Принципы и стадии налогового планирования

1. Принципы налогового планирования

2. Стадии налогового планирования

3. Пределы налогового планирования

1. Основами налогового планирования являются:

1) учет основных направлений развития налоговой, бюджетной и инвестици­онной политики государства;

2) разработка учетной политики предприятия и проведение договорных ком­паний с учетом их налоговых последствий;

3) правильное и полное использование всех установленных законом льгот, освобождений от налогов и исполнения обязанностей налогоплательщи­ков;

4) оценка возможностей получения отсрочек и рассрочек по уплате налогов, а также различных налоговых и инвестиционных налоговых кредитов.

Налоговое планирование является частью финансового планирования и под­чиняется следующим принципам:

1) платить минимум из положенного;

2) осуществлять уплату налога в последний день установленного периода;

3) использовать варианты снижения налогооблагаемой базы в рамках взаимо­связанной системы налогообложения предприятий. Налоги нельзя просто механически минимизиро­вать, их необходимо оптимизировать, поскольку:

- сокращение одних налоговых платежей зачастую ведет к увеличению других;

- простое сокращение налогов путем отнесения рас­ходов на затраты уменьшает финансовый результат и сдерживает развитие бизнеса;

- механическая минимизация налогов может приве­сти к превосходству формы над существом сделки и к ее оспоримости налоговыми органами;

4) использовать льготные режимы налогообложения, предусмотренные зако­нодательством;

5) не допускать повышенного налогообложения путем использования специ­альных учетных методов;

6) конфиденциальность;

7) Законное и правильное документооформление.

Таким образом, налоговое планирование позволяет оптимизировать сумму уплачиваемых налогов и избежать экономического ущерба, связанного с выпла­той штрафов в пользу государства.

2. В налоговом планировании выде­ляют 4 основные стадии.

Стадия 1. Принятие решений о наиболее выгодном с точки зрения налогового планирования расположении самого предприятия, его руководящих органов, фи­лиалов, дочерних и зависимых обществ для оптимизации налогов исходя из " целей деятельности предприятия и особенностей налоговых режимов отдельных стран (данным вопросам посвящены отдельные параграфы).

Что касается Российской Федерации, то здесь используются свободные эконо­мические зоны и закрытые административно-территориальные образования, где происходит снижение налогового бремени.

Стадия 2. Выбор организационно-правовой формы юридического лица и его внутренней структуры с учетом характера и целей деятельности и соответствия режима налогообложения юридического лица с его гражданско-правовой ответ­ственностью по обязательствам.

В российских условиях хозяйствующие субъекты должны учитывать, что уча­стие государства при формировании уставного капитала в размере более 25% ограничивает возможности проведения реструктуризации, передачи имущества и распределения полученных доходов, а также участие в создании аффилированных групп. Согласно Налоговому и Гражданскому кодексам, при наличии доли одного из участников в размере более 25% возможно привлечение его к солидар­ной ответственности по налоговым обязательствам. Важное значение для целей налогового планирования имеет не только размер, но и способ формирования уставного капитала. Например, внесение имущества в уставной капитал создает первоначальные налоговые обязательства в виде налога на имущество. Выбор основных направлений деятельности на стадии подготовки учредительных доку­ментов будет иметь последствия, например, для расчета отчислений на страхова­ние от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний. Создание филиалов в юрисдикциях с повышенным налоговым бременем снижа­ет общие доходы организации, а с минимальным — создает дополнительные воз­можности для налогового планирования.

Стадия 3. Текущее налоговое планирование.

Текущее налоговое планирование со­стоит из следующих элементов:

• использование налоговых освобождений и льгот по основным налогам с уче­том изменения налогового законодательства с целью оперативного реагиро­вания на эти изменения, включая реорганизацию предприятия;

• использование оптимальных форм договоров при прогнозировании и опре­делении налогооблагаемого дохода и показателей финансово-хозяйственной деятельности предприятия, планирования сделок, опосредствующих пред­принимательскую деятельность организации;

• разработка учетной политики для целей оптимизации налогообложения.

Все перечисленные факторы учитываются при моделировании налогового бре­мени хозяйствующего субъекта на оптимальном для него уровне в зависимости от этапа развития предприятия и целей, стоящих перед ним.

Стадия 4. На данной стадии принимаются решения по наиболее рационально­му размещению активов и прибыли и по проблемам инвестирования и аккумули­рования средств, так как правильное размещение прибыли и капитала позволяет получить дополнительные налоговые льготы, а в отдельных случаях — обеспе­чить возврат части уплаченных налогов.

В большинстве стран происходит освобождение от налогообложения инвести­ций в государственные ценные бумаги, доходов по ним. (В Российской Федера­ции действовала такая льгота до 1997 г.) Освобождаются также, как правило, ка­питальные вложения. В рамках косвенного налогообложения и налогообложения недвижимости стимулируется инвестиционная политика.

На практике этапы налогового планирования можно использовать в совокуп­ности или в отдельности в зависимости от того, создается ли предприятие или уже действует.

В дополнение к четырем основным стадиям можно добавить стадию формиро­вания целей и задач предприятия в начале его организации и стадию контроля, анализа и оценки эффективности налогового планирования. На практике стадии налогового планирования могут присутствовать в совокупности или в отдельно­сти в зависимости от того, создается ли предприятие или уже действует.

Все перечисленное учитывается при моделировании налогового бремени хо­зяйствующего субъекта на оптимальном для него уровне в зависимости от этапа развития предприятия и целей, стоящих перед ним.

3. В большинстве государств сложились специальные методы, позволяющие пред­отвратить уклонение от уплаты налогов и существенно ограничить сферу налого­вого планирования, т. е. создать определенные пределы налогового планирования, которые, как правило, включают следующие методы: законодательные ог­раничения, меры административного воздействия и специальные судебные док­трины.

Группа 1. Законодательные ограничения.

Существует ряд мер, направленных на превентивное предотвращение уклоне­ния от уплаты налогов: обязанность субъекта зарегистрироваться в налоговом органе в качестве налогоплательщика; обязанность предоставлять налоговые де­кларации и другие документы, необходимые для исчисления и уплаты налогов; обязанность удерживать налоги у источников. За нарушение налогового законо­дательства предусмотрены экономические меры ответственности.

В ряде стран существуют специальные штрафные налоги (penalty tax), кото­рые применяются к налогоплательщикам в специальных случаях. К штрафным налогам относятся:

• налог за неразумное аккумулирование прибыли корпорации. Он применя­ется в случаях, когда корпорация уклоняется от распределения дивидендов, употребляет средства дивидендов на цели, признаваемые неразумными, а именно: для последующего предоставления займов акционерам корпора­ции; для предоставления акционерам возможности использовать средства корпорации для личных целей; на инвестиции в ценные бумаги, если эта де­ятельность нетрадиционна для предприятия;

• налог на личные холдинговые компании. Применяется с целью ограничить использование корпораций в качестве так называемых чековых книжек, т. е. корпораций, учрежденных с целью совершения операций с ценными бу­магами для ее учредителей или в качестве «инкорпорированных талантов», т. е. корпораций, учрежденных для распоряжения средствами ее владельца (артистов, спортсменов и т. д.).

Группа 2, Административные воздействия.

С их помощью создается возможность оперативного вмешательства в деятель­ность налогоплательщиков, направленную на уклонение от уплаты налогов.

К мерам административного и финансово­го воздействия, применяемым при нарушении налогоплательщиком налогового законодатель­ства, можно отнести право налогового органа на переквалификацию сделки в судебном поряд­ке, которое является одним из основных спосо­бов борьбы с недобросовестными налогопла­тельщиками, уклоняющимися от уплаты налогов. В общем случае, согласно ст. 45 НК РФ взыска­ние налога с организаций производится нало­говыми органами в бесспорном порядке. Взыс­кание же налога с физического лица произво­дится только в судебном порядке.

В частности, согласно ст. 170 ГК РФ могут быть признаны судом недействительными мнимые и притворные сделки.

Мнимая сделка — это сделка, заключенная только для вида, без намерения создать соот­ветствующие ей правовые последствия.

Притворной называется сделка, заключаемая сторонами для вида с целью прикрыть другую сделку, которую стороны в действительности желали заключить. Притворная сделка, так же как и мнимая сделка, во всех случаях признает­ся недействительной. При этом если сделка со­вершена с целью прикрыть другую сделку, при­меняются правила, относящиеся к той сделке, которую стороны действительно имели в виду. Для признания какой-либо сделки притворной требуется доказать действительную цель, кото­рую преследовали стороны при заключении сдел­ки, или, другими словами, наличие тех отноше­ний между сторонами, которые они пытались скрыть или замаскировать в определенных целях (часто определяющей целью для заключения та­ких сделок является уклонение от уплаты нало­гов). В случае с мнимыми сделками надо дока­зать, что при заключении сделки стороны не име­ли намерения действительно создать реальные юридические последствия, а лишь рассчитывали воспользоваться определенными (главным обра­зом, налоговыми) преимуществами, которые дан­ная сделка им предоставляет. И в том, и в другом случае к организациям будут применены прави­ла именно того налогового режима, которого они пытались избежать, вдобавок налогоплательщи­ки должны будут внести в бюджет пени за несвое­временную уплату налогов и понести налоговые санкции за занижение сумм налогов.

Группа 3. Судебный механизм борьбы с уклонением от уплаты налогов.

Метод специальных судебных доктрин пока еще не получил в Российской Федерации зако­нодательного признания. В мировой практике налоговые органы имеют большие возможнос­ти при использовании судебного механизма борьбы с уклонением от уплаты налогов в слу­чае, если налогоплательщик совершает сделки или действия исключительно в целях приобре­тения прав на налоговые льготы или для струк­турирования каких-либо отношений между раз­личными предприятиями с целью получения преимуществ, связанных только с налоговыми аспектами таких отношений.

В США существует ряд доктрин, согласно которым сделки признаются недей­ствительными по мотивам их заключения с целью уклонения от уплаты налогов и их незаконного обхода.

Доктрина «существо над формой» состоит в том, что юридичес­кие последствия, вытекающие из сделки, опре­деляются в большей степени ее существом, не­жели формой. Иными словами, если форма сдел­ки не соответствует отношениям, которые фак­тически реализуются между сторонами сделки возникают юридические последствия, соответ­ствующие существу сделки или реально возникшим отношениям. Так, заинтересованное лицо может воспользоваться данной доктриной, что бы доказать, что существо действий должно превалировать над упущениями в форме сделки допущенными при ее заключении.

Доктрина «деловой цели» заключается в том, что сделка, создающая определенные налоговые преимущества для ее сторон, может быть признана недействительной, если она не достигает деловой цели. При этом налоговая экономия сама по себе не признается в качестве деловой цели сделки в целях пре­дупреждения уклонения от уплаты налогов. При том тот факт, что действия, осуществляемые сторонами в рамках данной доктрины, не обу­словлены разумными коммерческими сообра­жжениями, такими как, например, рационализация коммерческой деятельности, приближение производства к рынку сырья или рабочей силы и т.д., приводит выводу о том, что данная сделка имела своей принципиальной целью уклонение от уплаты на­логов или избежание налогообложения.

Доктрина «сделки по этапам» сводится к тому, что суд при рассмот­рении конкретной сделки «устраняет» промежуточные операции, осуществленные сторонами, и рассматривает реально совершенные действия исходя из существа такой сделки. Налогопла­тельщики нередко дробят сделку, осуществле­ние которой связано с существенными налого­выми последствиями, на ряд промежуточных сделок, позволяющих достигнуть требуемого результата с гораздо меньшими налоговыми по­следствиями. Результатами применения этой доктрины могут быть отказ от предоставления налоговых льгот, на которые стороны могли расс­читывать при дроблении сделки на этапы, ус­тановление обязанности уплачивать налоги, со­ответствующие основной сделке, и в ряде слу­чаев применение мер ответственности за укло­нение от уплаты налогов.

Возможность применения основных принципов вышеуказанных судебных доктрин в Российской Федерации обусловлена тем, что в ряде случаев налогоплательщики заключают сделки исключи­тельно с целью уклонения от уплаты налогов без намерения реально создать соответствующие пра­вовые последствия. В качестве наиболее типич­ных примеров можно привести следующие случаи:

заключение трудовых (или близких к ним гражданско-правовых) договоров с инвалида­ми и некоторыми другими категориями граждан, чье трудоустройство предоставляет организации существенные налоговые льготы;

заключение вместо договоров купли-прода­жи объектов недвижимости инвестиционных договоров или договоров уступки прав требо­вания;

заключение договоров о совместной деятель­ности вместо договоров аренды и т.д.

Законодательство Российской Федерации признает ин­ститут уклонения от уплаты налогов. Согласно ст. 198-199 Уголовного кодекса, уклонение от налогов признается в форме уклонения от подачи декларации о до­ходах и включения в нее заведомо ложных сведений, а также включения в бухгал­терские документы заведомо искаженных данных о доходах или расходах либо сокрытие других объектов налогообложения.

Целесообразно выделить еще два вида пределов налогового планирования:

1) качественные, в том числе законодательные (предел рентабельности, предел цены, предел определенных видов расходов и т. п.), административные и т. п. Кроме того, реальные ограничения для налогового планирования создает неопределенность внешней среды создает реальные ограничения для нало­гового планирования;

2) количественные — характеризующие возможность снижения налоговой на­грузки и общей ставки налогообложения как в целом по хозяйствующему субъекту, так и по конкретному налогу. Причем по конкретному налогу целе­сообразно сравнивать достигнутый уровень налогообложения не со ставкой, указанной в соответствующем законе, а с реальной ставкой налогообложения, имевшейся в отчетном периоде. К разряду количественных ограничений налогового планирования следует от­нести величину издержек, затрачиваемых на внедрение, организацию и осуще­ствление налогового планирования, а также масштабы деятельности фирмы, ко­торые в настоящее время существенно расширяются в условиях происходящей глобализации мировой экономики.

Дата добавления: 2015-05-10