Загальна частина. 1. 1. Місце інституту податкового права в системі фінансового права

РОЗДІЛ 1

ІНСТИТУТ ПОДАТКОВОГО ПРАВА

1.1. Місце інституту податкового права
в системі фінансового права

Для галузі фінансового права характерний набір інститутів, що забезпечує всі сторони і елементи юридичного режиму руху державних коштів. Необхідно враховувати те, що інститути фінансового права передбачають цільне регулювання тільки в рамках галузі і носять спеціалізований характер щодо визначеної групи правових норм.

Якщо виходити з визначення галузі права, то це насамперед відносно замкнута частина системи права, яка включає сукупність норм, що регулюють суспільні відносини у визначеній сфері діяльності людей, яка відрізняється принциповою своєрідністю. Саме замкнутою частиною системи права виступає фінансове право, тоді як податкове право не можна розглядати як відокремлену частину системи права: як специфічну — так, але не більше.

Норми податкового права обумовлені публічною, тобто загальновизначальною для країни діяльністю, а саме діяльністю щодо справляння податкових платежів для загальнодержавних потреб, для утримання державних органів і їх матеріально-фінансового забезпечення. Це відноситься не тільки до діяльності органів влади, але і до органів, що здійснюють її відповідно до Конституції України і встановленим розмежуванням компетенції в даній сфері. В ході цієї діяльності формується система бюджетів, що зосереджує кошти для потреб загального значення. Такий же публічний характер має і діяльність органів місцевого самоврядування із справляння податкових платежів. Вона спрямована на задоволення місцевих інтересів, які мають загальне значення для даної території, забезпечують формування муніципальних коштів для цієї мети. Отже, публічний характер мають і норми права, які регулюють відносини щодо встановлення податків органами місцевого самоврядування та їх справляння до місцевих бюджетів. Отже всі ці відносини є владно-майновими.

Податкове право являє собою складний інститут фінансового права, який регулює основи дохідної частини бюджету. Складний характер інституту податкового права означає визначену ієрархічну структуру. Ця структура включає самостійні базові інститути оподатковування (інститут оподатковування фізичних осіб; інститут місцевих податків і зборів; інститут податкової відповідальності й інші).

Таким чином, податкове право:

1) виступає як інститут предметний, тобто присвячений строго визначеному предмету – різновиду відносин, що складаються з приводу встановлення, сплати і стягнення податків і зборів, їх зміни і скасування;

2) регулює суспільні відносини щодо встановлення, справляння і стягненню податкових платежів, їх зміні і скасування; розподіл і використання бюджетних коштів знаходиться за рамками податкових відносин, як і питання встановлення і стягнення неподаткових платежів і інших державних зборів;

3) встановлює обов'язок юридичних і фізичних осіб по сплаті податків і зборів, а також регламентує процедуру обчислення і сплати податків і зборів, порядок здійснення податкового контролю і застосування мір відповідальності за порушення податкового законодавства;

4) виступає як складний інститут, що включає сукупність своєрідних фінансово-правових норм. Ця специфіка передбачає аналіз відносин, які охоплюють рух коштів від платників до відповідних фондів (бюджетів) у формі податкових платежів.

Саме тому, якщо предмет фінансового права охоплює відносини, пов'язані з рухом державних коштів, то податкове право виділяє тільки відносини щодо однонаправленого руху коштів знизу вгору — від платників до бюджетів у формі податків і зборів. Специфічний і метод правового регулювання, що має яскраво виражений імперативний характер.

Взаємодіючи з усіма інститутами фінансового права (особливості механізму оподатковування характерні і для регулювання банківської діяльності, і для страхування, і для ринку цінних паперів), податкове право тісно пов'язано з деякими з них[1]. Насамперед з бюджетним правом (оскільки саме податки складають основу надходжень доходної частини бюджету, і важко уявити механізм державних доходів без податкових платежів); з інститутом фінансового контролю (який включає сукупність норм, що регулюють діяльність податкових органів). Крім того, ряд органів фінансового контролю здійснює свої повноваження через податкові адміністрації й інші податкові органи.

1.2. Зміст і особливості інституту податкового права

Податкове право включає досить широку сукупність фінансово-правових норм, які об'єднані у визначену систему. Ця система розбита на групи, які характеризуються специфічними особливостями, логічною структурою. Таким чином система податкового права являє собою об'єктивну сукупність фінансово-правових норм, які обумовлюють внутрішню структуру податкового права, зміст і особливість розташування його інститутів. Визначена специфіка відносин, урегульованих податковим правом, дозволяє виділити його в самостійний фінансово-правовий інститут, в чому Н. І. Хімічева бачить перспективи подальшого розвитку[2].

Юридичні норми утворюють галузь права не безпосередньо, а через інститути. Формування галузі може охоплювати кілька ступенів (інститут — складний інститут — підгалузь — галузь). Податкове право займає чітко виражене проміжне положення. З одного боку, в нього входять інститути більш вузької групи відносин (інститут місцевих податків і зборів, оподатковування юридичних осіб тощо), з іншого боку, складний інститут податкового права є одним з елементів, які утворюють цільну галузь фінансового права.

Отже, складний інститут податкового права являє собою відмежований комплекс юридичних норм, які забезпечують цільне регулювання різновиду відносин, пов'язаних з надходженням до бюджетів податків і зборів. Податкове право являє собою відносно самостійний сектор фінансового права і займає автономне положення щодо інших інститутів цієї галузі. Певна відмежованість його полягає в регулюванні визначеного, дуже специфічного виду суспільних відносин. Замкнутість, відмежованість його менш виражена, чим в галузях, оскільки у взаємодії з іншими інститутами здійснюється загальне регулювання відносин, що складають предмет фінансового права. Тому тільки у зв’язку з іншими інститутами податкове право забезпечує загальне галузеве регулювання.

Взаємодія з іншими інститутами фінансового права передбачає певні відносини субординації. Самостійні підрозділи усередині податкового права свідчать про складний характер цього інституту. Внутрішня організація інституту податкового права, характер охоплюваного їм нормативного матеріалу передбачає наявність певної структури цього інституту. Природно, що структура інституту податкового права визначається багатьма деталями, однак вона підлегла ряду загальних принципів. До них відносяться:

1. Наявність комплексу рівних приписів. До інституту податкового права входять комплекс однопорядкових нормативних положень, які регулюють відносно однорідні відносини. Це система норм, які визначають оподатковування юридичних осіб, відносини, щодо регулювання оподатковування фізичних осіб тощо. При цьому необхідно відрізняти комплекс норм від асоціації норм, що очолюється однією генеральною нормою з наступною її конкретизацією[3].

2. Різнобічний вплив податкових норм на урегульовані відносини, що забезпечують єдиний підхід, що і погоджує їх у складний інститут.

3. Об'єднання усіх норм інституту податкового права стійкими закономірними зв'язками, які виражені в загальних приписах. У якості таких зв'язків виділяються принципи податкового права, принципи оподатковування, що мають законодавче закріплення. Вони пронизують і юридичну конструкцію по кожному окремому інституті податкового права. Диференційованість нормативного матеріалу, його взаємозв'язок визначається зв'язком елементів. Це припускає визначену логіку розгляду деяких груп відносин. Наприклад, аналіз окремого податкового механізму здійснюється у визначеній послідовності: платник, об'єкт оподатковування, ставка податку, пільги при оподатковуванні тощо.

Зміст інституту податкового права пронизано загальними юридичними основами. Тому в складному інституті податкового права окремі інститути очолюються нормами-принципами, визначеними прямо в тексті законодавчого акту (визначення податку, принципів оподатковування в Законі України «Про систему оподатковування»). Окремі інститути податкового права також очолюються нормами-принципами (визначення прибутку, доданої вартості тощо).

РОЗДІЛ 2

ПРЕДМЕТ І МЕТОД ПОДАТКОВОГО ПРАВА

2.1. Предмет податкового права

Кожний правовий інститут стосується певної групи суспільних відносин. Інститут податкового права охоплює відповідно систему відносин, що й становить предмет податкового права. Предметом податкового права є група однорідних суспільних відносин, що визначають надходження коштів від платників до бюджетів у формі податків і зборів. Предмет регулювання охоплює сукупність певних, специфічних відносин, що дозволяє виділити їх із загальної маси фінансових відносин. Особливістю їх є рух грошей у власність держави знизу вверх (від платника в бюджет) у формі податків і зборів. Відносини по розподілу цих коштів, виділення їх на задоволення державних потреб (тобто рух зверху вниз) — це вже не предмет податкового права, хоча і регулюються фінансовим правом.

Характерною рисою податкових відносин є майновий характер останніх — виконання податкового обов'язку означає передачу у власність чи розпорядження держави певних коштів. У зв'язку з цим необхідно погодитися із С. Д. Ципкіним, який, визначаючи майновий характер податкових відносин, стверджував, що невиконання податкового зобов'язання спричиняє заподіяння матеріального збитку державі, порушення загальнодержавних інтересів[4]. У податкових правовідносинах найбільш чітко, у порівнянні з усіма іншими фінансовими правовідносинами, простежуються державно-владна і майнова сторони. Відносини з приводу зборів і податків є власномайновими. З одного боку, держава наділяє компетентні органи владними повноваженнями і контролює надходження коштів до бюджету. З іншого боку, податкові надходження є одним з основних каналів формування власності держави, хоча спочатку й у специфічній грошовій формі.

2.2. Метод податкового права

За методом правового регулювання податкове право мало чим відрізняється від традиційного метода фінансового права, в основі якого лежить метод владних розпоряджень. Однак він характеризується своєрідним механізмом регулювання, особливим переплетенням норм, юридичним режимом. Метод податкового права є фінансово-правовим і передбачає використання імперативних норм. Причому тут йдеться про безумовний характер імперативності. Наприклад, застосування санкцій за податкові правопорушення виключає альтернативу — вони визначаються однозначно і безумовно. У нормах податкового права закріплюються зобов’язки щодо передачі коштів платників у бюджети.

Аналізуючи систему впливу на відносини, що регулюються податковим правом, можна зробити висновок про те, що основною рисою методу регулювання податкових відносин є державно-владні розпорядження одним учасникам податкових відносин з боку інших, що виступають від імені держави. Метод, заснований на владному підпорядкуванні однієї сторони інший, властивий також іншим галузям права (наприклад, адміністративному), але при регулюванні податкових відносин даний метод набуває своєї специфіки, що складається в конкретному змісті, а також у колі органів, уповноважених державою на владні дії. Так, характерною рисою методу податкового права виступає та обставина, що владні розпорядження стосуються кола платників, порядку, умов і розмірів платежів у бюджети чи позабюджетні фонди, цілей використання коштів і т.д. Коло державних органів, уповноважених давати розпорядження учасникам податкових відносин, складають податкові органи. Іншою рисою методу податкового права є широке застосування імперативних (тобто однозначних, що не припускають вибору) норм податкового права з метою формування бюджетів за рахунок доходів і майна платника податків.

РОЗДІЛ 3

ПОДАТКОВІ ПРАВОВІДНОСИНИ
І ПОДАТКОВО-ПРАВОВІ НОРМИ

3.1. Поняття податкових правовідносин

Податкові правовідносини як різновид фінансових є особливим видом суспільних відносин – фінансових відносин, урегульованих фінансово-правовою нормою. Державне розпорядження, що міститься в юридичній нормі, визначає умови дії правовідносин, права й обов'язки суб'єктів, міри, що гарантують виконання вимог правової норми. Природа фінансових правовідносин визначається тим, що вони виступають як власномайнові відносини, у яких відносини влади не можна відокремити від майнових, де вони діють у сукупності. Власномайновий характер податкових правовідносин визначає юридичне положення суб'єктів у конкретному податковому правовідношенні. При цьому податковий орган, виступаючи від імені держави, наділений визначеними повноваженнями. Інший суб'єкт виконує в основному юридичний обов'язок по встановленим для нього правилам поведінки (сплата податку, надання звітності). В усіх видах податково-правових відносин їх власномайновий характер виступає чітко, а деталізується тільки ступінь владного характеру в них[5].

Платник податків не має права за своїм розсудом розпоряджатися частиною майна, що у виді визначеної грошової суми підлягає внесенню в бюджет чи позабюджетний цільовий фонд. У цьому обов'язку втілений публічний інтерес усіх членів суспільства, що визначає і законодавчу форму закріплення податку, обов'язок його сплати, примуса при забезпеченні цього обов'язку, однобічний характер податкових обов'язків.

Податкове правовідношення є різновидом правовідносини, тому йому властиві всі ознаки останнього. По-перше, воно виникає на підставі фінансово-правової норми як форми її реалізації. По-друге, має владний характер, який по своєму змісту виражає інтереси держави. При цьому податкове правовідношення має свої специфічні характеристики, обумовлені предметом і методом правого регулювання, — воно виникає і розвивається в сфері податкової діяльності держави, є формою реалізації публічних інтересів і розглядається як публічно-правове відношення.

По своєму змісту податково-правові відносини є економічним. Є. А. Ровинський підкреслював, що головною особливістю фінансових правовідносин є те, що вони виступають юридичною формою вираження і закріплення фінансових відносин, що у свою чергу є формою визначених економічних відносин[6]. Фінансові відносини, що складають зміст фінансової діяльності держави, виступають як різновид економічних відносин, саме тих, котрі мають вартісну форму.

Однією з характерних рис податкових правовідносин є його грошовий характер. Об'єктом правового регулювання виступають гроші у виді податкових надходжень, з позиції саме публічно-правового регулювання. Так, С. Д. Ципкін підкреслював, що кінцевою метою фінансових відносин завжди є рух коштів, що і виникають із приводу коштів[7].

Податкові правовідносини є публічними, тобто зв'язаним і випливає з влади. Воно виступає як форма реалізації імперативної фінансово-правової норми і реалізується за принципом: команда (видавана державою) і виконання (яке здійснюють підлеглі суб'єкти фінансового права). Саме тому однією зі сторін фінансових правовідносин виступає суб'єкт, що має право видавати владні розпорядження (держава чи уповноважений орган).

3.2. Особливості податкових
правовідносин

У податкових правовідносинах найбільше виразно, у порівнянні з всіма іншими формами фінансових правовідносин, просліджуються державно-владна і майнова сторони. Відносини з приводу зборів і податків є власномайновими. Держава наділяє компетентні органи владними повноваженнями і контролює надходження коштів у бюджет. З іншого боку, податкові надходження є одним з основних каналів формування об'єктів власності держави (хоча спочатку й у специфічній грошовій формі). Розглядаючи дану проблему, Є. А. Ровинський звертав увагу на різну міру прояву владного характеру, що відмежовує фінансове право від інших галузей[8].

Конкретизація податкових правовідносин передбачає два елементи:

1) реалізацію волі держави як власника коштів;

2) визначене поводження учасників податкових відносин.

Податкові правовідносини стосуються різних суб'єктів (держави, юридичних, фізичних осіб), між якими формується визначена підпорядкованість. Безперечно, що обов'язок платника носить безумовний характер, при якому відсутня рівність сторін.

Відмінність податкових правовідносин від інших майнових правовідносин, наприклад цивільних, складається насамперед у нерівності положення її учасників. Відносини сторін тут засновані на підпорядкуванні однієї сторони (платника податків), іншій (державі в особі її органів чи органів місцевого самоврядування). На думку Н. І. Хімічевої, основною особливістю, що визначає інші відмітні риси фінансових правовідносин (у тому числі і податкових), є те, що вони виникають у процесі утворення, розподіли і використання державних грошових фондів, тобто в процесі фінансової діяльності держави[9]. Крім того, одним із суб'єктів податкових правовідносин завжди виступає держава в особі податкових органів, наділених владними повноваженнями. Це єдина система контролю за дотриманням податкового законодавства, за правильністю начислення, повнотою і своєчасністю внесення у відповідний бюджет податків і зборів, установлених законодавством. Відмінність податкових правовідносин від інших фінансових правовідносин, що також характеризуються як державно-власномайнові (грошові) відносини, складається у своєрідності структурних елементів змісту податкових правовідносин.

Таким чином, податкові правовідносини являють собою відносини, що виникають у співвідношенні з податковими нормами (регулюють встановлення, зміну і скасування податкових платежів) і юридичними фактами, учасники яких наділені суб'єктивними правами і несуть юридичні обов'язки, зв'язані зі сплатою податків і зборів у бюджети і фонди.

3.3. Види податкових правовідносин

Податкові правовідносини відображають визначені функції, у зв'язку з чим їх можна розділити на:

1) загальнорегулятивні (спрямовані на закріплення кола суб'єктів податкового права, їх загального юридичного статусу);

2) конкретно-регулятивні (спрямованіна закріплення конкретного поводження суб'єктів);

3) комплексні (виникаючі на стику загальнорегулятивних і конкретно-регулятивних відносин);

4) охоронні (спрямовані на реалізацію заходів державно-примусового характеру)[10].

Види правових відносин діють у єдності: конкретно-регулятивні правовідносини функціонують лише тоді, коли вступили в дію загальнорегулятивні; охоронні відносини передбачають існування регулюючих обов'язків, при порушенні яких застосовуються міри юридичної відповідальності. Таким чином, система податкових правовідносин складається з декількох «рівнів» правовідносин, що взаємодіють один з одним.

Зміст загальнорегулятивних відносин визначається нормами, що встановлюють принципи податків і повноваження окремих суб'єктів податкових правовідносин. Загальні і конкретно-регулятивні правовідносини утворюють основну масу правовідносин у суспільстві і регулюють суспільні відносини шляхом установлення суб'єктивних юридичних прав і обов'язків. Розвиток регулюючих відносин, своєчасна їхня поява, безперешкодне і належне здійснення є свідченням повного і реального використання права. Загальнорегулятивні правовідносини виконують в основному функцію закріплення кола суб'єктів права і їхнього статусу. Коли особа виступає як носій загального суб'єктивного права, воно знаходиться в специфічному положенні стосовно всіх інших осіб, а загальне суб'єктивне право, як підкреслює С. С. Алексєєв, тому і є «суб'єктивним», що має особистий характер, тобто належить не тільки всім суб'єктам, але і кожному суб'єкту окремо.

Конкретні правовідносини виступають як форма реалізації загальнорегулятивних податкових правовідносин. У цій ситуації загальні права й обов'язки проектуються на діяльність конкретних суб'єктів. Якщо загальнорегулятивні податкові правовідносини виділяють із системи правовідносин ті, котрі зв'язані зі сплатою податків, то конкретні правовідносини це уточнюють по різних напрямках (по видах податків, по платниках). Конкретно-регулятивні відносини закріплюють конкретне поводження суб'єктів, зміст їхніх прав і обов'язків.

Комплексні податкові правовідносини знаходяться на своєрідному стику конкретних і загальнорегулятивних податкових правовідносин. Вони досить вузько персоніфіковані, передбачаючи конкретного платника (що відрізняє їх від загальних), але одним з їхніх ознак є складний зміст, що відрізняє їх від простих. Видимо, можна порушити питання і про об'єднання в рамках комплексних правовідносин податкові норми і норми інших галузей права. Наприклад, механізм формування і витрат пенсійного фонду знаходиться на стику податкових і трудових відносин (оскільки цей збір входить у перелік обов'язкових податків і зборів, об'єднаних податковою системою[11]).

Охоронні податкові правовідносини виникають за умови порушення прав і невиконання обов'язків, коли учасники правовідносин мають потребу в правових способах захисту з боку держави. Однією зі сторін таких правовідносин виступає компетентний суб'єкт, що є носієм владних повноважень і наділений державою повноваженнями примуса. Іншою стороною є чи особа орган, до якого застосовуються способи державного примуса і який зобов'язаний їх перетерплювати. При цьому право застосовувати способи державного примуса деталізуються санкцією правової норми. Охоронні податкові правовідносини формуються в процесі правового регулювання, опосередковують охоронну функцію податкового права. Охоронні правовідносини мають похідний характер. Вони забезпечують реалізацію міри державно-примусового впливу стосовно осіб, що порушили юридичні обов'язки по сплаті податків. У рамках охоронних податкових правовідносин здійснюється захист суб'єктивних прав, проводяться в життя міри юридичної відповідальності.

3.4. Об'єкт податкових правовідносин

Зміст податкових правовідносин зв'язано з аналізом категорій, що характеризують: об'єкт правовідносини; суб'єкт правовідносини; права й обов'язки суб'єктів правовідносин; підстави виникнення правовідносини

У цілому об'єктом регулювання в податкових правовідносинах виступають кошти платників, що надходять у доходи бюджетів. У вузькому значенні — це гроші, із приводу яких між суб'єктами податкових правовідносин формується правовий зв'язок. При цьому важливо розмежовувати об'єкт податкових правовідносин і об'єкт оподатковування.

Об'єкти фінансових правовідносин різноманітні за своєю формою, тому що існує чимало видів правовідносин. Але по змісту це завжди державні грошові фонди, із приводу формування, розподіл і використання яких і формує визначений юридичний зв'язок між суб'єктами фінансових правовідносин. Є. А. Ровинський підкреслював, що у фінансових правовідносинах виражається сукупність грошових відносин, що зв'язані з мобілізацією, розподілом і використанням коштів з метою розширення виробництва і задоволення потреб членів суспільства[12].

3.5. Суб'єкти податкових правовідносин

Дата добавления: 2014-10-15