Сравнительный анализ национальных и принятых

Однако правильная регистрация фактов хозяйственной жизни не гарантирует их правильной интерпретации, которая зависит от коммуникации, предполагающей передачу информации от одного пользователя к другому. Коммуникация часто сводится к простой регистрации документов с желанием заплатить как можно меньше налогов. Подлинная коммуникация позволяет оптимизировать величину учетной прибыли.

Для того чтобы данные бухгалтерского учета превратились в полноценную информацию, то есть сведения, на основе которых можно принимать адекватные управленческие решения, они должны быть соответствующим образом интерпретированы. Интерпретация предполагает прочтение данных учета пользователем по его правилам и согласно его целям.

Требование непротиворечивости не распространяется на значение одного и того же показателя в разных отчетных формах. Например, величина налогооблагаемой прибыли не равна величине прибыли, представленной в бухгалтерском учете (балансовой прибыли), сумма основных средств в балансе может быть существенно больше или меньше величины, используемой при исчислении налога на прибыль, и т.д.

Бухгалтеры много спорили по поводу того, какой из этих двух информационных разрезов важнее и в случае противоречивости их данных сведениям какому из них следует отдать предпочтение. Потом пришли к выводу, что оба одинаково правильны. Нарушение их адекватности (коллации) устраняется сверкой с первичными документами. Саму коллацию надо рассматривать только как тест, позволяющий выявить правильность выполненной разноски данных по счетам бухгалтерского учета.

Бухгалтеры обязаны фиксировать все факты хозяйственной жизни, то есть действия и (или) события, изменяющие состав средств предприятия и (или) их источников. От того, какой датой будет зарегистрирован факт хозяйственной жизни, зависит то, как этот факт повлияет на финансовые результаты организации и, следовательно, на представление пользователям отчетности о финансовом положении предприятия в тот или иной отчетный период.

Таким образом, под полнотой отражения информации следует понимать только учет тех фактов, которые согласно принятой бухгалтерской практике подлежат отражению в учете, а принятая практика зависит от предписаний нормативных документов.

Например, если российской организацией внутри страны отгружен товар и право собственности на него перешло от поставщика к покупателю, то в бухгалтерском учете продавца необходимо отразить факт его продажи, то есть задолженность покупателя перед поставщиком (продавцом). В этом же отчетном периоде организация-продавец должна начислить (рассчитать и отразить в бухгалтерском учете) долг перед бюджетом по НДС с продажи. Обращаем внимание, что при этом деньги к продавцу могли еще и не поступить.

Для этого, прежде всего, надо суметь ответить на вопрос, когда признается доход. В бухгалтерском учете проводят строгое различие между моментом перехода права собственности на товары (по отгрузке) и моментом поступления платежа. Считается, что после перехода права собственности на товары образуется прибыль, но у предприятия отсутствуют деньги для погашения своих обязательств, ибо выплачивать зарплату, гасить долги и вносить налоги часто нечем.

Данное допущение называется также принципом начисления и применяется в отношении момента признания доходов и расходов организации. Этот принцип означает, что расходы принимаются в учете в периоде начисления, независимо от времени фактической выплаты денежных средств.

В целях осуществления данного принципа хозяйственные операции в бухгалтерском учете отражаются в последовательности их выполнения (хронологическая последовательность). Принцип начисления связан с двумя взаимосвязанными проблемами:

1) распределения результатов по отчетным периодам. Например, осуществлена продажа объекта основных средств в декабре отчетного года. При использовании метода начисления данная операция будет отражена в этом же периоде, независимо от момента поступления денежных средств. Прибыль (убыток), полученная в результате данной хозяйственной операции, будет показана в составе финансового результата отчетного периода, несмотря на то, что деньги от покупателя поступят в следующем отчетном периоде;

2) соотнесение доходов и расходов. Используя рассмотренный пример, отметим, что отражение продажи объекта основных средств и отнесение расходов, связанных с этой операцией, на себестоимость проданной продукции должны быть осуществлены в том же периоде, когда была осуществлена продажа. Поскольку объект основных средств был продан в декабре отчетного года, то затраты по его реализации следует включать в полную себестоимость продукции и отнести к этому же отчетному периоду. Тем самым будут соблюдены правила распределения и соотнесения доходов и затрат по учетным периодам.

Вопрос 2. Принципы-требования. Мы рассмотрели четыре важнейших принципа-допущения. Теперь поговорим о принципах-требованиях.

Требования – основные принципы, обязывающие организацию соблюдать принятые правила ведения бухгалтерского учета. Их шесть.

1. Полнота отражения бухгалтерской информации. Смысл официального требования сводится к тому, что учетная политика организации должна обеспечивать полноту отражения в бухгалтерском учете всех фактов хозяйственной деятельности.

Безусловно, это требование реально недостижимо. Достаточно добавить, что, например, заключение любого хозяйственного договора, например договора поставки, несомненно, является фактом хозяйственной жизни, но этот и подобные факты заключения договоров согласно действующим нормативным документам в бухгалтерском учете не отражаются.

2. Своевременность отражения фактов хозяйственной жизни. Учетная политика организации должна обеспечивать своевременное отражение фактов хозяйственной деятельности в бухгалтерском учете и отчетности. Между совершением факта хозяйственной жизни и моментом его регистрации проходит определенное время (лаг). Этот принцип требует, чтобы величина лага была по возможности разумно минимальной.

Для бухгалтерского учета это означает, что ни один факт хозяйственной жизни не может оказаться истинным или действительным, если он не зарегистрирован в первичном документе, и только первичный документ служит достаточным основанием того, «почему именно дело обстоит так, а не иначе», причем регистрация фактов влечет за собой последующую регистрацию документов.

Учетная политика предприятия должна обеспечивать своевременное отражение фактов хозяйственной жизни в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности. В соответствии с требованием пункта 4 статьи 9 Федерального закона «О бухгалтерском учете» «первичный учетный документ должен быть составлен в момент совершения операции, а если это не представляется возможным – непосредственно после ее окончания». После этого первичные документы передаются в бухгалтерию. И, следовательно, исполнение требования своевременности означает фиксацию данных о фактах хозяйственной жизни в учете по мере поступления в бухгалтерию первичных документов, оформляющих данные факты финансово-хозяйственной деятельности.

3. Осмотрительность (консерватизм) в оценке фактов хозяйственной жизни. В соответствии с этим принципом учетная политика организации должна обеспечивать бóльшую готовность к признанию в бухгалтерском учете расходов и обязательств, чем возможных доходов и активов, не допуская создания скрытых резервов.

Я.В. Соколов указывает, что из этого требования вытекают два очень важных правила:

1) доходы, потенциально сформированные в данном отчетном периоде, должны быть показаны в том отчетном периоде, в котором они будут реализованы. Например, предприятие купило товары на 200 000 руб., а продает их за 220 000 руб. И это значит, что разница в цене – 20 000 руб. – будет показана как прибыль только после того, как ценности будут реализованы;

2) расходы, потенциально сформированные в данном отчетном периоде, не должны относиться на предстоящие отчетные периоды, а должны быть показаны в данном отчетном периоде. Например, предприятие купило товары на 200 000 руб., но может продать их только за 190 000 руб., следовательно, при составлении баланса, должен быть отражен убыток в 10 000 руб.

Оба правила приводят к тому, что оценка ценностей всегда оказывается ниже реальной, а оценка обязательств – завышенной, так как предприятие из осмотрительности образует резервы для покрытия возможных потерь.

Самое важное в принципе осмотрительности, подчеркивает Я.В. Соколов, это – его психологическая ориентация. Мы всегда должны помнить, прежде всего, о том, что во всех делах необходима осторожность. Один из крупнейших американских специалистов в области финансовых проблем А. Голдстайн советует, что если вы составляете бизнес-план, то непременно «доход лучше занизить процентов на 20, а расходы завысить, скажем, на 10%. Это приблизит вас к реальности» [23].

В мировой практике следование этому принципу отражено в ведении асимметричного учета прибылей и убытков. Так, прибыль показывают в бухгалтерском учете после совершения хозяйственных операций, а убыток – даже тогда, когда на него есть только определенные намеки.

Пришедший в российскую практику учета международный принцип пока еще недостаточно широко используется в настоящее время, но он уже нашел отражение при учете некоторых видов активов:

а) финансовых вложений (разрешается создание резервов под обесценение финансовых вложений);

б) материально-производственных запасов (разрешается создание резервов под снижение стоимости материальных ценностей);

в) дебиторской задолженности (разрешается создание резервов по сомнительным долгам).

4. Приоритет содержания перед формой. Данный принцип-требование указывает на то, что учетная политика организации должна обеспечивать отражение в бухгалтерском учете фактов хозяйственной деятельности исходя не столько из их правовой формы, сколько из их экономического содержания и условий хозяйствования.

Это требование звучит как мало значащий лозунг: содержание важнее формы. Однако за этими простыми словами кроется революция в учете, ибо предполагается, что бухгалтер вправе пренебречь предписаниями нормативных документов и поступить так, как он считает нужным в соответствии с экономическим содержанием конкретных фактов хозяйственной жизни [24], – утверждает Я.В. Соколов. Отсюда возникает необходимость в профессиональном суждении бухгалтера, то есть умении самостоятельно находить истину и принимать решения независимо от каких-либо внешних обстоятельств. Вот несколько примеров, раскрывающих противоречивую суть этого принципа.

Самый простой, и парадоксальный пример звучит так: куплена коробка скрепок, затрачено 1 руб. 20 коп. Согласно формальным правилам этих скрепок должно хватить на год. Следовательно, бухгалтер должен был бы по окончании каждого месяца включать в текущие расходы этого месяца 10 коп. Но в данном случае это слишком ничтожные суммы, требующие дополнительной работы, не влияющие на реальное значение финансовых результатов. Поэтому бухгалтер относит сразу всю сумму на текущие расходы того месяца, когда эти скрепки были куплены.

Еще один пример. Согласно юридическим требованиям бухгалтер может учитывать на балансе только то имущество, которое находится в его собственности. Однако если предприятие взяло оборудование в лизинг (финансовая аренда), оно должно его включить в баланс, так как есть существенная уверенность, что это оборудование со временем перейдет в собственность предприятия, и риск его порчи или гибели до истечения срока финансовой аренды лежит на лизингополучателе [25].

5. Непротиворечивость данных. Это требование, в сущности, действует только относительно коллации [26] – тождества данных аналитического учета оборотам и остаткам по счетам синтетического учета на последний календарный день каждого месяца.

6. Рациональность ведения бухгалтерского учета. Учетная политика организации должна обеспечивать рациональное ведение бухгалтерского учета, исходя из условий хозяйствования и величины организации. Рациональность предполагает, что затраты на ведение бухгалтерского учета не должны превышать пользы от использования его данных, то есть менеджер ни при каких обстоятельствах не должен допускать «эффекта Людовика XVI» (1754-1793).

Король Франции Людовик XVI, с точки зрения благожелательных к нему лиц был очень бережлив, люди недоброжелательные считали его жадным. Однажды вечером он играл в карты, и одна из его монет достоинством в 10 ливров упала на пол. Король нагнулся и стал в темноте искать ее. А игравший с ним банкир вытащил банковский билет в 10 000 ливров, зажег его от свечи и стал светить. 10 ливров нашли, но 10 000 ливров – спалили! Это тогда и назвали «режимом экономии».

Как указывал Г.Г. Гадамер «…при их расшифровке и толковании происходит чудо: преобразование мертвых следов смысла в живой смысл». Однако эти «мертвые следы», то есть данные бухгалтерского учета, потенциально содержат больше информации, чем результаты традиционной интерпретации.

Анализ отечественных допущений и требований и принятых в зарубежной практике базовых учетных принципов свидетельствует, что многие из них являются общими. Результаты сравнительного анализа приведены в таблице № 5.

Таблица № 5

Дата добавления: 2014-12-26