Налоговое обязательство

Рис. 10.2. Схема определения налоговых обязательств по подоходному налогу физического лица [32]

Подоходный налог с физических лиц в зарубежных странах уплачивается или на основе декларации, или взимается непосредственно из источника дохода (например, налог из заработка наемных работников удерживается работодателем).

В Великобритании налог на доходы граждан имеет шедулярную форму, предполагающую группирование налогооблагаемых доходов по определенному признаку, определенному в шедуле [32, 87].

В Германииналогообложение подоходным налогом с физических лиц зависит от определенного класса, к которому относится лицо. Также как и в подавляющем большинстве зарубежных стран, налогообложение зависит от вида доходов.

В общем случае, в развитых странах, в совокупный годовой доход включаются: заработная плата, доплаты, премии, выплаты сверх основной заработной платы, не имеющие компенсационного характера, другие выплаты и поступления, в том числе: пособия, оплата натурой, компенсационные выплаты, а также полученные материальные и нематериальные выгоды. Кроме того, во всех странах в совокупный годовой доход включаются доходы от предпринимательской деятельности. При этом некоторые виды предпринимательской деятельности облагаются самостоятельным промысловым (профессиональным) налогом [32].

Пассивные доходы, такие, как дивиденды, проценты по облигациям и по остаткам на счетах банков, проценты по государственным, муниципальным и другим ценным бумагам, могут, как включаться в совокупный годовой доход налогоплательщика для целей налогообложения подоходным налогом, так и исключаться из налогооблагаемой суммы. Пассивные доходы, как правило, облагаются налогом по льготным ставкам либо на основании специальных статей законов, регламентирующих подоходное налогообложение физических лиц, либо на основании отдельных специальных законов [32].

Доходы, получаемые от владения имуществом, во всех странах включаются в базу обложения налогами на доходы физических лиц, однако доходы, получаемые от реализации недвижимого имущества, могут облагаться как в рамках подоходного налого­обложения, так и на основании действующих самостоятельных налогов на прирост капитала [32].

Освобождение от налогообложения какого-либо вида доходов непосредственно указывается в налоговом законодательстве или выступает в форме законодательно разрешенного налогового вычета либо скидки. Зачастую исключение отдельного вида дохода из совокупного годового дохода для целей налогообложения по подоходному налогу может быть связано с наличием дополнительного налогообложения, не входящего в систему налогообложения подоходным налогом и регулируемого на основании иных законодательных актов [32].

Анализ действующих ставок подоходных налогов с физических лиц в зарубежных странах показал, что только в нескольких странах применяется пропорциональное налогообложение доходов физических лиц (например, в Российской Федерации, Эстонии и Латвии). А в большинстве зарубежных странах ставки подоходного налога являются прогрессивными. При этом применяются как простая, так и сложная прогрессия.

Наибольшим количеством ставок в шкале налогообложения характеризуется Люксембург (16 ставок в шкале). Относительно нижнего уровня в прогрессивных шкалах ставок подоходного налога можно отметить то, что наименьшим его значением характеризуется Франция (6,83%), наибольшим – Швеции (51,5%), а среднее значение по странам составляет 18,5%. Относительно верхнего уровня в шкалах ставок – наименьшее его значение в Германии (25%), наибольшее – в Швеции (56,5%), а среднее значение по странам составляет 35,7% [32].

Ставки подоходного налогообложения всегда устанавливаются законодательством конкретной страны. Изменение ставок подоходного налогообложения, так же как и ставок по другим налогам, не допускается в течение всего налогового периода. Как правило, в зарубежных странах течение налогового периода невозможен пересмотр и других существенных условий подоходного налогообложения [32].

Ни в одной стране мира совокупный годовой доход налогоплательщика не совпадает с налогооблагаемым доходом, к которому применяется действующая шкала ставок подоходного налога. Налогооблагаемый доход по сравнению с совокупным годовым доходом всегда меньше на сумму разрешенных в соответствии с законодательством налоговых вычетов (суммы, на которые уменьшается объект налогообложения, выраженный в денежной форме, при определении налоговой базы).

В общем случае, к налоговым льготам, предоставляемым в зарубежных странах в форме вычетов, относятся: необлагаемый минимум; индивидуальные и семейные вычеты; скидки на детей; благотворительные взносы; расходы на обучение; проценты по ипотечным кредитам на индивидуальное жилье; расходы, связанные с содержанием иждивенцев; расходы на медицинские цели и т.д. Все вышеперечисленные вычеты разрешаются лишь при документальном подтверждении и обосновании необходимости их осуществления, при этом максимальный их размер устанавливается в законодательном порядке. Кроме того, в большинстве зарубежных стран величина налоговых вычетов ежегодно индексируется в зависимости от уровня инфляции [32].

В подавляющем большинстве стран к налоговым льготам, предоставляемым в форме вычетов, также относятся суммы фактически уплаченных взносов в различные фонды социального назначения и обязательного страхования.

Необходимо отметить, что во всех зарубежных странах действует категорический запрет на предоставление индивидуальных налоговых льгот, то есть льгот, которые могут получить отдельные лица. Льготы предоставляются только категориям лиц, то есть всем без исключения лицам, которые могут подтвердить наличие оговоренных в налоговом законодательстве особых обстоятельств [32].

Еще одной общей чертой действующих в зарубежных странах систем вычетов, налоговых зачетов и специальных налоговых льгот при определении налоговых обязательств по подоходному налогу является предоставляемая налогоплательщику возможность учитывать фактически понесенные и документально подтвержденные убытки прошлых лет. Кроме того, в некоторых странах разрешено рассчитывать размер налоговых обязательств текущего года с учетом расходов будущих периодов [32].

Налоговый период по подоходному налогообложению физических лиц составляет отчетный год. В большинстве случаев этот период совпадает либо с календарным годом, либо с установленным законодательно финансовым (налоговым, фискальным) годом.

Имущественные налоги в зарубежных странах являются одними из самых устоявшихся. Они отражают исторические, социальные, культурные, экономические и политические особенности конкретной страны. В различных зарубежных странах к имущественным налогам относятся различные налоги [32].

В налогообложении имущества в зарубежных странах условно можно выделить две общие группы налогов:

¨ общие налоги на личное состояние;

¨ налоги на конкретные виды имущества.

Налогами на личное состояние облагается стоимость имущества физических лиц за вычетом обязательств, возникающих в связи с владением имуществом. Оценка имущества производится на основе рыночной стоимости, определяемой в соответствии с методами, установленными налоговым законодательством. Как правило, от обложения налогом на личное состояние освобождаются мебель и иная домашняя утварь, произведения искусства, транспортные средства личного пользования, а также здания, строения, земельные участки в тех случаях, когда они подлежат обложению специальными налогами [32].

С налогом на личное имущество в принципе сходна система ежегодного налогообложения имущества юридических лиц. Эти налоги объединяет объект налогообложения – имущество – за вычетом обязательств, связанных с его владением или распоряжением, и иных предоставляемых льгот. Данный вид налогообложения имущества применяется в таких странах как Австрия, Германия, Канада, Люксембург, Норвегия, Финляндия, Швейцарская Конфедерация и Швеция [32].

Специальные налоги на отдельные виды имущества отличаются чрезвычайным разнообразием. Чаще всего, этими налогами облагаются жилые дома, строения, сооружения, оборудование, застроенные и незастроенные земельные участки, средства транспорта (грузовые и легковые автомобили, мотоциклы, моторные лодки, самолеты и др.).

Однако основой системы имущественного налогообложения в зарубежных странах является система налогообложения недвижимого имущества (земли и недвижимости).

На сегодняшний день налог на недвижимое имущество существует приблизительно в 130 странах мира. В большинстве стран поступления от этого налога составляют от 1% до 3% от общих налоговых поступлений на всех уровнях структур власти. При этом размеры поступлений от имущественных налогов существенно варьируются по странам. Так в среднем по развитым странам доля имущественных налогов в общем объеме налоговых поступлений составляет 2,9%, при этом наибольшим значением данного показателя характеризуется США (9,2%), а наименьшим – Бельгия (0,1%). Таким образом, самый высокий показатель отличается от самого низкого в 92 раза [32].

В большинстве зарубежных стран (в США, Канаде, Нидерландах, Швеции и других странах) действует единый имущественный налог. Однако в некоторых зарубежных странах взимается два и более имущественных налога. Например, в Великобритании в настоящее время существует два налога: один налог – на имущество организаций, (рассчитываемый по ежегодной стоимости или арендной плате за такое имущество), другой – на жилые помещения (ставка которого зависит от капитальной стоимости). А в Дании действуют три имущественных налога: земельный налог на все виды собственности; налог на стоимость недвижимости, используемой в коммерческих, промышленных или административных целях; налог на стоимость имущества, которым облагается жилье, являющееся местом проживания владельца, а также летние дома. В Германии и Франции также действуют несколько имущественных налогов [32, 62].

Таким образом, объектом налогообложения имущества, как правило, выступают земля, здания и сооружения.

При определении налогооблагаемой базы обычно используется рыночная стоимость облагаемых объектов. При этом в одних зарубежных странах в качестве основы берется арендная стоимость, а в других странах - капитальная, то есть аккумулированная стоимость объекта на указанную базовую дату [32, 62, 29, 60].

Льготы при налогообложении недвижимости в зарубежных странах в основном предоставляются [32, 62, 29, 60]:

¨ либо по категориям налогоплательщиков (социально незащищенным налогоплательщикам, как правило, пенсионерам и инвалидам, кроме того, в некоторых странах при предоставлении льготы учитывается семейное положение налогоплательщика, уровень его доходов),

¨ либо с учетом характера собственности (по недвижимости, обеспечивающей осуществление общественно полезных видов деятельности, либо по объектам, находящимся в государственной (муниципальной) собственности, чтобы избежать «перекладывания денег из одного кармана в другой»).

Также к видам недвижимости, полностью или частично освобождаемым от уплаты налога, в большинстве стран относятся объекты культуры, образования, предназначенные для общественных нужд, государственного управления, для религиозных целей. Освобождение от уплаты налогов может даваться и на некоторой фиксированный срок с целью стимулирования определенных видов деятельности.

10.3. Косвенное налогообложение в налоговых системах зарубежных стран

Среди косвенных налогов, которые взимаются в зарубежных странах, можно выделить: акцизы, налог на добавленную стоимость и таможенные пошлины.

В настоящее время акцизы применяются во всех странах с рыночной экономикой. Они установлены на ограниченный перечень товаров и играют двоякую роль: во-первых, это один из важных источников дохода бюджета; во-вторых, это средство ограничения потребления подакцизных товаров (в основном социально вредных товаров) и регулирования спроса и предложения товаров [32].

Так, в Германии основными являются акцизы на нефтепродукты, на табачные изделия и на алкогольные напитки. Акцизы в основном направляются в федеральный бюджет, кроме акциза на пиво, идущего в бюджеты земель. Размеры акцизов на большинство товаров, за исключением нефтепродуктов, достаточно небольшие. Акциз на нефтепродукты имеет существенное фискальное значение и обеспечивает около 7,6% всех налоговых поступлений. Поступления в бюджет от акциза на табачные изделия в Германии составляет 2,8-3% от всех налоговых поступлений. Поступления от других акцизов в среднем составляют менее 1% на каждый (акциз на кофе – 0,3%, акциз на пиво – 0,2% и т. д.) [32, 63].

Во Франции акцизами облагаются нефтепродукты; электроэнергия; спиртные напитки и пиво; минеральная вода; табачные изделия; сахар и кондитерские изделия; некоторые продовольственные товары, произведенные из масляных и зерновых культур; спички; драгоценные металлы и ювелирные изделия; произведения искусства и антиквариат и т.д. Необходимо отметить то, что Франция относится к крупнейшим в мире производителям вина, и виноделие является одной из ведущих отраслей ее национальной экономики. А ставка акциза на вино зависит от сорта в перерасчете на галлон чистого спирта, в результате – лучшие по качеству вина облагаются акцизом по ставкам, которые в десятки раз выше, чем ставки на ординарные вина [32, 87].

В Великобритании акцизами облагаются алкогольные напитки, нефтепродукты, табачные изделия, транспортные средства и др. Размеры акцизных сборов на отдельные товары значительно отличаются по размеру.

Минеральные виды топлива, используемые дорожным транспортом, в Великобритании облагаются повышенной ставкой акцизного сбора. А в целях поощрения использования экологически чистых видов топлива на неэтилированные марки бензина и дизельного топлива с пониженным содержанием примеси серы и на сжиженный природный газ установлены пониженные ставки акцизного сбора. Керосин, применяемый в качестве моторного топлива, большинство смазочных материалов и масел, используемые в промышленных целях, садоводстве и торговом флоте, освобождены от акциза или на них установлена минимальная ставка. Заменители топлива облагаются по той же ставке акцизного сбора, что и их минеральные аналоги. В результате акцизы на топливо в Великобритании составляют до 46 – 49% его розничной цены (общая налоговая составляющая в розничной цене топлива оценивается экспертами Британского института финансовых исследований в 75–80%) [32, 18].

Система акцизов Японии включает налоги на алкогольные напитки, табачные изделия, нефтепродукты, электроэнергию, автомобили, бытовые услуги. Оригинальной чертой налогообложения услуг с социальным контекстом является взимание акциза при превышении установленной предельной суммы, на которую предоставляется услуга [32, 87].

В странах-членах Евросоюза действуют общие правила взимания акцизов на табачные изделия, алкоголь и алкогольные напитки. Основной смысл данных правил сводится к тому, что обязанность по уплате акциза по таким товарам наступает, если они произведены в странах ЕС или ввезены в них. В государствах Евросоюза товары могут свободно обращаться без наступления налоговых последствий. Налог с этих товаров взимается только тогда, когда они поступают к потребителю. До этого момента они считаются находящимися во временном режиме. Временный режим означает, что уплата налога отложена до того момента, когда товар окажется у потребителя, то есть в розничной торговле [32].

Если характеризовать ставки акцизов в странах-членах Евросоюза, то следует отметить существующие заметные диспропорции между старыми и новыми членами Евросоюза. Так, акцизы на некрепкие алкогольные напитки составляют всего лишь 0,09 евро за литр в Чехии, Латвии и на Мальте, а в Финляндии – 1,43 евро за литр. В свою очередь, акциз в стоимости стандартной бутылки крепкого алкогольного напитка емкостью 0,7 л составляет 1,68 евро на Кипре и 15,41 евро в Швеции. Столь резкая дифференциация акцизов стимулирует активный туристический шоппинг с целью экспорта подакцизных товаров (преимущественно алкогольных напитков, табачных изделий и бензина) из стран с низким уровнем акцизов в государства Евросоюза, взимающие повышенные акцизы [32, 85].

Согласно международному исследованию, проведенному аудиторской и консультационной компанией Ernst & Young в 2005 г., налог на добавленную стоимость существует в 140 странах мира [132].

Первенство в изобретении налога на добавленную стоимость принадлежит Франции. Изобрел налог французский финансист М. Лоре. В 1954 г. он описал схему действия НДС и обосновал его преимущества перед налогом с оборота, которые выражаются в устранении каскадного эффекта при стягивании последнего [88].

В 70-те годы ХХ в. НДС стал взиматься почти во всех странах Европы. Этому в значительной мере оказывало содействие принятие ЕЭС 17 мая 1977 г. специальной Директивы об унификации правовых норм, которые регулируют взыскание налога на добавленную стоимость в странах-членах Сообщества, в которой НДС утверждался в качестве основного косвенного налога и устанавливалось его обязательное введение для всех стран – членов ЕЭС до 1982 г. Для стран, которые намерены в будущем вступить к Сообществу, необходимым условием становилось наличие функционирующей системы НДС [88].

В 80-те годы ХХ в. НДС начинают активно включать в свои налоговые системы страны Юго-Восточного региона, Америки и Африки. Как один из основных непрямых налогов его вводят правительства Турции, Индии, Индонезии, Бразилии, Колумбии, Египта и других государств. В 1989 г. этот налог начинает взиматься и в Японии. Начало 90-х годов ХХ в. ознаменовался активным включением НДС в налоговую практику восточноевропейских стран [88].

В абсолютном большинстве стран введения НДС становилось необходимым, когда возрастал бюджетный дефицит, однако ни одно государство с развитой рыночной экономикой не начинало вводить НДС в период экономического спада, так как сам механизм взыскания этого налога на потребление допускает наличие стабильного функционирующего рынка сбыта потребительской продукции. Программа введения НДС в систему государственных налогов осуществляется как довольно продолжительный процесс [88].

Введение НДС в странах Азии, Африки, Центральной и Южной Америки проявило ряд новых форм применения этого налога, продемонстрировало гибкость и возможность использования разных модификаций методологии НДС. Так, в ряде стран налог на добавленную стоимость охватывает лишь некоторые стадии производства продукции и не касается розничной торговли. Например, Бразилия, Колумбия, Гренада. Индия, Индонезия и другие страны, которые развиваются, применяют НДС только в обрабатывающей промышленности, не затрагивая оптовой торговли и лишь частично применяя его как местный налог в розничной торговле. Ряд стран применяет его на стадиях производства и оптовой торговли, но не использует в розничной торговле. Таким образом, НДС из многоступенчатого превращается в двух или одноступенчатый налог, а его ставки должны быть значительно высшими, чтобы служить достаточным источником государственных доходов. Часто малый бизнес в этой ситуации освобождается от налога, и НДС становится налогом на импорт и крупный бизнес в промышленности [88].

Плательщиками налога на добавленную стоимость в зарубежных странах, в общем случае, являются предприятия и физические лица-предприниматели, осуществляющие деятельность по продаже товаров, работ и услуг, с целью получения дохода [32].

Необходимо отметить, что во многих развитых странах мира предприятия малого бизнеса независимо от того, занимаются они производством или торговлей, могут быть освобождены от необходимости регистрации в качестве плательщика НДС, если их товарооборот не превышает законодательно установленного предела.

Объектом налога является добавленная стоимость – стоимость, которую производитель в обрабатывающем производстве, предприниматель в сфере распределения, агент рекламы, парикмахер, фермер и др. прибавляют к стоимости сырья, материалов или тех товаров и продуктов, которые они приобрели для создания товаров или услуг [88].

Средняя ставка НДС в зарубежных странах, по данным международных исследований, проведенных аудиторской и консультационной компанией Ernst & Young, составляет 16,4%. При этом наиболее высокая ставка равна 25% и применяется в Дании, Венгрии, Норвегии и Швеции. Самая низкая основная ставка НДС, среди включенных в исследование стран, равная 5%, установлена в Панаме, Сингапуре и Японии [32, 132].

Налог на добавленную стоимость, несмотря на некоторые отличия в применяемых уровнях ставок и порядке их взимания, является наиболее гармонизированным налогом в границах Европейского Союза. Шестой Директивой Совета ЕЭС установлен минимальный уровень основной ставки НДС, который составляет 15%. Оговорен перечень товаров и услуг, для которых может применяться нулевая ставка, а также одна или две пониженные ставки налога (минимальный уровень составляет 5%). В подавляющем большинстве стран ЕС при обложении налогом на добавленную стоимость применяются системы нескольких ставок, дифференцированных в зависимости от видов облагаемых товаров и услуг. Количество ставок НДС в разных странах различное. В большинстве стран, в налоговых системах применяются три или четыре дифференцированные ставки НДС: одна – базовая, одна или две – пониженные и одна – нулевая ставка. На сегодняшний день среднее значение базовой ставки НДС в странах ЕС составляет 20,3%, а средний уровень пониженных ставок НДС – 6,4% [32, 133].

Мировой опыт показал, что несмотря на высокие фиксированные расходы и административную сложность этого налога, его оптимальная ставка должна составлять 10-15%. Только в этом случае возможное уменьшение расходов на его взимание до 2% от получаемых от этого доходов [88].

Освобождение от налогообложения отдельных групп плательщиков чаще всего реализуется путем установления порога налогообложения – объема налогооблагаемых операций, превышение которого обязывает субъектов хозяйствования регистрироваться в качестве плательщиков НДС. Такой подход позволяет вывести из-под налогообложения мелких предпринимателей, что способствует повышению эффективности администрирования налога [32, 102].

В большинстве государств, использующих НДС (в том числе и в развитых странах), применяются специальные режимы налогообложения сельскохозяйственных товаропроизводителей. Как правило, от НДС освобождается продажа продукции сельского хозяйства, а также средств производства, используемых в сельском хозяйстве (удобрения, пестициды, семена, сельскохозяйственные машины). В то же время, в отношении второй группы товаров в некоторых странах применяется нулевая ставка налога. Среди развитых государств полное налогообложение сельского хозяйства применяется в Дании и Новой Зеландии, причем опыт этих стран свидетельствует о положительных результатах [32, 102].

Широкое распространение НДС обусловлено, несомненно, и широкими возможностями этого налога относительно увеличения налоговых доходов. Уменьшая или целиком заменяя некоторые налоги, он не только увеличивает, но и стабилизирует поступление в бюджет, делает их безостановочными.

Основная цель таможенных пошлин – не получение дохода, а охрана внутреннего рынка, а также национальной промышленности и сельского хозяйства. Таможенные пошлины выступают инструментом государственной экономической политики. Они должны уравнивать цены на импортируемые товары и аналогичные товары внутреннего рынка. Как правило, таможенные пошлины взимаются с цены товара. Но иногда применяются специфические критерии: вес, площадь и т. п.

Таможенные пошлины являются наиболее распространенными средствами регулирования внешней торговли в зарубежных странах. Общие тенденции целей их применения представлены на рис. 10.3.

Что касается способа установления ставок, то наибольшее распространение в зарубежных странах получили адвалорные таможенные пошлины. Это объясняется тем, что в условиях “плавающих” курсов валют в случае обесценивания национальной валюты при использовании адвалорных пошлин уровень таможенного обложения не меняется. Кроме того, они более удобны для регулирования импорта технически сложной продукции, цены на которую отличаются высокой подвижностью [32].

Рис. 10.3. Цели, преследуемые государствами при использовании таможенных пошлин [32]

В настоящее время таможенное обложение в зарубежных странах находится на относительно низком уровне. Так, средний уровень таможенной пошлины, рассчитанный для таможенных тарифов США, Японии, единого таможенного тарифа ЕС, Швеции, Швейцарии, Норвегии, Австрии, Канады и Финляндии, составляет около 6% от стоимости товара [32].

В таможенно-тарифной практике некоторых промышленно развитых стран по отдельным тарифным позициям может указываться как адвалорная, так и специфическая ставка пошлины. В зависимости от содержащихся в тарифе указаний взимаются или обе пошлины одновременно или та, которая дает наибольшую величину таможенного сбора.

Таможенные пошлины объединяютсяв таможенном тарифе, который представляет собой перечень товаров, состоящий из комбинированной номенклатуры товаров и ставок таможенных пошлин. Номенклатура товаров – это классификатор, в котором каждому товару соответствует цифровой код.

В настоящее время все страны имеют многоколонные тарифы, устанавливающие для каждой группы товара две или большее количество ставок, то есть один и тот же товар может облагаться разными по уровню пошлинами в зависимости от страны происхождения [32].

Таможенные тарифы в экономически развитых странах выполняют ограничительную функцию, которая в основном реализуется посредством сохранения высоких ставок пошлин на ряд товаров или путем прогрессивного повышения ставок пошлин в зависимости от степени обработки импортируемой продукции. Наиболее часто высокими пошлинами облагается продукция традиционных трудоемких отраслей промышленности – текстильной, кожно-обувной, а также отдельные категории машин и оборудования, в первую очередь – электротехнического машиностроения. В интересах защиты национальной обрабатывающей промышленности в развитых странах используется метод построения тарифов на основе эскалации таможенных пошлин, то есть повышение их ставок в зависимости от степени обработки товаров, представляющих звенья одной технологической цепочки. Импорт промышленного сырья, как правило, осуществляется беспошлинно или облагается крайне низкими пошлинами, в то время как на полуфабрикаты и, особенно, на готовые изделия ставки таможенных пошлин существенно возрастают [32].

Относительно особенностей взимания таможенных пошлин в рамках Евросоюза, необходимо отметить, что таможенные пошлины налагаются на товары, ввозимые из стран – не членов Евросоюза. В пределах ЕС товары могут беспрепятственно передвигаться без прохождения таможенной процедуры при импорте или приостановки в целях обычных фискальных проверок [32].

Таможенные пошлины, как режим наибольшего благоприятствования (обычные таможенные пошлины), так и глобальной системы (торговые преференции), отличаются в разных государствах. Обычные таможенные пошлины, применяемые в ЕС, отличаются от обычных таможенных пошлин, применяемых в странах, не входящих в Евросоюз (каждое государство устанавливает собственные таможенные пошлины).

Вступление Украины во Всемирную торговую организацию должно повлиять на уровень таможенных пошлин при пересечении товаров через границу.

Контрольные вопросы:

1. Назовите основные структурные составляющие налоговых систем зарубежных стран.

2. Объясните, какое сочетание налогов (прямые или косвенные) является оптимальным для налоговых систем зарубежных стран.

3. Охарактеризуйте общую схему определения налогооблагаемого дохода при взимании налога на прибыль в зарубежных странах.

4. Поясните, каким образом определяются налоговые обязательства по подоходному налогу физических лиц в зарубежных странах.

5. Каким образом происходит налогообложение имущества в зарубежных странах?

6. Назовите льготы, которые предоставляются в зарубежных странах в форме вычетов.

7. Дайте характеристику непрямым налогам, которые взимаются в зарубежных странах.

8. Какие цели преследуются в зарубежных странах при применении таможенных пошлин?

9. Назовите группы льгот по НДС, применяемых в зарубежных странах.

10. Поясните, как действует единый имущественный налог в большинстве зарубежных стран.

11. НАЛОГИ И НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ В УСЛОВИЯХ ТРАНЗИТИВНОЙ ЭКОНОМИКИ

11.1. Роль переходного периода в рыночной трансформации экономики

Развитие рыночной экономики во второй половине XX века выявило четко обозначившуюся тенденцию расширения масштабов деятельности государства и усиления его роли в экономике. При этом общепризнано, что наибольшая экономическая эффективность достигается в условиях действия конкурентного рыночного механизма. Цель государства в рыночной экономике заключается не в корректировке рыночного механизма, а создании условий его свободного функционирования.

Многообразие задач, которые стоят перед государством в рыночной экономике, определяют выполняемые государством экономические функции. Для решения этих задач в распоряжении государства имеется ряд инструментов, к важнейшим из которых относятся: фискальная и денежная политика; социальная политика; политика регулирования доходов; внешнеэкономическая политика и другие.

К фискальной политике относят деятельность государства по распоряжению бюджетными средствами. Одна сторона этой деятельности связана со сбором средств через систему налогообложения, другая – с расходованием средств. За счет бюджетных средств государство выполняет свои общественные функции, к которым относятся: оборона, национальная безопасность, образование, здравоохранение, фундаментальные научные исследования, решение экологических проблем, социальные проблемы и т.д.

Фискальная политика – важный инструмент для достижения макроэкономической стабилизации экономики. Манипулируя государственными расходами и налогами, можно стимулировать деловую активность, воздействовать на безработицу и инфляцию.

Не менее важной является монетарная политика. Регулируя денежную массу, государство может влиять на цены, инвестиционные проекты и потребление населения, объем национального производства, инфляцию и темпы экономического роста. Монетарная политика, как и фискальная, может служить средством стабилизации, но может и негативно влиять на экономику.

Социальные функции государство выполняет, перераспределяя доходы через государственную налоговую систему, а также при помощи различных социальных программ, проводя определенную политику в сфере занятости, образования, культуры, медицины и др.

Одним из инструментов государственного влияния является регулирование внешнеэкономической деятельности. Государство осуществляет торговое и валютное регулирование, использует квотирование, таможенные пошлины, субсидии, налоги и прочие инструменты для оказания косвенной поддержки национальному производству, регулирования валютных курсов, оказания влияния на экспорт и импорт.

Все инструменты проведения экономической политики тесно взаимосвязаны. Так, изменения в государственных расходах и налогах требует соответствующего изменения денежной массы. Изменения в фискальной и денежной политике влияют на инвестиции, занятость, уровень доходов, объем национального производства и размеры чистого экспорта. Важно подчеркнуть, что ни один из инструментов экономической политики не действует изолированно от других.

К функциям, выполняемым государством относятся следующие:

- создание и регулирование правовой основы функционирования экономики;

- антимонопольное регулирование;

- проведение политики макроэкономической стабилизации;

- воздействие на размещение ресурсов;

- деятельность в сфере распределения доходов;

- деятельность государства, как субъекта имущественных отношений.

Такая классификация достаточно условна, так как в реальной практике все функции действуют в комплексе. К примеру, антимонопольная деятельность предполагает наличие соответствующего законодательства, а ее результаты будут сказываться и на размещении ресурсов, и на распределении доходов.

Рассмотренные подходы к формированию налоговых систем и участию государства в регулировании экономики возникли и получили развитие в условиях капиталистического способа производства, когда основным источником доходов являлось промышленное производство. По мере развития мировой экономики происходила дальнейшая модификация взглядов ученых и практиков на роль налогов и государства. Так, в конце ХХ начале ХХI в. получили широкое распространение либеральные доктрины, возникшие еще на рубеже ХIX-XX вв. в пионерских работах П. Леруа-Болье, и развитых затем американским экономистом Л. фон Мизесом, возглавившем ультралиберальное направления экономической мысли ХХ в.

П. Леруа-Болье был критиком социалистических идей и считал, что функции государства должны ограничиваться сохранением общих условий существования государства и нации: поддержки правопорядка, внешней и внутренней безопасности. Налог для него – явный или замаскированный взнос, который власть налагает на граждан или товары для оплаты государственных расходов [136]. Для Л. фон Мизеса государство – не более чем общественный аппарат сдерживания и принуждения, для поддержки которого и нужны налоги. Либеральной доктрине присущ пиетет в отношении «невидимой руки рынка» и отрицание социальной функции налога.

С изменением взглядов мировой общественности на социальную функцию государства, отдельные страны Северной Европы (Дания, Норвегия, Швеция, Финляндия и др.), отказались от государственной политики неолиберализма в отношении невмешательства государства в поддержку необеспеченной части населения. Социальная направленность получила приоритет в государственной политике этих стран, а уровень налогообложения играет не последнюю роль в государственном обеспечении социальных программ.

Ученые отмечают, что исторически создание налоговой системы любого государства значительно политизировано и на разных этапах служит инструментом для различных общественных сил, не создавая комплексной налоговой политики. При этом отношение, устанавливаемое между доходами и общественными расходами, зависит от социологического подхода. Поэтому рассмотрение типов налоговых систем и, на их основе, разработка общей концепции государственной налоговой политики, по мнению ряда ученых, возможно с позиций вмешательства государства и социологического аспекта налогообложения [136, 134].

Дифференциация современной налоговой политики, по мнению М. Леруа, стремится к четырем типам в соответствии с уровнем налогового вмешательства государства (слабое, сильное) и уровнем налогообложения (высокий, низкий), что представлено в табл. 4.1 [136].

Таблица 4.1

Типы государства в зависимости от степени вмешательства в экономику и уровня налогообложения

Уровень налогообложения	Уровень вмешательства государства (налоги и расходы)
слабый	высокий
Низкий	Либеральное государство	Государство налогового кризиса
Высокий	Государство-расточитель	Государственное регулирование (вмешательство)

Низкий уровень налогообложения со слабым уровнем государственного вмешательства в общественные отношения, соответствует либеральной концепции государства. При этом налоговая политика государства ограничена запретом экономических и социальных вмешательств, а также нейтральна по отношению к субъектам экономики, то есть налог не должен изменять условия конкурентной борьбы, ему отведена финансовая роль, покрытия государственных расходов. Р. Стурм, французский финансист начала ХХ в., характеризовал эту концепцию таким образом: «налог не должен быть ни стимулирующим ни нравоучительным, ни защищающим, он должен быть исключительно поставщиком сокровища» [136].

Высокий уровень налогообложения, в сочетании со слабым уровнем вмешательства характеризует государство-расточитель, не справляющееся с управлением общественными ресурсами, с высоким уровнем коррупции, систематической массовой организацией правящими классами изменения направлений использования общественных денег. Оба варианта – либерального государства и государства-расточителя – не соответствуют современному положению в развитых странах, налоговая система которых отличается высокими уровнями обязательных налогов и общественных расходов.

Низкий уровень налогообложения, сочетающийся с высоким уровнем вмешательства государства, свидетельствует о кризисе налоговой системы. Государство, все более вмешиваясь в управление общественными расходами, сталкивается с бюджетным дефицитом в связи с недостаточностью налогов. Й. Шумпетер отмечал, что важнейшую роль в этом случае играет легитимизация налогов [137]. М. Леруа считает, что кризис служит когнитивным аргументом оправдания изменений в налоговой или бюджетной политике [136].

Государственное вмешательство, определенное соотношением между уровнем обложения налогом и уровнем повышения вмешательства в дела общества, соответствует, по характеристике М. Леруа, современному положению стран ЕС.

Классификацию типов государств также можно провести, принимая во внимание уровень социальной защищенности населения. Так, различают:

- либеральное государство, финансируемое налогами, но вмешательство которого ограничено пользой наиболее лишенных, обеспечивая им минимальный доход и услуги, что соответствует американской модели;

- государство-провидение, финансируемое путем страхования наемных рабочих, которые пользуются этим механизмом взамен социальной защищенности (к этой системе тяготеют Германия и Италия);

- государство-универсал, где все лица пользуются высоким уровнем социальной защищенности. Эта модель, которая свойственна скандинавским странам, основывается на финансировании социальной функции за счет налогов.

Таким образом, выбор налоговой политики объясняется инструментализацией налога государством для реализации целей гражданского общества. При этом, концепция формирования стратегии налоговой политики в условиях как стабильности, так и нестабильности, должна соответствовать внутренним возможностям действующей налоговой системы и реальным возможностям государства согласно основным макроэкономическим показателям данного периода [27].

В соответствии с названными принципами, концепция должна опираться на социологию налога, учитывающую следующие параметры:

- эмпирическую базу, составленную из данных исследований и материалов практики налоговых органов;

- опросы общественного мнения и т.д.;

- теоретическую базу, включающую анализ особенностей государственного устройства, общественной политики и судебной практики, с учетом ментально-социологических моделей; нормативное мышление для формулирования концепции налогового государства, которое опирается на политический выбор реализации концепции социальной справедливости.

В отношении налогообложения как формы перераспределения доходов, выделяют несколько самостоятельных концепций, рассматривающих социальное значение налогов.

Первая группа налоговых концепций рассматривает социальное значение налогов в содержании деятельности государства, финансируемой за счет налогов. В налоговых концепциях этой группы заложено различное обоснование связи между налогами и общественно значимыми функциями государства:

атомистическая теория налогов (С. Вобан, Ш. Монтескье), в которой налоги выступают платой общества за выгоды, получаемые гражданами из общественного порядка;

в налоговой теории услуг (Т. Гоббс, С. Вольтер, О. Мирабо) налог является платой гражданина государству за различные услуги;

в теории налога как страховой премии (Дж. Мак-Куллох, А. Тьер, Э. Жирарден) уплата налогов является страхованием от всякого рода риска, при этом размер такой страховой премии должен соответствовать размеру имущества или дохода, которое охраняется и страхуется государством;

по теории наслаждения (Ж. Симонд де Сисмонди) налог есть жертва ради общественного наслаждения;

по теории жертвы (Н. Канер, Б. Мильгаузен, Дж. Милль, Н. Тургенев, К. Эберг) налог является принудительной жертвой гражданина государству для того, чтобы оно могло существовать и оказывать им определенные услуги;

исходя из теории коллективных потребностей (Л. Штейн, А. Шеффле, Ф. Нитти, Э. Селигман, Р. Стурм, А. Вагнер, А. Буковецкий, П. Микеладзе, И. Янжул) налог представляет собой необходимое обязательное участие в возмещении расходов по удовлетворению этих потребностей.

Последняя налоговая концепция с некоторыми поправками в определении круга необходимых общественных потребностей, финансируемых за счет налоговых поступлений, принята большинством современных экономических теорий.

Вторая группа налоговых концепций определяет социальное значение налогов через их целенаправленное воздействие на экономические и социальные параметры национальной экономики. Различия налоговых концепций этой группы заключаются в решении вопросов относительно масштабов и направлений государственного налогового вмешательства в экономику и социальную сферу:

по классической теории налогов (А. Смит, Д. Рикардо, А. Маршалл) налоги являются неизбежным злом, они не нейтральны по отношению к процессу воспроизводства, их воздействие разрушительно для инвестиционной деятельности и, следовательно, они должны быть минимизированы;

кейнсианская теория налогов (Дж. Кейнс, А. Тривиус, Ф. Ноймарк, Ф. Перру) провозглашает, что налоги являются одним из главных рычагов регулирования экономики и выступают одним из слагаемых ее развития, при этом большие сбережения, как пассивный источник дохода, мешают росту экономики и подлежат изъятию;

в монетаристской теории налога (М. Фридмен) налоги являются инструментом воздействия на обращение, через них изымается излишнее количество денег;

по теории экономики предложения (Г. Стейн, М. Вейндербаум, Р. Хол, А. Лаффер, Т. Юткина) – налоги, а точнее их сокращение, является важным фактором экономического развития, высокие налоги подрывают стимулы к производительности труда, сбережениям, инвестициям.

Таким образом, социальный аспект налогообложения, рассматривается во всех ведущих налоговых теориях. Основоположником исследований в области налогового регулирования сферы занятости является Дж. Кейнс. Начиная с этого времени стали развиваться концепции воздействия налогообложения на сферу трудовых отношений. Первоначально воздействие налогообложения на сферу труда рассматривалось опосредовано, то есть через воздействие на общую экономическую активность и экономический рост, что отражалось, в свою очередь, на уровне занятости и безработицы. Начиная с Дж. Кейнса, данная тема затрагивалась всеми исследователями налогового регулирования.

С 1970-х гг. ХХ в. сформировалось направление, исследовавшее налоговое воздействие на показатели рынка труда через непосредственное воздействие на предпринимателя как держателя и продуцента рабочих мест. Налоги рассматривались как существенное обстоятельство, воздействующее на соотношение цен факторов производства – труда и капитала, способное вызвать замещение одного другим (Дж. Алтоний, Т. Тирваайнен, Д. Хаммермеш, Р. Миз). В 1980-х гг. большое распространение получила идея налогового воздействия на предложение труда различными категориями налогоплательщиков. Теоретическими и эмпирическими исследованиями в этой области занимались X. Розин, М. Бускин, Дж. Хэм, Л. Линдсей, А. Забалза, К. Писсаридес, Р. Блунделл, Дж. Хаусман. Примерно в то же время, с осознанием значительной роли институциональных факторов на рынке труда, появились работы, рассматривающие данные факторы как ограничения, мешающие адекватной реакции на налоговые воздействия, то есть в основном в рамках неоклассической традиции (С. Никел, Р. Лаярд, С. Скарпетта, Л. Калмфорс, Б. Локвуд, Ф. Падоа-Скиоппа Косторис).

В отечественной экономической литературе вопросы налогового регулирования обычно развиваются в плоскости стимулирования экономической и инвестиционной активности. Однако налоги оказывают определенное воздействие на сферу трудовых отношений между наемным работником и работодателем, характеризуя перераспределительные способности системы налогообложения относительно доходов на рынке труда.

Основные тенденции развития рынков труда в экономически развитых странах свидетельствуют о существовании развитой системы формальных и неформальных норм и правил, организующих механизмы перераспределения доходов на этом рынке, среди которых основным слагаемым является социальное партнерство и государственная политика в области доходов и налогообложения. При этом перераспределительные способности системы налогообложения на рынке труда определяются показателем удельной налоговой нагрузки на денежную единицу трудовых доходов населения.

Однако регулирование экономики, в том числе и в трансформационный период, невозможно без теоретического и практического овладения концепцией эффективного спроса Дж. Кейнса, которая является одной из наиболее значимых концепций мировой экономической науки и важным элементом макроэкономической теории. Механизм формирования и реализации эффективного спроса общепризнан в функции мощного стимулятора экономического роста национальной экономики. По динамике параметров эффективного спроса можно прогнозировать конъюнктурные тенденции в экономике. Анализ взаимосвязи эффективного спроса с совокупным предложением способен раскрыть объективные характеристики макроэкономического равновесия. Для практики и теории рыночно-транзитивной экономики особенно важна соответствующая «трансформационная адаптация» концепции эффективного спроса.

Общая экономическая особенность переходного периода состоит в том, что в его рамках вынуждены взаимодействовать альтернативные по характеру (административные и рыночные) принципы, формы и методы хозяйствования. Именно эту противоречивость непосредственно и отражает хозяйственный механизм экономики переходного общества, который вынужден реализовать одну и ту же цель различными, порой не совмещающимися способами.

Основной инструмент макроэкономического регулирования –экономическая политика государства – продолжает выполнять регулирующие функции и в экономике переходного периода. Более того, роль экономической политики государства в переходной экономике значительно возрастает, поскольку рыночные институты и формы в постадминистративной экономике имеют на начальном этапе рыночных преобразований преимущественно институциональное происхождение.

В свою очередь, экономическая политика переходного периода – сложный социальный феномен, отражающий переплетение производственных, социологических, политических и идеологических факторов. Ее приоритеты во многом обусловлены конъюнктурными соображениями, лоббистским влиянием, предвыборной тактикой. Однако за этими моментами кроется воздействие объективных экономических факторов, к которым традиционно относят уровень специализации производства, степень модернизации технологий, уровень открытости народнохозяйственной системы. В условиях рыночной экономики круг названных факторов постоянно расширяется за счет включения компонентов рыночного происхождения, прежде всего, за счет включения механизма реализации эффективного спроса, который отдельные ученые постсоветского пространства считают особым приоритетом рыночно-трансформационной макроэкономической политики и специфическим фрагментом экономической практики [114].

С позиции концепции эффективного спроса транзитивная макроэкономическая система – это особая трактовка механизма регулирования экономики, при которой она предстает не «системой народного хозяйства» или «совокупностью отраслей», а огромным, гигантским рынком, который правомерно называть «макрорынком». Для рыночно-трансформационного периода фискальная (налогово-бюджетная) политика является самой доступной, контролируемой и предсказуемой по последствиям мерой целенаправленного воздействия на транзитивную экономику. А поскольку налогово-бюджетная политика – это совокупность административно-экономических методов регулирования макрорынка, то формирование и реализация эффективного спроса в рамках транзитивной экономики также носит здесь преимущественно административный характер регулирующих мер. В этом состоит принципиальное отличие эффективного спроса в рамках фискальной политики (рыночно-переходной модели макроэкономики) от эффективного спроса в рамках монетарной политики (рыночно-развитой модели макроэкономики).

Основными административно-экономическими методами формирования эффективного спроса в переходной к рынку экономике, то есть основными средствами фискальной политики, являются [114]:

- целенаправленные изменения источников и величины налоговых поступлений в бюджет государства;

- целенаправленное маневрирование размерами социальных трансфертов (безвозмездных выплат из бюджета государства различным категориям населения);

- целенаправленные изменения в объеме и структуре государственных закупок (в форме субсидий, дотаций, субвенций).

Помимо основных методов, в регулировании объема эффективного спроса государство может использовать и вспомогательные методы, например, – льготное кредитование, предоставление государственных гарантий, реструктуризацию предоставленных им займов, и т.п.

Анализ основных фискальных методов формирования эффективного спроса обнаруживает, что государство использует для регулирования макроэкономики два основных способа: изменение в величине государственных доходов (используя налоговые ставки и льготы); изменение в величине государственных расходов (маневрируя размерами социальных трансфер­тов и государственных закупок).

Особенности механизма формирования эффективного спроса в транзитивной макроэкономике показывают, что сложность реальной налогово-бюджетной политики как инструмента регулирования размеров эффективного спроса, не позволяет удерживать его на общественно-оптимальном уровне, как в период административного производства. Таким образом, в решении проблемы эффективного спроса в транзитивной экономике участвуют как фискальная, так и монетарная политика, являясь приоритетными на разных этапах преобразований.

Экономическая система переходного периода характеризуется масштабными потрясениями, причем эти потрясения охватывают не только сферу производства материальных благ, но и бюджетно-финансовую сферу, в которой формируется практический механизм образования и реализации потребительского и инвестиционного эффективного спроса. Таким образом, в прикладном смысле бюджетно-финансовая сфера государства выступает, по существу, центральной инфраструктурой всей системы эффективного спроса, тем более в транзитивной экономике. Основная макроэкономическая проблема эффективного спроса в транзитивной экономике заключается в том, что негативные экономические процессы, а также скрытая инфляция, присущие административному производству до его рыночных реформ, объективно предопределяют нарастающий дефицит государственного бюджета на протяжении всего рыночно-трансформационного периода. А такой дефицит не позволяет активизировать государственные усилия по формированию эффективного спроса.

В этих условиях важнейшим инструментом смягчения социальной цены, которую приходится платить обществу за рыночную трансформацию административного производства, выступает разработка и осуществление такого бюджетного процесса, который бы концентрированно отражал приоритетные потребности общественного сектора экономики. А такой приоритетной потребностью является эффективный спрос.

Можно утверждать, что в трансформационной экономике обнаруживается своеобразный парадокс: по мере уменьшения размеров государственного сектора в экономической структуре народнохозяйственной системы его социальная значимость ощутимо возрастает благодаря мультипликативному эффекту целенаправленной экономической политики государства (фискальной и монетарной), а соответствующая экономическая концепция во многом должна являться теорией эффективного спроса. Негативные для краткосрочной политики эффективного спроса моменты в то же время означают, что в долгосрочном плане бюджетный процесс претерпевает поистине революционные изменения. Суть этих изменений в том, что административно-волевые методы его формирования заменяются экономическими, которые имеют теоретическую основу в виде сплава отдельных положений фискальной и монетаристской концепций.

В силу кризисной специфики рыночно-трансформационного периода основное внимание экономистов обращено, прежде всего, на бюджетный дефицит, на выявление механизма его возникновения и способы его минимизации. Однако для политики эффективного спроса гораздо большее внимание заслуживает «альтернативный» феномен рыночной экономики, известный как «бюджетный профицит». Именно его формирование является свидетельством не только позитивных сдвигов в экономике данной страны, но и основой проведения действительной политики эффективного спроса.

Тотальный монетаризм как сущность современной смешанной экономики обусловливает рыночную трактовку экономической природы эффективного спроса; в свою очередь, такая трактовка адекватно отражает рыночную сущность макроэкономической системы как взаимодействие «совокупного спроса» и «совокупного предложения.

В транзитивной экономической политике эффективный спрос выступает как результат преимущественно среднесрочной финансовой политики, временные параметры которой должны быть достаточны для массового проникновения правительственного курса в рыночные процессы, условия в сфере частного бизнеса, инвестиции в реальный сектор и свободное ценообразование. Сложность проведения политики эффективного спроса на начальном этапе рыночных преобразований определяется ускоренным созданием ранее отсутствовавших форм рыночной организации экономики (в ходе процессов приватизации значительной части государственных предприятий, либерализации цен, принятия антимонопольного законодательства, реализации процедуры банкротства в санации, возникновения коммерческих банков, рынка ценных бумаг, страховых компаний и других институтов общей инфраструктуры рынка). По мере реального укрепления указанных институтов рыночной экономики трансформации подвергаются формы, институты и инструменты государственного управления экономикой, включая и политику эффективного спроса. Для обеспечения политики эффективного спроса важна рыночная реорганизация институтов бюджетной сферы. Мировая практика показывает, что для рыночно-трансформационной системы приоритетной по-прежнему остается сфера формирования и реализации политики эффективного спроса, поскольку именно такая политика уменьшит величину социальных издержек проводимых рыночных реформ.

Ограниченность возможностей эффективного спроса в трансформационной экономике объясняется тем, что за годы реформ налоговые доходы государства резко сократились вследствие объективного расстройства народнохозяйственной системы производства на начальном этапе ее рыночной перестройки. Очевидно, что такое сокращение замедляет темпы прироста эффективного спроса, порождая условия, в которых падение административно-управленческого стимула эффективности производства не компенсируется повышением влияния его рыночного стимула. Таким образом, экономические процессы, происходящие в трансформационном механизме эффективного спроса, имеют не сугубо фискальный, а широкий общесистемный характер.

11.2. Правовое обеспечение в системе управления налогообложением

В условиях трансформации экономических отношений остается актуальной проблема принятия эффективных управленческих решений в процессе формирования и реализации налоговой политики государства.

Появление управления налогообложением обусловливается необходимостью согласования всех элементов налоговой политики на любых этапах ее формирования. Реализации налоговой политики в Украине продолжает развиваться и ныне как наука и практика принятия управленческих решений с целью координации налогообложения.

Каждая система управления, в том числе и управление налогообложением, состоит из двух взаимосвязанных частей – объекта и субъекта управления. На качестве управления одинаково отражается знание и представление об объекте, то есть управляемой подсистеме, так и о субъекте, или управляющей подсистеме. В нашем случае объектом управления выступает система налогообложения, которая является очень сложным и разноплановым явлением. Управляющей подсистемой, или собственно субъектом управления налогообложением, является совокупность органов государственного управления налоговой работой, а также этапов и методов управленческой деятельности в процессе налогообложения [46].

Основой налоговой работы является правовое регламентирование порядка установления и взимания налогов и сборов. Функцию принятия законодательных актов в налоговой сфере осуществляют вышестоящие органы государственной власти. Подготовкой законопроектов по вопросам налогообложения в Украине занимаются Кабинет Министров Украины, Министерство финансов Украины и Государственная налоговая администрация Украины, принимает законы Верховная Рада Украины.

К правовой базе относительно налогообложения относятся законодательные акты общего и специального действия. Структура законодательного и информационного обеспечения налогообложения предложена на рис. 11.2 [35].

Главным документом, на основе которого происходит законодательное обеспечение и формируется информационное поле процесса налогообложения в стране, является Конституция Украины, как документ, который имеет наивысшую юридическую силу [1].

Процесс налогообложения невозможен также без таких документов как Кодексы Украины: хозяйственный, гражданский, о труде и другие, с учетом которых формируются международные договоры.

Основными налоговыми законами общего действия являются Законы Украины «О системе налогообложения», «О порядке погашения обязательств налогоплательщиков перед бюджетами и государственными целевыми фондами» и «О государственной налоговой службе».

Закон Украины «О системе налогообложения» определяет принципы системы налогообложения, порядок установления налогов и сборов, компетенцию органов государственной власти относительно налогообложения в государстве, права и обязанности налогоплательщиков и т.п.

Любые налоги и сборы, которые не предусмотренные данным законом не могут быть обязательными к уплате на территории Украины. Изменения и дополнения к данному закону вносятся не позднее, чем за шесть месяцев до начала нового бюджетного года и вступают в силу с начала нового бюджетного года.

Закон Украины «О порядке погашения обязательств налогоплательщиков перед бюджетами и государственными целевыми фондами» представляет собой целостную систему процедур, связанных с обеспечением налоговых обязательств налогоплательщиков перед государством, регулирует отношения между налогоплательщиками, контролирующими органами и органами взыскания. Закон определяет порядок представления налоговых деклараций, согласование налогового обязательства, порядок административного обжалования начисленных контролирующим органом налогов, собрания и обязательных платежей, устанавливает нормы, связанные с начислением пени и штрафных санкций, определяет механизм взыскания налогового долга для юридических и физический лиц, предоставление отсрочек в уплате налогового долга, порядок списания безнадежного долга и т.п.

Надежная налоговая система предусматривает наличие налоговой службы, которая должна быть высокоорганизованной, обеспеченной квалифицированными кадрами и необходимой техникой. На эти государственные органы, согласно Закона «О государственной налоговой службе», возлагается обязанность по осуществлению администрирования налогов и налоговых платежей, а также организация и контроль их поступлений в бюджет и государственные целевые фонды.

Законодательные акты специального действия осуществляют правовое регулирование отдельных налогов, сборов и налоговых платежей. В них регламентируется порядок начисления и уплаты конкретных налогов, сборов и налоговых платежей по элементами взимания. Например: Закон Украины «О налоге на добавленную стоимость», Закон Украины «О налогообложении прибыли предприятий», Закон Украины «О налоге с доходов физический лиц», Декрет Кабинета Министров «Об акцизном сборе» и т.п.

Закон Украины «О государственном бюджете», хотя и относится к сфере бюджетного законодательства, ежегодно вносит определенные коррективы в систему налогообложения на конкретный год. Несмотря на то, что это противоречит Закону «О системе налогообложения», но на практике имеет место.

На основе принятых законов органы исполнительной власти разрабатывают инструктивно–методическую базу, которая обеспечивает выполнение законодательных актов общего и специального действия в сфере налогообложения.

Сегодня законодательная база налогообложения имеет три вида таких актов – это Законы, Декреты и Указы. Их наличие нарушает целостность и часто мешает реализации принципов системы налогообложения.

Важным элементом системы правового обеспечения механизма налогообложения являются сроки вступления в действие законодательных и нормативно-правовых актов. Виды нормативно-правовых актов, порядок их вступления в действие, а также нормы, которые устанавливают порядок введения в действие этих актов предложены в табл. 11.1 [35].

Таблица 11.1

Сроки вступления в действие законодательных и нормативно-правовых актов

Виды нормативно-правовых актов	Порядок вступления в действие нормативно-правовых актов	Нормы, которые устанавливают порядок введения в действие
Законы Украины, Постановления Верховной Рады Украины	Через 10 дней со дня официального обнародования, если другое не предусмотрено самыми актами, но не раньше дня обнародования в официальном печатном издании	Часть пятая ст. 94 Конституции Украины [1]; Статья 4 Указа Президента Украины от 10.06.97 г. № 503/97 «О порядке официального обнародования нормативно-правовых актов и вступление их в силу» [11]
Указы, распоряжения Президента Украины	Через 10 дней со дня официального обнародования, если другое не предусмотрено самыми актами, но не раньше дня обнародования в официальном печатном издании	Статья 4 Указа № 503 [11]
Постановления, распоряжение Кабинета Министров Украины	С момента принятия, если более поздний срок вступления в силу предусмотрен этими актами	Статья 5 Указа № 503 [11]
Со дня обнародования в официальных печатных изданиях, если более поздний срок вступления в силу не предусмотрен этими актами

Продолжение табл. 11.1

Приказы, положения, инструкции, решения, постановления и пр. министерств, других органов исполнительной власти, органов государственного управления и контроля	Через 10 дней после государственной регистрации, если в этих актах не установлен более поздний срок вступления их в силу	Статья 57 Конституции Украины [1]; Пункт 4.4 раздела 4 Порядка № 102/5 [91]
Через 10 дней после государственной регистрации, но не раньше дня доведения до сведения населения
Решения местных советов	Со дня их официального обнародования, если советом не установлен более поздний срок введения решений в действие	Статья 144 Конституции Украины [1]; Пункт 5 ст.59 Закона Украины от 21.05.97 г. №280/ 97-ВР «О местном самоуправлении» [3]
Постановления, инструкции, положения, правила Национального банка Украины	Через 10 дней после государственной регистрации, если в самих актах не установлен более поздни

Дата добавления: 2014-10-15