення відображають не всі компанії, а лише ті, що використовують поточні стандарти.

3. Виділення спеціальних синтетичних рахунків для обліку відхилень здійснюють за статтями калькуляції, за факторами відхилень.

4. На підставі встановлених стандартів можна заздалегідь визначити суму очікуваних витрат на виробництво й реалізацію виробів, розрахувати собівартість одиниці виробу з метою встановлення договірних цін, а також скласти проект звіту про доходи. Завдяки цій системі керівництво фірм забезпечене інформацією про величину відхилень від нормативів, причини їх виникнення й використовує її для прийняття оперативних управлінських рішень.

5. Порівняно простою є техніка ведення обліку виробничих витрат і калькулювання собівартості продукції, оскільки картки стандартної собівартості з указівкою нормативної кількості виробничих витрат друкуються заздалегідь.

6. Система "стандарт-кост" передбачає менший штат працівників, оскільки в межах цієї системи облік ведеться за принципом виключення, тобто враховуються лише відхилення від стандартів. Чим стабільніше працює підприємство й чим більш стандартизованими є виробничі процеси, тим менш трудомістким є облік витрат і калькулювання собівартості продукції.

До переваг системи "стандарт-кост" відносять також забезпечення інформацією про очікувані витрати на виробництво й реалізацію виробів; установлення ціни на підставі заздалегідь обрахованої собівартості одиниці продукції; складання звіту про доходи й витрати з виділенням відхилень від нормативів і причин їхнього виникнення.

Система "стандарт-кост" має й недоліки. Наприклад, важко скласти стандарти відповідно до технологічної карти виробництва. Зміна цін, викликана конкурентною боротьбою за ринки збуту товарів, інфляцією, ускладнює обчислення незавершеного виробництва й вартості залишків готових виробів на складі.

Попри ці недоліки, керівники особливо закордонних фірм використовують систему "стандарт-кост" як могутній інструмент контролю витрат виробництва й калькулювання собівартості продукції, управління та планування з метою одержання максимального прибутку.

4. Особливості та порядок організації обліку витрат і результатів в системі «директ-костинг»

Метод калькулювання “директ-костинг” виник в США в період Великої депресії і набув широкого поширення в 50-х рр. XX ст. До початку Великої депресії (1928 р.) для розрахунку собівартості використовувалася система обліку повних витрат, що, на думку аналітиків того часу, призвело до штучного викривлення показників прибутку. Для вирішення даної проблеми була розроблена нова система, що отримала назву “директ-костинг”. Вона була запроваджена в 1936 р. американцем Д. Харрісом. Дана назва виникла не випадково. На перших етапах практичного застосування цієї системи в собівартість, що обчислюється за змінними витратами, включалися тільки прямі витрати, а всі види непрямих витрат списувалися безпосередньо на фінансові результати. Внаслідок цього загальна сума змінних затрат збігалася з сумою прямих затрат, що і знайшло відображення в назві.

Адже “директ-костинг” означає буквально “облік прямих затрат ”. На сучасному етапі “директ-костинг” передбачає включення в собівартість не тільки прямих змінних, але й частини змінних непрямих витрат. Тому тут в наявності деяка умовність назви і цю систему доцільніше називати “variable-costing”, що означає облік змінних затрат і більш відповідає принципу, використовуваному в даному методі. Так, сам термін мав точну відповідність між назвою та функціональним наповненням в 50-х роках ХХ ст., коли тільки почав застосовуватись. Крім того, в різних країнах ця система іменується по-різному.

Сутність методу полягає в принципово новому підході до включення затрат в собівартість. Вони поділяються на постійні, тобто не залежні від обсягу випуску продукції, і змінні, тобто змінні в прямому зв’язку зі змінами обсягу випуску. Тільки змінні затрати включають в собівартість. Для її визначення суму змінних затрат ділять на кількість виготовленої продукції.

Постійні ж затрати взагалі не включають в розрахунок собівартості виробів, а як витрати даного періоду списують на отриманий прибуток протягом того періоду, в якому вони були понесені. Існує безліч думок про правомірність такого неповного включення затрат в собівартість. Основним аргументом проти цього висувають думку про те, що постійні затрати також беруть участь в процесі створення продукції. Простіше кажучи, без заводу і верстатів нічого б взагалі не створили, а значить, вони також створюють собівартість нарівні з робочою силою і іншими змінними витратами. Але, з іншого боку, виходить, що постійні витрати по-різному беруть участь в створенні собівартості різного обсягу однієї і тієї ж продукції.

· облік за носіями затрат (калькуляція собівартості одиниці виробу);

Практичне використання “директ-костингу” показало, що є деяка частина постійних витрат, яка безпосередньо пов’язана з виробництвом конкретного продукту (або центром відповідальності) і може бути віднесена на нього прямим розрахунком без попереднього розподілу. Такі постійні прямі витрати закордоном отримали назву специфічних, а метод управлінського обліку на основі змінних і частини прямих постійних називається розвиненим “директ-костингом”.

Різниця між маржею і прямими постійними витратами називається напівмаржею, яка в іноземній практиці визначається в центрах відповідальності не лише на підприємстві, але й за його межами за сегментами діяльності.

Директ-костинг може застосовуватися як при фактичних, так і при нормалізованих та нормованих затратах.

Таким чином, узагальнивши проаналізовану інформацію визначимо основні

1. Застосовується в управлінському обліку для оперативного прогнозування, здійснення контролю, економічного аналізу і прийняття управлінських рішень щодо подальшого планування діяльності.

2. Метод є досить ефективним при внутрішнього господарчому розрахунку з застосуванням внутрішньогосподарських трансфертних цін.

3. Спрощення і точність обчислення собівартості послуг (продукції, робіт); відсутність складних розрахунків при розподілі постійних витрат.

4. Можливість визначення порога рентабельності, запасу міцності підприємства та нижньої межі ціни послуг (продукції, робіт) або замовлення.

5. Можливість визначення оптимальної програми випуску та реалізації послуг (продукції, робіт); можливість проведення порівняльного аналізу рентабельності різних видів послуг (продукції, робіт).

6. Можливість керувати обсягом виробництва товарів при їх масовому випуску на ринок.

1. Не рекомендується для складання фінансової звітності і оподаткування.

2. При використанні демпінгу виникає небезпека, де маса постійних витрат не зможе бути покрита маржинальним доходом, тобто підприємство потрапляє в зону збитковості; на практиці виникають труднощі при розподілі витрат на постійні й змінні.

3. Ведення обліку у розрізі лише виробничої собівартості.

4. Створює тенденцію для того, щоб ігнорувати необхідність відтворення постійних витрат через ціну виробу.