Тема 2. Элементы финансовой отчетности

Понятие, цель и принципы финансовой отчетности

Финансовая отчетность — структурированное представле­ние информации о финансовом положении (состоянии) и финан­совых результатах деятельности предприятия.

Цель финансовой отчетности — обеспечение полезной инфор­мацией о финансовом положении, финансовых результатах де­ятельности и движении денежных средств предприятия широкого круга пользователей для принятия ими экономических решений.

Под финансовой отчетностью понимается финансовая от­четность в узком смысле (financial statements): набор финансовых отчетов и примечаний к ним. Данное понятие отличается от фи­нансовой отчетности в широком смысле (financial reporting), кото­рое подразумевает всю информацию, представляемую внешним пользователям. Финансовая отчетность в широком смысле, по­мимо финансовых отчетов и примечаний к ним (т.е. финансовой отчетности в узком смысле), включает в себя любую другую до­полнительную информацию, например, письмо совета директоров компании к акционерам, прогнозы развития на будущее и т.д. Эта дополнительная информация не подлежит аудиту и не регламенти­руется стандартами. Финансовую отчетность в широком смысле также называют публичной отчетностью.

Кроме того, финансовая отчетность отражает результаты дея­тельности менеджеров по управлению доверенными им ресурсами.

Для того чтобы удовлетворять вышеназванной цели, финансовая отчетность обеспечивает информацию об активах, обязательствах, собственном капитале, доходах и расходах предприятия, изменени­ях в собственном капитале предприятия и его денежных потоках.

Такая информация помогает пользователям финансовой от­четности в прогнозировании будущих потоков денежных средств предприятия, в частности их времени и определенности.

Международные стандарты финансовой отчетности и интер­претации, одобренные Советом по международным стандартам, содержат:

- международные стандарты учета (в тексте настоящего издания обозначаются как МСБУ (IAS), см. табл. 3);

- международные стандарты финансовой отчетности (в текс­те настоящего издания обозначаются как МСФО (IFRS), см. табл. 3);

- интерпретации (SIC) (см. приложение 3).

В соответствии с требованиями стандарта МСБУ 1 (рис. 1), полный набор финансовой отчетности включает в себя:

- баланс;

- отчет о прибылях и убытках:

- отчет об изменениях в собственном капитале, пока­зывающий либо все изменения в собственном капитале, либо изменения в собственном капитале, отличные от операций с собственниками;

- отчет о движении денежных средств;

- примечания с изложением основных положений учетной политики, и другие объясняющие примечания.

Кроме финансовой отчетности многие предприятия на доб­ровольной основе представляют дополнительную информацию, например, различные обзоры менеджеров, экологические обзоры и др. Данная информация не является частью финансовой отчет­ности и не регламентируется МСФО.

Рис. 1. Вопросы, рассматриваемые в МСБУ (IAS) 1

Финансовая отчетность (баланс, отчет о прибылях и убытках, отчет о движении денежных средств, отчет об изменениях в собс­твенном капитале и примечания) должна быть четко идентифици­рована и отделена от другой информации, представляемой в пуб­ликуемой отчетности.

Каждый отчет должен быть четко идентифицирован.

Следующая информация должна представляться обязательно и повторяться при необходимости:

— название отчитывающегося предприятия и любые изме­нения этой информации с предыдущей отчетной даты;

— является ли данная отчетность консолидированной отчет­ностью или индивидуальной отчетностью;

— отчетная дата или период, покрываемый финансовой от­четностью;

— валюта представления (в соответствии с определением МСБУ (IAS) 21);

— уровень округления представляемых цифр.

Финансовая отчетность должна представляться ежегодно.

Если отчетная дата изменяется и годовая отчетность представ­ляется за период больший или меньший, чем год, предприятие в до­полнение к информации о периоде отчетности должно раскрывать:

— причины использования периода, отличного от года;

— факт того, что сравнительная информация не полностью сопоставима

Отметим, что МСБУ1 не устанавливают единой даты финан­совой отчетности. В практике зарубежных компаний чаще всего используется дата 31 декабря, однако ряд компаний составляют отчетность на другие даты на постоянной основе.

Среди общих подходов к формированию финансовой отчет­ности, рассматриваемых МСБУ (IAS) 1, можно выделить следую­щие:

— справедливое представление и соответствие МСФО;

— принцип продолжающейся деятельности, также назы­ваемый «допущение о непрерывности деятельности»;

— принцип начисления в учете;

— последовательность и агрегирование;

— взаимозачет;

— сравнительная информация.

Некоторые из данных подходов являются принципами, напря­мую перенесенными из Концепции МСФО, — базовые предполо­жения: принцип начисления и принцип продолжающейся деятель­ности. В других дается прямая ссылка на требования Концепции подготовки и составления финансовой отчетности.

Согласно МСБУ (IAS) 1, финансовая отчетность должна спра­ведливо представлять финансовое положение (состояние), финан­совые результаты и денежные потоки предприятия. Справедливое представление требует достоверного представления результатов операций, событий и условий в соответствии с определениями и критерием признания активов, обязательств, доходов и расходов, установленных в Концепции подготовки и составления финансо­вой отчетности (далее - Концепция МСФО). Предполагается, что применение международных стандартов, вместе с дополнитель­ным раскрытием информации, обеспечивает достижение справед­ливого представления финансового положения, финансовых ре­зультатов и денежных потоков предприятия.

В примечаниях непременно должно указываться, что отчет­ность составлена в соответствии с МСФО. Финансовая отчетность не может считаться составленной в соответствии с МСФО, если она не соответствует всем требованиям МСФО.

Таким образом, считается, что практически во всех обсто­ятельствах справедливое представление достигается использо­ванием МСФО. Это обуславливается тем, что цель каждого из МСФО состоит в достижении правдивого отражения в отчетности активов, обязательств, статей собственного капитала, доходов и расходов предприятия. Для достижения этого предприятие долж­но выбирать учетную политику в соответствии с МСБУ (IAS) 8, представлять информацию так, чтобы обеспечить ее уместность, надежность, сравнимость и понятность, обеспечивать раскрытие дополнительной (к требуемой стандартами) информации, если это необходимо.

Несоответствие учетной политики требованиям МСФО не оп­равдывается ни раскрытием учетной политики в примечаниях, ни дополнительными раскрытиями в пояснительной записке.

В исключительно редких обстоятельствах выполнение тре­бований стандартов, по заключению менеджеров, будет вводить в заблуждение пользователей отчетности и противоречить цели фи­нансовой отчетности, установленной в Концепции МСФО. Тогда действия предприятия зависят от того, насколько допустимо от­ступление от требований МСФО исходя из требований органов, регулирующих его деятельность:

1) если значимые регулирующие документы требуют или не запрещают такое отступление, предприятие должно отступить от требований стандартов, и раскрыть в отчетности следующую ин­ формацию:

— что руководство предприятия пришло к заключению, что финансовая отчетность справедливо представляет финан­совое положение, финансовые результаты и денежные по­токи;

— что финансовая отчетность соответствует всем приме­няемым стандартам и интерпретациям, за исключением отступления от конкретного требования для достижения справедливого представления;

— название стандарта или интерпретации, требования ко­торых не соблюдаются; сущность отступления, включая описание подхода, требуемого стандартом или интер­претацией, причины, по которой данный подход вводит в заблуждение в данных обстоятельствах и приводит к
противоречию в финансовой отчетности, установленной в Концепции МСФО, и одобренный предприятием под­ход;

— для каждого из представленных периодов финансовое влияние отступления на каждую статью финансовой отчетности;

2) если значимые регулирующие документы запрещают та­кое отступление, предприятие должно в максимально возможной степени снизить негативный эффект от применения требований стандартов, в результате которого пользователи отчетности будут введены в заблуждение, с помощью раскрытия следующей ин­формации:

— название стандарта или интерпретации, представляющих
собой проблему, сущность их требований и причину, по которой руководство предприятия считает, что выполнение данных требований вводит в заблуждение до такой сте­пени, что противоречит цели финансовой отчетности, ус­тановленной в Концепции МСФО;

- для каждого из представленных периодов корректировки для каждой статьи финансовой отчетности, которые по заключению менеджеров были бы необходимы для достижения справедливого представления.

В новую редакцию МСБУ 1 (действует с 01.01.2005 г.)включено руководство по пониманию «справедливого представления» и под­черкнуто, что применение МСФО предполагает его достижение.

Также в новой редакции МСБУ 1 определены случаи, когда вы­полнение требований стандартов и интерпретаций могут вводить пользователей отчетности в заблуждение (что противоречит цели финансовой отчетности, установленной в Концепции МСФО), и предписывается отступление от данных требований с определен­ным раскрытием информации, если значимые регулирующие до­кументы разрешают такое отступление, и определенное раскрытие информации, если значимые регулирующие документы не разре­шают такого отступления.

В отношении принципа продолжающейся деятельности тре­бования МСБУ (IAS) 1 сводятся к следующему:

— при подготовке финансовой отчетности менеджеры
должны оценивать способность предприятия продол­жать свою деятельность в качестве действующего пред­приятия;

- финансовая отчетность должна быть подготовлена на основе принципа продолжающейся деятельности, за исключением случаев, когда у менеджеров есть либо намерение ликвидировать предприятие или прекратить тор­говые операции, либо необходимость осуществить такие действия;

- в случае, когда менеджеры имеют информацию о сущес­твенных неопределенностях, связанных с событиями или условиями, которые могут привести к существенному сомнению в способности предприятия продолжать свою деятельность, эти неопределенности должны быть рас­
крыты;

- если финансовая отчетность подготовлена не на основе принципа продолжающийся деятельности, данный факт должен быть раскрыт вместе с указанием основы подго­товки отчетности и причины невыполнения принципа продолжающейся деятельности;

- при оценке возможности продолжения деятельности ме­неджеры должны принимать во внимание всю доступную информацию о будущем, которая охватывает 12 месяцев.

Принцип начисления является базовым при подготовке финан­совой отчетности:

— предприятие должно подготавливать финансовую отчет­ность, за исключением отчета о движении денежных средств, на основе принципа начисления, который состоит в признании операций и иных событий в том периоде, в котором они имели место, независимо от того, когда поступили или были переданы денежные средства;

— элементы финансовой отчетности признаются, когда они удовлетворяют определениям и критерию признания, представленным в Концепции МСФО.

Стандарт требует последовательности представления инфор­мации в финансовой отчетности:

а) представление классификация статей в отчетности должны сохраняться из периода в период, за исключением случаев, когда:

— очевидно, что, исходя из существенных изменений в сущности операций предприятия и обзора финансовой отчетности, другое представление или классификация будут в большей мере соответствовать достоверному пред­ставлению информации о предприятии, учитывая критерии выбора и применения учетной политики МСБУ (IAS) 8;

— стандарт или интерпретация требуют другого представления.

б) при изменении представления и классификации статей срав­нительная информация также должна быть представлена в изме­ненном формате.

В МСБУ (IAS) 1 речь идет только о последовательности пред­ставления информации. Последовательность применения учетной политики регламентируется МСБУ (IAS) 8.

МСБУ не предписывают единого формата отчетности, однако содержат руководство по выбору такого формата. При представ­лении информации в отчетности должны соблюдаться следующие требования:

1) каждый существенный класс аналогичных статей должен быть представлен в финансовой отчетности отдельно;

2) различные по сущности или функциям статьи должны представляться отдельно, за исключением случаев, когда они несущественны.

Поскольку для пользователей является принципиальной ин­формация обо всех существенных активах, обязательствах, дохо­дах и расходах предприятия, стандарт определяет следующий под­ход к их взаимозачету:

— активы и обязательства, доходы и расходы не должны взаимозачитываться, за исключением случаев, когда это требуется или разрешается стандартом или интерпре­тацией;

— оценка активов за вычетом корректирующих статей (на­ пример, дебиторская задолженность за вычетом резерва по сомнительным долгам) не является взаимозачетом.

Например, МСБУ (IAS) 32 разрешает взаимозачет финансо­вых активов и финансовых обязательств только в том случае, когда выполняются оба условия: наличие юридического права взаимоза­чета и наличие намерения рассчитаться на чистой (сальдирован­ной) основе.

В МСБУ (IAS) 1 представлены достаточно детальные руко­водства по представлению сравнительной информации:

— за исключением случаев, когда стандарт или интерпретация разрешают или требуют этого, сравнительная информация за предыдущий период должна быть раскрыта в отношении всех величин, отраженных в финансовой отчетности; сравнительная информация также должна включаться в описательную информацию, когда это уместно для пони­мания финансовой отчетности текущего периода;

— когда представление и классификация статей в финансовой отчетности изменяются, сравнительная информация также должна быть переквалифицирована, за исключением случаев, когда переклассификация неосуществима; когда сравнительная информация переклассифицируется, пред­приятие должно раскрывать:

а) сущность переклассификации;

б) величины каждой из переклассифицируемых статей;

в) причины переклассификации.

Элементами финансовой отчетности, связанными с оценкой финансового положения, являются:

1) активы - ресурсы, контролируемые организацией в резуль­тате прошлых событий, от которых ожидается получение будущих экономических выгод;

2) обязательство - существующая обязанность организации, возникающая из прошлых событий, урегулирование ко­торой приведет к выбытию из организации ресурсов, содер­жащих экономические выгоды;

3) капитал (чистые активы) - доля в активах организации, ос­тающаяся после вычета всех ее обязательств.

Элементами финансовой отчетности, непосредственно связан­ными с измерениями результатов деятельности, являются:

1) доходы - увеличение экономических выгод в течение от­ четного периода в форме притока или прироста активов или уменьшения обязательств, что приводит к увеличению капитала, не связанного со вкладами собственников;

2) расходы — уменьшение экономических выгод в течение отчетного периода в форме оттока или уменьшения активов или возникновения обязательств, которые приводят к уменьшению капитала, не связанного с его распределением между собственниками.

Активы, обязательства и капитал - элементы бухгалтерского баланса.

Доходы и расходы — элементы отчета о прибылях и убытках.

Активы организации являются результатом прошлых сделок или других событий. Организации обычно получают активы, по­купая или производя их, однако и другие сделки или события мо­гут генерировать активы. Например, недвижимость, полученная организацией от правительства. Сделки или другие события, ожидаемые в будущем, не приводят сами по себе к появлению активов. Организация использует свои активы для управления собственностью, производства товарно-материальных запасов или услуг.

Будущие экономические выгоды, воплощенные в активе, мо­гут быть реализованы организацией различными путями. Так, ак­тив может быть:

1) использован отдельно или в сочетании с другими активами в производстве товарно-материальных запасов или услуг;

2) обменен на другие активы;

3) использован для погашения обязательств;

4) распределен между собственниками организации.

Ряд активов (здания, сооружения и оборудование) имеют фи­зическую форму. Другие активы (патенты и авторские права) являются активами, если организация в будущем ожидает полу­чение экономической выгоды от их использования. Ряд активов (дебиторская задолженность и собственность) связаны с юриди­ческими правами, включая право на владение.

Обязательство обычно возникает только тогда, когда актив получен или организация вступает в соглашение о приобретении актива.

Погашение существующего обязательства обычно вовлекает в себя ресурсы организации, воплощающие экономические выгоды, с тем, чтобы удовлетворить претензии другой стороны. Погашение обязательства может осуществляться различными способами:

1) оплатой;

2) передачей других активов;

3) предоставлением услуг;

4) замещением этого обязательства другим;

5) обменом обязательства на акцию.

Обязательство может считаться погашенным в случае отказа кредитора от своих прав или в случае, когда кредитор лишается этих прав. Обязательства возникают в результате прошлых сделок или прошлых событий. Так, например, приобретение товарно-материальных запасов и получение услуг вызывает появление счетов, подлежащих оплате, получение кредитов приводит к обя­зательству их погашать.

Капитал в бухгалтерском балансе может быть разбит на под­классы. Так, в акционерном обществе капитал, резервы, нераспре­деленный доход показываются отдельно. Такие классификации могут быть значимы для пользователей финансовой отчетности при принятии решений. Они также могут отражать тот факт, что стороны с правом получения процентов на свою собственность имеют разные права в отношении получения дивидендов или вып­латы стоимости имущества.

Создание резервов предусматривается уставом или законом для обеспечения субъекта и его кредиторов дополнительной за­щитой от последствий убытков. Информация о размере и об об­разовании резервов является значимой для пользователей при принятии решений.

Величина капитала зависит от оценки стоимости активов и обязательств.

Совокупный доход включает в себя доходы, полученные от основной и неосновной деятельности организации. Доход от основной деятельности может быть получен от реализации товарно-материальных запасов, оказания услуг, а также в виде вознаграждения, процентов, дивидендов, гонораров и ренты, в зависимости от основной деятельности организации.

В доходы, получаемые организацией в результате неосновной деятельности, входят затраты, которые соответствуют определению дохода, и не рассматриваются как отдельные составляющие элеме­нты Концептуальной основы. Примером доходов, возникающих в результате неосновной деятельности, могут служить доходы от передачи в необоротных активов, изначально не предназначенных для продажи, переоценки ценных бумаг, обращающихся на бирже, и др. Когда такого рода доходы признаются в отчете о доходах и расходах, они, обычно, показываются отдельно, так как при при­нятии экономических решений информация о них может быть полезной.

Определение расходов включает в себя расходы, связанные с управлением собственностью, производством и реализацией товарно-материальных запасов, выполнением работ и оказанием услуг и убытки. Они обычно признают форму оттока или ис­пользования активов, таких как деньги, материальные запасы, недвижимость, сооружения и оборудование.

Убытки представляют собой уменьшение экономической вы­годы и по своей природе они не отличаются от других расходов и не рассматриваются как отдельный элемент концептуальной основы. Убытки могут возникать при продаже в необоротных активов или в результате стихийных бедствий, например при пожаре и наводнении. Когда эти убытки признаются в отчете о доходах и расходах и информация о них может быть полезной при принятии экономических решений, они показываются отдельно.

Таким образом, все элементы финансовой отчетности связаны между собой понятием экономической выгоды.

Очень важным является вопрос определения критериев приз­нания элементов финансовой отчетности. Признание — это процесс включения в баланс или отчет о прибылях и убытках организации статьи, которая подходит под определение одного из элементов и удовлетворяет существующим критериям признания:

1) существует вероятность того, что любая будущая экономи­ческая выгода, связанная со статьей, может поступать организации или убывать из нее;

2) статья имеет стоимость, которую можно измерить с большей
степенью достоверности.

Этот процесс включает в себя как словесное описание ста­тьи, так и ее денежное выражение и включение этой суммы в бух­галтерский баланс и отчет о прибылях и убытках.

Методы учета и порядок признания элементов финансовой отчетности устанавливаются в соответствии с законодательством РК о бухгалтерском учете и финансовой отчетности.

Оценка — это метод определения денежных сумм, по которым элементы финансовой отчетности признаются и фиксируются в финансовых отчетах. Для этого требуется выбрать конкретный метод оценки.

Ряд различных основ оценки используется в финансовых отче­тах в различной степени и в различных сочетаниях. Они включают в себя следующие понятия:

1. Фактическая стоимость. Активы отражаются по сумме выплаченных за них денежных средств или их эквивалентов, установленной по согласованию сторон, достигнутому во время их приобретения. Обязательства отражаются по сумме выручки, полученной в обмен на долговое обязательство или при определенных обстоятельствах (например, корпоративный подоходный налог), по суммам денежных средств или их эквивалентов, уплата которых ожидается при нормальном ходе дел.

2. Восстановительная стоимость. Активы отражаются в отчете по сумме денежных средств, которые должны быть выплачены в том случае, если такой же или эквивалентный актив приобретался в настоящее время. Обязательства отражаются по недисконтированной сумме денежных средств, которая потребуется для того, чтобы оплатить обязательство.

3. Возможная цена продажи. Активы отражаются по сум­ме денежных средств или их эквивалентов, которая в настоящее время может быть выручена от продажи актива в нормальных условиях. Обязательства отражаются по стоимости их погашения, которая представляет собой
недисконтированную сумму денежных средств, требуемых для погашения обязательств.

4. Дисконтированная стоимость. Актив учитывается по дисконтированной стоимости будущих поступлений денежных средств, которые должны генерировать активы в ходе нормальной деятельности организации. Обязательства отражаются по дисконтированной стоимости будущих чис­тых отчислений денежных средств, которые могут быть
использованы для погашения обязательств при нормальной деятельности организации. Методы и порядок применения оценок устанавливаются в соответствии с требованиями законодательства РК о бухгалтерском учете и финансовой отчетности.

Дата добавления: 2014-01-03