Налог на прибыль 2 страница

Перечень расходов на оплату труда, учитываемых при исчислении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль, содержащийся в ст. 255 НК РФ, является открытым. В состав расходов на оплату труда можно включать любые расходы, связанные с содержанием этих работников, даже если они не установлены трудовым законодательством, но при этом предусмотрены трудовыми или коллективными договорами, за исключением расходов, прямо указанных в ст. 270 НК РФ.

Согласно п. 1 ст. 256 НК РФ амортизируемым признаются имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, находящиеся у налогоплательщика на праве собственности, используемые им для извлечения дохода и стоимость которых погашается путем начисления амортизации.

Амортизируемым имуществом признается имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 10 000 рублей.

Ст. 256 НК РФ	Не подлежат амортизации:

п. 2	земля и иные объекты природопользования (вода, недра и другие природные ресурсы)
материально-производственные запасы, товары, объекты незавершенного капитального строительства, ценные бумаги, финансовые инструменты срочных сде- лок (в том числе форвардные, фьючерсные контракты, опционные контракты)
пп. 1 п. 2	имущество бюджетных организаций, за исключением имущества, приобретенного в связи с осуществлением предпринимательской деятельности и используемого для осуществления такой деятельности
пп. 2 п. 2	имущество некоммерческих организаций, полученное в качестве целевых поступлений или приобретенное за счет средств целевых поступлений и используемое для осуществления некоммерческой деятельности
пп. 3 п. 2	имущество, приобретенное (созданное) с использованием бюджетных средств целевого финансирования
пп. 4 п. 2	объекты внешнего благоустройства (объекты лесного хозяйства, объекты дорожного хозяйства, сооружение которых осуществлялось с привлечением источников бюджетного или иного аналогичного целевого финансирования, специализированные сооружения судоходной обстановки) и другие аналогичные объекты

пп. 5 п. 2	продуктивный скот, буйволы, волы, яки, олени, другие одомашненные дикие животные (за исключением рабочего скота)
пп. 6 п. 2	приобретенные издания (книги, брошюры и иные подобные объекты), произведения искусства. При этом стоимость приобретенных изданий и иных подобных объектов, за исключением произведений искусства, включается в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией, в полной сумме в момент приобретения указанных объектов
пп. 7 п. 2	имущество, приобретенное (созданное) за счет средств, поступивших в рамках целевого финансирования и за счет бюджетных средств
пп. 8 п. 2	приобретенные права на результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, если по договору на приобретение указанных прав оплата должна производиться периодическими платежами в течение срока действия указанного договора

Из состава амортизируемого имущества исключаются основные средства:

- переданные (полученные) по договорам в безвозмездное пользование;

- находящиеся на реконструкции и модернизации свыше 12 месяцев;

- переведенные по решению руководства организации на консервацию продолжительностью свыше 3 месяцев.

При расконсервации объекта основных средств амортизация по нему начисляется в порядке, действовавшем до момента его консервации, а срок полезного использования продлевается на период нахождения объекта основных средств на консервации.

Амортизируемое имущество распределено по десяти амортизационным группам в зависимости от срока его полезного использования (периода, в течение которого объект основных средств служит для выполнения целей деятельности налогоплательщика) в соответствии с Классификацией основных средств, утв. постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 № 1 (см. главу 13.5 «Амортизация основных средств»).

Срок полезного использования амортизируемых объектов определяется налогоплательщиком самостоятельно в соответствии с положениями ст. 258 НК РФ.

Если основные средства не поименованы в вышеуказанной Классификации и в Общероссийском классификаторе основных фондов (ОК 013-94), то организация-налогоплательщик на основании п. 5 ст. 258 НК РФ сама устанавливает срок полезного использования по приобретенным основным средствам согласно техническим условиям или рекомендациям организаций-изготовителей;

Начисление амортизации для целей налогообложения может производиться одним из двух методов – линейным или нелинейным, но по объектам, входящим в восьмую – десятую амортизационные группы, начисление производится линейным методом. Выбранный налогоплательщиком метод начисления амортизации не может быть изменен в течение всего периода начисления амортизации по объекту амортизируемого имущества.

Сумма начисленной за месяц амортизации в отношении объекта амортизируемого имущества в зависимости от метода начисления амортизации будет определяться:

· при линейном методе – как произведение его первоначальной (восстановительной) стоимости и нормы амортизации, определенной для данного объекта по формуле:

· при нелинейном методе – как произведение остаточной стоимости объекта амортизируемого имущества и нормы амортизации, определенной для данного объекта по формуле:

где

– норма амортизации в процентах к первоначальной (восстановительной) стоимости объекта амортизируемого имущества при линейном методе начисления, к остаточной стоимости – при нелинейном методе начисления амортизации;

– срок полезного использования данного объекта амортизируемого имущества, выраженный в месяцах.

При этом с месяца, следующего за месяцем, в котором остаточная стоимость объекта амортизируемого имущества достигнет 20% от первоначальной (восстановительной) стоимости этого объекта, амортизация по нему исчисляется в следующем порядке:

- остаточная стоимость объекта амортизируемого имущества в целях начисления амортизации фиксируется как его базовая стоимость для дальнейших расчетов;

- сумма начисляемой за один месяц амортизации в отношении данного объекта амортизируемого имущества определяется путем деления базовой стоимости данного объекта на количество месяцев, оставшихся до истечения срока полезного использования данного объекта.

Прочие расходы, связанные с производством и реализацией, указаны в ст. 264 НК РФ. В статье перечислены 49 видов прочих расходов, связанных с производством и реализацией продукции (работ, услуг), и, кроме того, установлено, что могут быть списаны в составе прочих расходов другие расходы, связанные с производством и реализацией.

Вот некоторые из прочих расходов. В состав расходов включаются все налоги, начисляемые в соответствии с законодательством о налогах и сборах (единый социальный налог, налог на имущество и т.д.), за исключением налога на добавленную стоимость, акцизов, налога с продаж, предъявленных налогоплательщиком покупателю (приобретателю) товаров (работ, услуг, имущественных прав), а также сумм налога на прибыль и платежей за сверхнормативные выбросы загрязняющих веществ в окружающую среду, которые не учитываются в целях налогообложения.

Нормируемые расходы учитываются для целей налогообложения только в пределах норм, установленных Правительством РФ.

Расходы на сертификацию продукции и услуг производятся в порядке, установленном Федеральным законом от 27.12.2002 № 184-ФЗ «О техническом регулировании».

В соответствии с п. 2 ст. 264 НК РФ представительские расходы учитываются в целях налогообложения в размере, не превышающем 4% от расходов налогоплательщика на оплату труда за этот отчетный (налоговый) период.

Расходы на подготовку и переподготовку кадров уменьшают налогооблагаемую прибыль на сумму фактических затрат. При этом необходимо соблюдать требования, установленные п. 3 ст. 264 НК РФ.

Не признаются расходами на подготовку и переподготовку кадров и не принимаются для целей налогообложения расходы, связанные с организацией развлечения, отдыха или лечения, а также расходы, связанные с содержанием образовательных учреждений или оказанием им бесплатных услуг, с оплатой обучения в высших и средних специальных учебных заведениях работников при получении ими высшего и среднего специального образования.

Расходы на рекламу учитываются для налогообложения в пределах 1% выручки от реализации (п. 4 ст. 264 НК РФ).

К внереализационным расходам относятся расходы, не связанные с производством и реализацией. К их числу, в частности, относятся: расходы на содержание имущества, предоставленного в аренду; расходы в виде отрицательной курсовой разницы; расходы в виде суммовой разницы; расходы на ликвидацию основных средств и другие аналогичные работы; судебные расходы и арбитражные сборы; расходы на услуги банков, в том числе связанные с установкой и эксплуатацией электронных систем документооборота между банком и клиентами, в том числе систем «клиент-банк», а также другие расходы, полный перечень которых приведен в ст. 265 НК РФ.

В главе 25 НК РФ приведены два основных метода признания доходов и расходов для целей налогообложения прибыли: кассовый метод и метод начислений.

Кассовый метод предполагает, что доходы (расходы) для целей налогообложения признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они были фактически получены (оплачены).

Кассовый метод, в соответствии с п. 1 ст. 273 НК РФ, могут применять только те организации, у которых в среднем за предыдущие четыре квартала сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) этих организаций без учета НДС не превысила 1 000 000 рублей за каждый квартал (около 330 тыс. рублей в месяц). При этом внереализационные доходы при определении вышеуказанного предела не учитываются. При превышении предельного размера суммы выручки такие налогоплательщики обязаны перейти на определение доходов и расходов по методу начисления с начала налогового периода, в течение которого было допущено такое превышение.

При определении доходов по кассовому методу датой получения организацией дохода будет признаваться:

- день поступления средств на счета в банках или в кассу;

- день поступления иного имущества (работ, услуг) или имущественных прав;

- день погашения задолженности перед налогоплательщиком иным способом (например, путем зачета взаимных требований).

Расходами признаются затраты после их фактической оплаты. При этом необходимо учитывать следующие особенности учета расходов:

- материальные расходы, а также расходы на оплату труда учитываются в составе расходов в момент погашения задолженности (при списании денежных средств с расчетного счета налогоплательщика, выплаты из кассы, при ином способе погашения задолженности – в момент такого погашения). Расходы по приобретению сырья и материалов учитываются в составе расходов по мере списания данного сырья и материалов в производство;

- аналогичный порядок применяется в отношении оплаты процентов за пользование заемными средствами (включая банковские кредиты) и при оплате услуг третьих лиц;

- амортизация учитывается в составе расходов в суммах, начисленных за отчетный (налоговый) период. При этом допускается амортизация только оплаченного налогоплательщиком амортизируемого имущества, используемого в деятельности налогоплательщика;

- расходы на уплату налогов и сборов учитываются в составе расходов в размере фактически уплачиваемых сумм. При наличии задолженности по уплате налогов и сборов расходы на ее погашение учитываются в составе расходов в пределах фактически погашенной задолженности и в те отчетные (налоговые) периоды, когда налогоплательщик погашает задолженность.

Организации, применяющие кассовый метод, не учитывают суммовые разницы, так как и доходы, и расходы, выраженные в условных единицах, они принимают в момент получения денежных средств.

Принимая решение о применении кассового метода, налогоплательщик должен закрепить данное положение в приказе об учетной и налоговой политике организации.

Порядок признания доходов по отгрузке, а затрат – по начислению получил название «метод начисления». Этот порядок распространяется на все остальные организации.

По методу начисления доходы признаются в том отчетном периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) или имущественных прав (п. 1 ст. 271 НК РФ). Расходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором эти расходы возникают исходя из условий сделок (п. 1 ст. 272 НК РФ).

В случаях, когда доходы (расходы) относятся к нескольким отчетным (налоговым) периодам или когда связь между доходами и расходами не может быть определена четко либо определяется косвенным путем, доходы (расходы) распределяются налогоплательщиком самостоятельно с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов.

Расходы, которые не могут быть непосредственно отнесены на затраты по конкретному виду деятельности, распределяются пропорционально доле соответствующего дохода в суммарном объеме всех доходов налогоплательщика.

Порядок признания расходов при методе начисления

Вид расхода	Дата признания расхода

Расходы, связанные с производством и (или) реализацией	Материальные расходы	Расходы на сырье и материалы, приходящиеся на произведенные товары, работы, услуги (пп. 1 п. 1 ст. 254 НК РФ)	Дата передачи в производство сырья материалов – в части сырья и материалов, приходящихся на произведенные товары (работы, услуги) (п. 2 ст. 272 НК РФ)
Расходы на услуги (работы) производственного характера (пп. 6 п. 1 ст. 254 НК РФ)	Дата подписания налогоплательщиком акта приемки-передачи услуг или работ (п. 2 ст. 272 НК РФ)
Амортизация	Признается в качестве расхода исходя из суммы начисленной амортизации, рассчитываемой в соответствии с порядком, установленным ст. 259 и 322 НК РФ	Признается в качестве расхода ежемесячно (п. 3 ст. 272 НК РФ)
Расходы на оплату труда	Признаются в качестве расхода исходя из суммы начисленных расходов на оплату труда в соответствии со ст. 255 НК РФ	Признаются ежемесячно на дату начисления (п. 4 ст. 272, п. 1 ст. 324.1 НК РФ)
Расходы по обязательному и добровольному страхованию (негосударственному пенсионному обеспечению) п. 16 ст. 255 НК РФ	Признаются в качестве расхода в том отчетном (налоговом) периоде, в котором в соответствии с условиями договора налогоплательщиком были перечислены (выданы из кассы) денеж- ные средства на оплату страховых (пенсионных) взносов (п. 6 ст. 272 НК РФ).

Расходы, связанные с производством и (или) реализацией	Расходы на оплату труда	Расходы по обязательному и добровольному страхованию (негосударственному пенсионному обеспечению) п. 16 ст. 255 НК РФ	По договорам, заключенным на срок более одного отчетного периода, которые предусматривают уплату страхового (пенсионного) взноса разовым платежом, расходы признаются рав- номерно в течение срока действия договора (п. 6 ст. 272 НК РФ)
Прочие расходы	Расходы на ремонт основных средств с учетом особенностей, предусмотренных ст. 260 НК РФ	Признаются в качестве расхода в том отчетном периоде, в котором они были осуществлены вне зависимости от их оплаты (п. 5 ст. 272 НК РФ)
Расходы в виде сумм налогов (авансовых платежей по налогам), сборов и иных обязательных платежей (пп. 1, пп. 45 п. 1 ст. 264 НК РФ)	Дата начисления налогов (сборов) (пп. 1 п. 7 ст. 272 НК РФ)
Расходы на отчисления в резерв на предстоящие расходы на гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание (с учетом положений ст. 267 НК РФ)	Дата начисления расходов в виде сумм отчислений в резервы (пп. 2 п. 7 ст. 272 НК РФ)
Расходы, связанные с расчетами в соответствии с условиями заключенных договоров за выполненные работы, предоставленные услуги (пп. 6 – 8, 14 – 19, 23, 25, 27, 28, 31 и др. п. 1 ст. 264 НК РФ)	Дата расчетов или дата предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием для произведения расчетов, либо последний день отчетного (налогового) периода (пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ)
Расходы в виде сумм выплаченных подъемных в пределах норм (пп. 5 п. 1 ст. 264 НК РФ)	Дата перечисления денежных средств с расчетного счета (выплаты из кассы) (пп. 4 п. 7 ст. 272 НК РФ)
		Расходы в виде компенсации за использование для служебных поездок личных легковых автомобилей и мотоциклов в пределах норм (пп. 11 п. 1 ст. 264 НК РФ)	Дата перечисления денежных средств с расчетного счета (выплаты из кассы) (пп. 4 п. 7 ст. 272 НК РФ)
Расходы на командировки (пп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ)	Дата утверждения авансового отчета (пп. 5 п. 7 ст. 272 НК РФ)
Расходы на содержание служебного транспорта (пп. 11 п. 1 ст. 264 НК РФ)	Дата утверждения авансового отчета (пп. 5 п. 7 ст. 272 НК РФ)
Расходы на представительские расходы (пп. 22 п. 1 ст. 264 НК РФ)	Дата утверждения авансового отчета (пп. 5 п. 7 ст. 272 НК РФ)

Внереализационные расходы	Расходы на содержание переданного по договору аренды (лизинга) имущества (включая амортизацию по этому имуществу) (пп. 1 п. 1 ст. 265 НК РФ)	Дата расчетов или дата предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием для произведения расчетов, либо последний день отчетного (налогового) периода (пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ)
Расходы от продажи (покупки) валюты, возникающие при отклонении курса продажи (покупки) от официального курса ЦБ РФ (пп. 6 п. 1 ст. 265 НК РФ)	Дата перехода права собственности на валюту (пп. 9 п. 7 ст. 272 НК РФ)
Расходы в виде отрицательной курсовой разницы, возникающей от переоценки имущества в виде валютных ценностей и требований (обязательств), стоимость которых выражена в иностранной валюте (пп. 5 п. 1 ст. 265 НК РФ)	Последний день текущего месяца (пп. 6 п. 7 ст. 272 НК РФ)
Расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида, в том числе процентов, начисленных по ценным бумагам и иным обязательствам, срок действия которых приходится более чем на один отчетный период (пп. 2 п. 1 ст. 265, ст. 269 НК РФ)	Последний день отчетного периода (п. 8 ст. 272 НК РФ)
Расходы в виде штрафов, пеней или иных санкций за нарушение условий договорных обязательств, а также расходы на возмещение причиненного ущерба (пп. 13 п. 1 ст. 265 НК РФ)	Дата признания должником либо дата вступления в законную силу решения суда (пп. 8 п. 7 ст. 272 НК РФ)
Суммы отчислений в резерв по сомнительным долгам (ст. 266 НК РФ)	Последний день отчетного (налогового) периода (пп. 2 п. 7 ст. 272, п. 3 ст. 266 НК РФ)

Если налогоплательщик определяет доходы и расходы по методу начисления, то расходы на производство и реализацию, осуществленные в течение отчетного периода, подразделяются на прямые и косвенные (ст. 318 НК РФ).

· материальные расходы, непосредственно связанные с производством продукции, выполнением работ или оказанием услуг (определяемые в соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 254 НК РФ) – то есть те, объем расхода которых прямо пропорционален объему выпущенной продукции, выполненных работ или оказанных услуг;

· расходы на оплату труда основных производственных рабочих, а также суммы единого социального налога, начисленного на указанные суммы расходов на оплату труда (ст. 255 НК РФ) – то есть только того персонала, который непосредственно занят выполнением операций по выпуску продукции, выполнению работ или оказанию услуг. Заработная плата цехового, хозяйственного и управленческого персонала относится к косвенным расходам;

· амортизационные отчисления по основным средствам, непосредственно используемым при производстве товаров, работ, услуг (ст. 256 – 259 НК РФ).

Сумма прямых расходов, осуществленных в отчетном периоде, относится к расходам текущего отчетного периода, за исключением сумм прямых расходов, распределяемых на остатки незавершенного производства, готовой продукции на складе и отгруженной, но не реализованной в отчетном периоде продукции. Порядок оценки незавершенного производства, остатков готовой продукции и товаров отгруженных регламентирован ст. 319 НК РФ.

К косвенным расходам относятся все иные суммы расходов (за исключением внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией и определяемых в соответствии со ст. 265 НК РФ), осуществляемых налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода. При этом сумма косвенных расходов на производство и реализацию, осуществленных в отчетном периоде, в полном объеме относится на уменьшение доходов от производства и реализации данного текущего отчетного периода.

Перечень прямых расходов, приведенный в ст. 318 НК РФ, является закрытым, и только указанные расходы подлежат распределению в соответствии с нормами ст. 319 НК РФ. Все иные расходы являются косвенными и относятся к расходам текущего периода по мере их возникновения, исходя из условий сделок.

При формировании расходов необходимо иметь в виду, что к прямым расходам не относятся:

- расходы на оплату труда персонала аппарата управления организацией, а также оплата труда персонала подразделения, занятого исключительно либо хранением товаров, либо заготовлением материально-производствен-
ных запасов, либо сбытом товаров, работ, услуг и т.п.;

- суммы начисленной амортизации по основным средствам, используемым в непроизводственной деятельности, в частности, для управления организацией, и по нематериальным активам (в том числе используемым для производственных целей). Эти суммы учитываются в составе косвенных расходов в порядке, предусмотренном п. 2 ст. 318 НК РФ.

- расходы по добровольному страхованию всех работников организации (независимо от их участия в производственном процессе), учитываемые для целей налогообложения в соответствии с п. 16 ст. 255 НК РФ.

При применении механизма распределения прямых расходов на остатки незавершенного производства, остатков готовой продукции, товаров отгруженных, предусмотренного ст. 319 НК РФ, следует учитывать, что суммы остатков незавершенного производства, готовой продукции и отгруженной продукции, определенные на конец месяца, учитываются при распределении прямых расходов в следующем месяце.

Под незавершенным производством в налоговом учете понимается продукция (работы, услуги) частичной готовности, то есть продукция, не прошедшая всех операций обработки (изготовления), предусмотренных технологическим процессом (п. 1 ст. 319 НК РФ). В незавершенное производство включаются законченные, но не принятые заказчиком работы и услуги. К незавершенному производству относятся также остатки невыполненных заказов производств и остатки полуфабрикатов собственного производства. Материалы и полуфабрикаты, находящиеся в производстве, относятся к незавершенному производству при условии, что они уже подвергались обработке.

Оценка остатков незавершенного производства на конец текущего месяца производится налогоплательщиком на основании данных первичных учетных документов о движении и об остатках (в количественном выражении) сырья и материалов, готовой продукции по цехам (производствам и прочим производственным подразделениям налогоплательщика) и данных налогового учета о сумме осуществленных в текущем месяце прямых расходов.

Варианты учета стоимости изготавливаемой продукции (работ, услуг) определяются налогоплательщиком самостоятельно в учетной политике и применяются в течение ряда лет (налоговых периодов).

При распределении прямых расходов налогоплательщиками, осуществляющими оптовую, мелкооптовую и розничную торговлю, следует иметь в виду, что распределение прямых расходов в виде транспортных расходов, связанных с приобретением, осуществляется в порядке, изложенном в ст. 320 НК РФ. Прямые расходы в виде покупной стоимости товаров распределяются в соответствии с порядком, изложенным в пп. 3 п. 1 ст. 268 НК РФ.

Сумма налога на прибыль

определяется по формуле:

Налог на прибыль организаций исчисляется налогоплательщиком самостоятельно по ставке 24%, а его суммы распределяются в следующем порядке: 6,5% – в федеральный бюджет; 17,5% – в бюджеты субъектов РФ. При этом законодательные органы субъектов РФ вправе снижать для отдельных категорий налогоплательщиков налоговую ставку в части сумм налога, зачисляемых в региональные бюджеты, при этом указанная ставка не может быть ниже 13,5% (ст. 284 НК РФ).

Налог на прибыль и авансовые платежи уплачиваются в следующие сроки:

- налог, подлежащий уплате по итогам года (налогового периода), уплачивается не позднее срока, установленного для подачи налоговых деклараций за соответствующий налоговый период, т.е. 28 марта года, следующего за истекшим;

- авансовые платежи, подлежащие уплате в течение отчетного периода, уплачиваются в срок не позднее 28 дней со дня окончания отчетного периода (месяца, квартала) (ст. 289 НК РФ).

Налоговые декларации представляются по форме, утв. приказом МНС РФ от 11.11.2003 № БГ-3-02/614 (ред. от 03.06.2004), не позднее 28 дней со дня окончания соответствующего отчетного периода, а налогоплательщики, исчисляющие суммы ежемесячных авансовых платежей по фактически полученной прибыли, представляют налоговые декларации в сроки, установленные для уплаты авансовых платежей.