А. И. Украинцева 1 страница

ПОНЯТИЕ НАЛОГОВОГО КОНТРОЛЯ В РОССИЙСКОМ ПРАВЕ

Украинцева Анастасия Игоревна - аспирант Московского гуманитарного университета.

В статье исследуются правовые и организационные проблемы реализации налогового контроля, определяется место налогового контроля в системе финансового контроля, исследуются виды налогового контроля, а также формы его реализации.

Налоговые процедуры являются объективно необходимыми в процессе осуществления налогового администрирования. Именно в процессе налоговых процедур осуществляется взимание налогов, предупреждение и пресечение налоговых правонарушений, выявляются недобросовестные налогоплательщики и др. Как отмечает Н.В. Ларина, "налоговые проверки деятельности хозяйствующих субъектов служат целям обеспечения реализации функций государства, выявления нарушений законодательства о налогах и сборах, предотвращения вовлечения теневых капиталов в легальный оборот" <1>.

Налоговый контроль является объективно элементом в механизме налогового администрирования. Д.А. Бекерская отмечает, что "обеспечение прав граждан - элемент строгого соблюдения законности. Реализация прав личности в налоговых отношениях обеспечивается юридическими гарантиями" <2>.

В ходе осуществления налоговых проверок наиболее часто спорные ситуации возникают в следующих случаях: несоблюдение налоговым органом принципа ограничения "глубины" проверки; нарушение принципа однократности налоговой проверки; нарушение налоговым органом сроков налоговой проверки; иные нарушения прав налогоплательщика при проведении проверки (незаконная выемка подлинных документов, истребование документов, не относящихся к предмету проверки, получение налоговым органом доказательств совершенного правонарушения после вынесения решения по акту налоговой проверки <3>.

Как констатирует С.Г. Пепеляев, "при проведении камеральных налоговых проверок полномочия налоговых органов настолько неопределенны, что позволяют им требовать от налогоплательщиков изготовления и передачи в инспекции копий практически всех бухгалтерских документов. Камеральные проверки, по существу, превращаются в выездные, с той лишь разницей, что не инспектор выезжает на предприятие, а бухгалтерия предприятия выезжает в инспекцию" <4>. М.В. Гуров также отмечает, что "низкое качество норм, регулирующих порядок осуществления налогового контроля, - основная причина злоупотребления полномочиями налоговых органов" <5>.

Налоговый контроль является разновидностью государственного финансового контроля <6>. Содержание, цели и принципы финансового контроля достаточно детально исследовались в работах по финансовому праву. Так, В.В. Бесчеревных и С.Д. Цыпкина говорили о том, что "финансовый контроль направлен на проверку законности и целесообразности всех действий и мероприятий, осуществляемых в процессе планового собирания, распределения и использования государственных денежных средств" <7>.

По мнению Е.А. Ровинского, финансовый контроль основывается не только на проверке соблюдения принципов обязательности и своевременности поступления платежей в бюджет, но также экономного и расчетливого ведения хозяйства, борьбы с нарушением финансовой дисциплины <8>.

Н.И. Химичева, О.Н. Горбунова, Е.Ю. Грачева, Э.Д. Соколова отмечают, что финансовый контроль направлен на проверку не только законности, но и целесообразности действий в области образования (применительно к налоговому контролю) денежных средств <9>. Исходя из такого понимания понятия "финансовый контроль", некоторые специалисты в области налогового законодательства также определяют "налоговый контроль" как деятельность по проверке законности и целесообразности действий по формированию денежных фондов государства на всех уровнях управления <10>. По мнению Т.А. Гусевой, "налоговый контроль - это специализированный (только в отношении налогов и сборов) надведомственный (вне рамок ведомства) государственный контроль, сущность которого состоит не только в проверке соблюдения законодательства о налогах и сборах, но и в проверке правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты налогов и сборов, а также в устранении выявленных нарушений" <11>.

Налоговый контроль проводится должностными лицами налоговых органов в пределах своей компетенции посредством налоговых проверок, получения объяснений налогоплательщиков, налоговых агентов и плательщиков сбора, проверки данных учета и отчетности, осмотра помещений и территорий, используемых для извлечения дохода (прибыли), а также в других формах, предусмотренных законом (ст. 82 НК РФ). Право налоговых органов осуществлять проверки закреплено ст. 31 НК РФ, а порядок проведения налоговых проверок установлен гл. 14 НК РФ.

Е.Ю. Грачева, М.Ф. Ивлиева, Э.Д. Соколова отмечают, что "основными способами налогового контроля являются налоговые проверки, которые позволяют наиболее полно выявить правильность исполнения налогоплательщиками своих обязанностей. Остальные формы контроля чаще всего используются в качестве вспомогательных методов выявления налоговых нарушений или в целях сбора доказательств по выводам, которые содержатся в акте проверки" <12>. С.В. Гвоздев также говорит о том, что "основными формами контрольно-надзорной деятельности налоговых органов являются проверки и акты управления. Такие формы налогового контроля, как получение объяснений, проверки данных отчетности, осмотр помещений, являются "вспомогательными" формами, так как соотносятся с налоговыми проверками соответственно как часть и целое. Именно посредством "вспомогательных" форм возможна реализация таких основных правовых форм контрольно-надзорной деятельности, как выездные и камеральные налоговые проверки" <13>.

Следует согласиться с С.В. Гвоздевым, что налоговая проверка является основной формой налогового контроля. В ходе налоговой проверки наиболее детально и обстоятельно проверяется финансово-хозяйственная деятельность индивидуального предпринимателя, а также юридического лица, занимающегося предпринимательской деятельностью. Налоговая проверка является одной из самых сложных форм налогового администрирования, в связи с чем именно в ходе налоговых проверок наиболее часто нарушаются права налогоплательщиков <14>.

Между тем НК РФ не содержит определения налоговой проверки. Как верно замечает С.В. Гвоздев, "проблема точного определения такой правовой формы контрольно-надзорной деятельности налоговых органов, как налоговая проверка, имеет важное значение для уяснения ее правовой природы и проведения возможно более подробной регламентации ее содержательной (процессуальной) стороны" <15>.

Как отмечает А.В. Брызгалин, налоговая проверка представляет собой осмотр и исследование первичной бухгалтерской и иной документации предприятия на предмет правильного и своевременного исчисления им налоговых платежей в бюджет <16>. По мнению Ю.Ф. Кваши, налоговой проверкой называется процессуальное действие налоговой администрации по контролю за соблюдением налогового законодательства, правильностью исчисления, своевременностью и полнотой уплаты налогов и сборов, осуществляемое путем сопоставления фактических данных, полученных в результате налогового контроля, с данными налоговых деклараций и иных отчетных документов, представляемых налогоплательщиками в налоговые органы <17>.

Ю.А. Крохина и Н.П. Кучерявенко говорят о том, что налоговая проверка представляет собой комплекс процессуальных действий уполномоченных органов по контролю за соблюдением законодательства о налогах и сборах, осуществляемый посредством сопоставления отчетных данных налогоплательщиков с фактическим состоянием его финансово-хозяйственной деятельности <18>.

По мнению С.В. Гвоздева, определение налоговой проверки, предложенное отечественными учеными, нуждается в корректировке. Признавая справедливость замечания, что налоговая проверка представляет собой правовые действия налоговых органов по проверке соблюдения налогового законодательства путем сопоставления отчетных данных налогоплательщика с фактическим состоянием его финансово-хозяйственной деятельности, необходимо, на наш взгляд, дополнить это определение указанием на цели, которые преследует налоговая проверка. Так, необходимо законодательно установить, что целью налоговой проверки является проверка правильности исчисления и своевременности уплаты налогов и сборов, определение налоговой обязанности налогоплательщика, выявление фактов, свидетельствующих о совершении правонарушений в сфере налоговых правоотношений. Законодательное закрепление этих целей позволит решить некоторые проблемы, связанные с реализацией рассматриваемой правовой формы деятельности налоговых органов <19>. Как отмечает Т.А. Гусева, "основной, наиболее эффективной формой налогового контроля является налоговая проверка, в частности камеральная" <20>.

Налоговые органы проводят камеральные, выездные и встречные налоговые проверки налогоплательщиков, плательщиков сборов и налоговых агентов. Кроме того, налоговые проверки по признаку повторности могут быть первичными и повторными. По степени охвата проверкой уплачиваемых плательщиком налогов выделяются комплексные и тематические проверки. По категории участников налоговых правоотношений выделяются проверки налогоплательщиков, проверки налоговых агентов, проверки плательщиков сборов. По статусу объектов проверок выделяют проверки юридических лиц, проверки юридических лиц по вопросам исчисления и уплаты налогов филиалами и обособленными подразделениями, проверки индивидуальных предпринимателей, проверки физических лиц, не являющихся индивидуальными предпринимателями. По составу участников проверки выделяют проверки, проводимые силами налоговой инспекции и совместные проверки. По отношению к плану проверок выделяют плановые и внеплановые проверки <21>.

Проанализировав ст. ст. 88 и 89 НК РФ, О.Р. Михайлова делает вывод о том, что разница между камеральными и выездными налоговыми проверками заключается прежде всего в том, где они проводятся - на территории налогового органа или налогоплательщика. Эта разница малосущественна для налогоплательщика. Для него важно, как часто и как долго налоговые органы будут отвлекать его для проведения проверок от основной деятельности <22>.

Характеризуя режим налоговых проверок, Р.Б. Мамаев отмечает, что камеральная проверка - это скорее арифметический контроль предоставляемых налогоплательщиками данных, проводимый в процессе текущей деятельности налоговых органов по мере поступления к ним документов, связанных с исчислением и уплатой налогов (как правило, налоговых деклараций) <23>.

Аналогичной точки зрения придерживается С.Г. Пепеляев. В частности, С.Г. Пепеляев отмечает, что камеральная налоговая проверка является "счетной", она должна состоять в выявлении ошибок, допущенных при заполнении налоговых деклараций, противоречий между сведениями, представленными в документах <24>.

Как отмечает А.В. Смирнов, "камеральная проверка имеет двойственное значение: во-первых, как средство контроля правильности и достоверности сведений, указанных в налоговой декларации, во-вторых, как основное средство целенаправленного отбора налогоплательщиков для проведения выездных налоговых проверок.

Практика камеральных налоговых проверок показывает, что в ряде случаев складывается такая ситуация. Р.И. Ахметшин в своей статье приводит пример из практики налогового администрирования, когда налоговые органы для камеральной проверки обоснованности применения льготы, предусмотренной подп. "а" п. 1 ст. 6 Закона РФ "О налоге на прибыль предприятий и организаций", потребовали от заявителя, чтобы он в 5-дневный срок представил удостоверенные копии всех первичных документов, подтверждающих факт и размер капитальных вложений и обоснованные расчеты суммы льготы по установленной ими форме. При этом объем капитальных вложений, заявленный в льготе, включал 7 тыс. единиц основных средств. Объем истребованной первичной документации составлял более 3 тыс. листов документов. Поскольку в 5-дневный срок документы представлены не были, налоговый орган вынес решение об отказе в применении налоговой льготы и возбуждении производства о налоговом правонарушении, выразившемся в неуплате сумм налога на прибыль в результате неправомерного применения льготы. Налогоплательщик вынужден был обратиться в суд за защитой своих прав <25>. По некоторым оценкам, до 20 - 25% рабочего времени бухгалтеров расходуется на обслуживание налоговых инспекций. Бухгалтеры помимо учетной работы осваивают копировальное производство. Камеральные проверки, проводимые с истребованием копий первичных документов, являются неадекватными методами контроля <26>.

Как уже отмечалось, общий режим налоговых проверок определяется в ст. 87 НК РФ. Налоговые органы проводят камеральные и выездные налоговые проверки налогоплательщиков, плательщиков сборов и налоговых агентов. Налоговой проверкой могут быть охвачены только 3 календарных года деятельности налогоплательщика, плательщика сбора и налогового агента, непосредственно предшествовавшие году проведения проверки. Казалось бы, порядок определен, тем не менее на практике дело обстоит следующим образом. В 2000 г. в арбитражном суде рассматривался спор о том, как отсчитывать эти 3 года. Дело в том, что налоговая инспекция проверила 1998 г., 1999 г., часть 1997 г. и первый квартал 2000 г., что в сумме составило 3 года. Налогоплательщик это оспаривал, доказывая, что проверке должны быть подвергнуты только 3 календарных года, предшествующие проверке: 1999, 1998 и 1997. 2000 год, по его мнению, проверять было нельзя, а тем более нельзя было выставлять штрафные санкции. Этот спор дошел до окружного суда. Окружной суд подтвердил решение первой инстанции, пояснив, что предшествующие три года действительно указаны в ст. 87 НК РФ, а три года, отсчитанные от 1 января 2000 г., - это нижний предел выездной налоговой проверки. В то же время ст. 87 не содержит запрета на проверку текущего года. Таким образом, окружной суд, как и суд первой инстанции, на самом деле толкует расширительно эти 3 года, и в итоге, если проверка будет в декабре 2000 г., мы выйдем уже на 4 года, и, таким образом, подпадать под проверку будут 1999 г., 1998 г., 1997 г. и весь 2000. Однако данная позиция арбитражных судов представляется, по мнению Р.Б. Мамаева, не совсем обоснованной <27>. Как предусматривает ст. 87 НК РФ, налоговой проверкой могут быть охвачены только 3 календарных года деятельности налогоплательщика, непосредственно предшествовавшие году проведения проверки" <28>.

Исследование показывает, что мнения по поводу того, может ли быть охвачен налоговой проверкой год ее проведения, и у налогоплательщиков и у налоговых органов разделились. Так, по мнению В.Ю. Ратавнина, указанная норма однозначно исключает проверку текущего года <29>.

В Постановлении Пленума ВАС РФ от 28 февраля 2001 г. N 5 "О некоторых вопросах применения ч. 1 НК РФ" говорится следующее. Согласно ч. 1 ст. 87 НК РФ налоговой проверкой могут быть охвачены только 3 календарных года деятельности налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента, непосредственно предшествовавшие году проведения проверки. При толковании указанной нормы судам необходимо исходить из того, что она имеет своей целью установить давностные ограничения при определении налоговым органом периода прошлой деятельности налогоплательщика, который может быть охвачен проверкой, и не содержит запрета на проведение проверок налоговых периодов текущего календарного года <30>.

Еще одной гарантией защиты прав налогоплательщиков является установление трехмесячного срока для начала камеральной налоговой проверки. Этот срок исчисляется со дня представления налоговой декларации или иных документов, служащих основанием для исчисления и уплаты налога (ст. 88 НК РФ), и фактически начинает течь с того момента, как налоговым органом делается отметка о принятии отчетности с указанием даты ее принятия.

В соответствии со ст. 88 НК РФ камеральная налоговая проверка проводится по месту нахождения налогового органа на основе налоговых деклараций и документов, представленных налогоплательщиком, служащих основанием для исчисления и уплаты налога, а также других документов о деятельности налогоплательщика, имеющихся у налогового органа. При проведении камеральной проверки налоговый орган вправе истребовать у налогоплательщика дополнительные сведения, получать объяснения и документы, подтверждающие правильность исчисления и своевременность уплаты налогов. НК РФ не содержит точного перечня документов, которые могут быть истребованы налоговыми органами дополнительно, чем налоговые органы зачастую пользуются, требуя представить большое количество первичных и других документов. Это весьма затруднительно для налогоплательщиков, поскольку для подбора данных документов требуется много времени. Налогоплательщику необходимо осознавать, что требования налоговых органов относительно состава и объема представляемых для камеральной проверки документов имеют четкие границы. На наш взгляд, главной целью камеральной налоговой проверки является выявление ошибок, допущенных при заполнении налоговых деклараций.

Как следует из ч. 1 ст. 88 НК РФ, предметом камеральной проверки являются налоговые декларации, а также документы, служащие основанием для исчисления и уплаты налогов, а также другие документы о деятельности налогоплательщика, имеющиеся у налогового органа. В настоящее время нет единой точки зрения относительно пределов того объема документов, которые налоговый орган может дополнительно истребовать.

Так, С.Д. Шаталов отмечает, что все упоминания в НК РФ о документах носят "зонтичный" характер, что позволяет истребовать не только документы, прямо предусмотренные НК и имеющие отношение к подтверждению правильности исчисления налогов, но и иные документы, относящиеся к деятельности налогоплательщика <31>. А.В. Брызгалин отмечает, что в рамках проведения камеральной проверки можно истребовать все документы, включая первичные бухгалтерские документы, так как сам термин "дополнительные сведения" НК РФ не уточняется и никаких указаний в Кодексе относительно их пределов и ограничений также не содержится <32>.

Как показывает практика налогового администрирования, именно за непредставление иных документов о деятельности налогоплательщика налогоплательщик может быть привлечен к ответственности за совершение правонарушений, предусмотренных ст. 126 НК РФ, ст. 15.6 КоАП РФ. Как отмечает С.Г. Пепеляев, налогоплательщик подлежит ответственности за непредставление в срок истребуемых документов (подтверждающих правильность исчисления и своевременность уплаты налога) только в том случае, если обязанность представления конкретных документов и сроки их представления определены актами законодательства о налогах и сборах <33>. Налоговые органы обладают широкими властными полномочиями по проведению контроля соблюдения налогового законодательства. Некоторые из этих полномочий регламентированы недостаточно четко, что вызывает неоднозначное их толкование на практике и тем самым способствует нарушению прав налогоплательщиков.

Согласно другой позиции налоговый орган, проводя камеральную налоговую проверку, в соответствии со ст. 88 НК РФ может истребовать только те документы, которые подтверждают правильность исчисления и уплаты налогов, при этом налоговый орган не вправе истребовать ни первичные бухгалтерские документы <34>, ни договоры, ни иные документы, связанные с финансово-хозяйственной деятельностью налогоплательщика <35>. Отмечается, что данные документы не могут являться предметом камеральной проверки, потому что проверить по ним правильность исчисления налогов в камеральном порядке практически невозможно. Адвокат Р.Б. Мамаев задает вопрос: вправе ли налоговые органы в ходе проведения камеральных проверок запрашивать иные, не предусмотренные НК РФ и иными нормативными правовыми актами о налогах и сборах документы? Порядок затребования налоговыми органами в ходе проведения камеральной проверки дополнительных документов, процедура, сроки и форма их предоставления НК РФ не определены. Ссылку налоговых органов на ст. 93 НК РФ, как представляется, нельзя признать обоснованной. Статья 93 НК РФ устанавливает порядок истребования документов, необходимых для проверки. Однако для камеральной проверки налоговому органу документы представляются без всякого истребования вместе с налоговой декларацией или финансовой отчетностью в силу требований НК РФ и иных нормативных правовых актов о налогах и сборах. Более того, при соотнесении рассматриваемой статьи со ст. 94 НК РФ можно сделать также вывод, что ст. 93 НК РФ распространяется исключительно на выездные налоговые проверки. В соответствии с абз. 2 п. 2 ст. 93 НК РФ в случае отказа представить затребованные налоговым органом документы должностное лицо налогового органа, проводящее налоговую проверку, производит выемку необходимых документов в порядке, предусмотренном ст. 94 НК РФ. При этом ст. 94 НК РФ распространяется только на выездные налоговые проверки. Направляя требование о представлении дополнительных первичных документов для камеральной проверки, налоговый орган должен определить их точный состав и объем. В противном случае на налогоплательщика не может быть наложена ответственность за непредставление требуемых документов в соответствии с ст. 126 НК РФ, ст. 15.6 КоАП РФ. Но четко выявить перечень необходимых документов можно только при проведении выездной налоговой проверки, а это уже другая форма налогового контроля. Таким образом, нельзя считать правомерным требование налогового органа представить для камеральной проверки документы, не предусмотренные НК РФ и иными нормативными правовыми актами о налогах и сборах. Следовательно, нельзя признать правомерным привлечение налогоплательщика к налоговой ответственности за непредставление указанных документов <36>.

Второй формой налоговой проверки является выездная налоговая проверка. Порядок проведения выездных налоговых проверок определяется ст. 89 НК РФ. В отличие от камеральной налоговой проверки для проведения выездной требуется решение руководителя налогового органа или его заместителя. Предметом выездной налоговой проверки являются первичные документы, которые дают представление о соответствии заявленных сведений фактическим. Выездная налоговая проверка в отличие от камеральной проводится по месту нахождения налогоплательщика на основании решения руководителя налогового органа или его заместителя. Форма решения разрабатывается и утверждается федеральной налоговой службой. Однако несоблюдение разработанной формы не может являться препятствием для проведения проверки при наличии в документе обязательных реквизитов, указанных в Приказе МНС России от 8 октября 1999 г. N АП-3-16/318 "Об утверждении Порядка назначения выездных налоговых проверок" <37>.

При принятии решения о назначении выездной налоговой проверки руководитель налогового органа (его заместитель) должен учитывать следующие ограничения, установленные ст. ст. 87 и 89 НК РФ:

- не допускается назначение в течение одного календарного года двух и более выездных налоговых проверок налогоплательщика (налогового агента, плательщика сбора) либо его филиала или представительства по одним и тем же налогам за один и тот же период. Назначение выездных налоговых проверок филиалов или представительств налогоплательщика (налогового агента, плательщика сбора) может проводиться независимо от проведения проверок самого налогоплательщика (налогового агента, плательщика сбора);

- запрещается назначение повторных выездных налоговых проверок по одним и тем же налогам, подлежащим уплате или уплаченным налогоплательщиком (плательщиком сбора) за уже проверенный налоговый период, за исключением случаев, когда такая проверка назначается в связи с реорганизацией или ликвидацией организации-налогоплательщика (плательщика сбора - организации) или в порядке контроля вышестоящего налогового органа за деятельностью налогового органа, проводившего проверку;

- выездной налоговой проверкой могут быть охвачены только три календарных года деятельности налогоплательщика (плательщика сбора, налогового агента), непосредственно предшествовавших году проведения проверки.

Выездная налоговая проверка не может продолжаться более 2 месяцев, в исключительных случаях вышестоящий налоговый орган может увеличить продолжительность выездной налоговой проверки до 3 месяцев. Налоговые органы часто принимают решения о приостановлении выездных проверок, что приводит к необоснованным задержкам проведения налоговых проверок. Налоговые органы мотивируют такие решения необходимостью изучения предоставленных налогоплательщиком документов, хотя не вправе осуществлять указанные действия, поскольку это не предусмотрено НК РФ.

О возможности приостановления налоговых проверок речь идет в п. 1.10.2 Инструкции МНС России от 10 апреля 2000 г. N 60 "О порядке составления акта выездной налоговой проверки и производства по делу о нарушениях законодательства о налогах и сборах" <38>, письме МНС РФ от 7 мая 2001 г. N АС-6-16/369@ "О направлении методических указаний по проведению комплексных выездных налоговых проверок налогоплательщиков-организаций (налоговых агентов, плательщиков сборов), в состав которых входят филиалы (представительства) и иные обособленные подразделения" <39>. Как отмечается в Инструкции, в случае, если по решению руководителя (заместителя руководителя) налогового органа выездная налоговая проверка была приостановлена, то приводятся дата и номер названного решения, а также период, на который данная проверка была приостановлена.

Как отмечает Р.Б. Мамаев, "в данном случае имеется в виду то, что в срок проверки не засчитываются периоды между вручением налогоплательщику требования о представлении документов в порядке ст. 93 НК РФ и представлением им запрашиваемых при проведении проверки документов" <40>.

Нормативные правовые акты о налогах и сборах не предусматривают право налоговых органов на возобновление налоговых проверок. В этой связи налогоплательщик вправе отказать налоговым органам в представлении документов, если с момента начала выездной налоговой проверки истекли положенные 2 месяца, не принимая во внимание время приостановления выездной налоговой проверки. Более того, налогоплательщик имеет право обжаловать незаконные действия налоговых органов в суд. Данный вывод следует из Постановления Федерального арбитражного суда Московского округа от 20 ноября 2002 г. по делу N КА-А41/7688-02. Как указывается в Постановлении, налоговая инспекция прервала, а по ее утверждению, приостановила налоговую проверку в нарушение закона (ст. 89 НК РФ), фактически продлив установленные этой статьей сроки проверки, что, безусловно, нарушает права налогоплательщика.

Доводы кассационной жалобы об отсутствии у руководителей предприятия каких-либо дополнительных обязанностей в связи с проводимой проверкой и о производственной необходимости выхода на работу во время отпуска необоснованны, поскольку в обычные трудовые обязанности директора и бухгалтера прием проверяющих и выполнение их требований (что обычно происходит во время проверки) не входят. Какой-либо производственной необходимости в проверке также нет, так как она носит не производственный, а административный характер. Ссылка налогового органа на обязательный характер Инструкции, утвержденной Приказом МНС РФ N 60, в данном случае не основана на тексте самой Инструкции, которая не предписывает, а лишь предусматривает возможность приостановления проверки, что не лишает ответчика возможности принимать решения в соответствии с законом. Из текста Инструкции также не вытекает, что приостановление проверки прерывает течение срока проведения проверки в целом. Решение ответчика приводит к нарушению этого срока, а значит, незаконно и правильно признано судом недействительным.

Конституционный Суд в своем Постановлении от 16 июля 2004 г. по делу о проверке конституционности отдельных положений части второй ст. 89 НК РФ в связи с жалобой граждан А.Д. Егорова и Н.В. Чуева <41> отметил, что положения ч. 2 ст. 89 НК РФ, регулирующие сроки и продолжительность выездных налоговых проверок, в том числе повторных, проводимых вышестоящим налоговым органом в порядке контроля за деятельностью налогового органа, ранее проводившего проверку, в системе действующего налогового регулирования не противоречат Конституции РФ. Вместе с тем федеральный законодатель вправе предусмотреть иные формы и методы налогового контроля, а также установить различную продолжительность проведения выездных налоговых проверок в зависимости от категорий налогоплательщиков и специфики налогообложения, в связи с чем признал положения ч. 2 ст. 89 НК РФ, регулирующие сроки и продолжительность выездных налоговых проверок, в том числе повторных, проводимых вышестоящим налоговым органом в порядке контроля за деятельностью налогового органа, ранее проводившего проверку, не противоречащими Конституции РФ. Конституционный Суд РФ в своем Постановлении отмечает, что НК РФ исходит из недопустимости причинения неправомерного вреда при проведении налогового контроля. Если, осуществляя налоговый контроль, налоговые органы руководствуются целями и мотивами, противоречащими действующему законодательству, налоговый контроль в таких случаях может превратиться в инструмент подавления экономической самостоятельности и инициативы, чрезмерного ограничения свободы предпринимательства и права собственности, что в силу ст. 34 (ч. 1), ст. 35 (ч. ч. 1 - 3) и ст. 55 (ч. 3) Конституции России недопустимо.

Дата добавления: 2015-04-30