Документальное оформление операций с нематериальными активами

«Жизненный» цикл любого объекта нематериальных активов на конкретном предприятии включает три основные этапа:

- поступление (зачисление на баланс);

- эксплуатацию;

- выбытие (списание с баланса).

Нематериальные активы могут поступать на предприятие:

- в порядке взноса учредителей (участников) в уставный капитал предприятия;

- приобретения за плату;

- бесплатной передачи другими юридическими лицами;

- создания (изготовления) самим предприятием;

- в результате обмена объектов нематериальных активов на подобные или неподобные активы.

Оприходование каждого объекта нематериальных активов осуществляется на основании соответствующих документов, содержащих информацию о самом объекте (его первоначальной стоимости, сроке полезного использования, норме износа (амортизации), участке, где будет использоваться объект, порядке использования, подписи лиц, принявших объект и др.), с приложением документов, подтверждающих соответствующие права на этот объект (авторское право, патент на изобретение, право на товарный знак и пр.).

Нематериальные активы могут выбывать из предприятия в результате:

- ликвидации после окончания нормального срока их полезного использования (физического, морального износа);

- реализации;

- бесплатной передачи другим юридическим лицам;

- передачи (инвестирования) в уставный капитал других предприятий.

Во всех случаях выбытие нематериальных активов из предприятия оформляется соответствующими актами, в которых указывается причина выбытия объекта, первоначальная стоимость, сумма начисленного износа, остаточная стоимость, расходы и доходы, связанные с выбытием объекта.

В случае выбытия, продажи, безвозмездной передачи или вследствие невозможности получения предприятием в дальнейшем экономических выгод от использования объекта нематериального актива списывается с баланса.

Финансовый результат от выбытия объектов нематериальных активов определяется как разница между доходом от выбытия (за вычетом косвенных налогов и расходов, связанных с выбытием) и их остаточной стоимостью. Регистры аналитического учёта выбывших нематериальных активов прилагаются к документам, которыми оформлены факты выбытия этих объектов.

Аналитический учёт нематериальных активов осуществляется пообъектно по таким группам (совокупности однотипных по назначению и условиям использования нематериальных активов) в целых гривнях (без копеек) в Ведомости учёта нематериальных активов, начисленной амортизации (износа) (ф. № ВНА – 1):

- права пользования природными ресурсами (право пользования недрами, другими ресурсами природной среды, геологической и другой информацией о природной среде и т.п.);

- права пользования имуществом (право пользования земельным участком, право пользования зданием, право на аренду помещений и т.п.);

- права на знаки для товаров и услуг (товарные знаки, торговые марки, фирменные названия и т.п.);

- права на объекты промышленной собственности (право на изобретения, полезные модели, промышленные образцы, сорт растений, породы животных, ноу-хау, защиту от недобросовестной конкуренции и т.п.);

- авторские и смежные с ними права (право на литературные и музыкальные произведения, программы для ЭВМ, базы данных и т.п.);

- гудвилл (превышение стоимости приобретения над долей покупателя в справедливой стоимости приобретённых идентифицированных активов и обязательств на дату приобретения);

- прочие нематериальные активы (право на проведение деятельности, использование экономических и других привилегий и т.п.).

Заполняется форма № ВНА –1 на основании данных актов приёма-передачи нематериальных активов. Кроме того, обязательно наличие документов, подтверждающих те или иные права (например, документ о юридическом оформлении товарного знака).

В Положении (стандарте) бухгалтерского учёта № 8 недостаточно чётко определено, что же именно является объектом учёта нематериальных активов, а данный вопрос имеет первостепенное значение, т.к. согласно данного стандарта бухгалтерский учёт нематериальных активов ведётся пообъектно. Убедиться в наличии либо отсутствии права собственности или права пользования, которые ни увидеть, ни потрогать нельзя можно только с помощью документов, подтверждающих эти права, а также свидетельствующих об их использовании в интересах предприятия. К сожалению, ни П (С) БУ № 8, ни в других стандартах такие документы не называются. Воспользуемся Порядком экспертной оценки нематериальных активов, утв. приказом Фонда государственного имущества Украины, Государственного комитета по вопросам науки и технологий от 27.05.95 г. № 969, в котором перечислены некоторые из них, обобщим данные в таблице:

№ п/п	Вид нематериального актива	Документ	Примечание
1.	Право на изобретение	Патент	Объектами изобретения могут быть: -продукт (устройство, вещество, штамм микроорганизма, культура клеток растений и животных; -способ.
2.	Право на полезную модель	Патент	Объектом полезной модели может быть конструктивно выполненное устройство
3.	Право на промышленный образец	Патент	Объектами промышленного образца могут быть форма, рисунок либо раскраска или их соединение, которые определяют внешний вид промышленного изделия и предназначены для удовлетворения эстетических и эргономических потребностей
4.	Право на знаки для товаров и услуг	Свидетельство	Объектом права собственности на знаки для товаров и услуг могут быть словесные, изобразительные, объёмные и другие обозначения или их комбинации, выполненные в любом цвете или соединении цветов
5.	Право собственности на сорт растений	Патент	-

3. Учёт малоценных быстроизнашивающихся предметов (МБП) (малоценных необоротных материальных активов (МНМА).

Ни одно предприятие не может обойтись без средств труда – материальных активов, которые в процессе производства не изменяют своей вещественной формы и с помощью которых производятся другие материальные активы, выполняются работы, предоставляются услуги, осуществляются административные и социально-культурные функции. Используя средства труда, предприятия получают экономические выгоды (доходы, прибыль) в течение длительного времени. Именно поэтому расходы, связанные с приобретением средств труда, признаются расходами не одного, а нескольких периодов. Достигается это путём начисления амортизации в течение всего срока использования конкретного объекта.

Однако средства труда разнообразны по своему составу. Среди них есть такие, которые могут использоваться в течение многих десятилетий, и такие чей «жизненный цикл» составляет лишь несколько месяцев. В последнем случае распределение стоимости между месячными периодами (то есть амортизация) не имеет значения. Ведь в основном отчётным периодом для составления финансовой отчётности является календарный год, и вся стоимость объекта в любом случае попадёт в состав расходов этого года. Именно поэтому для тех средств труда, которые, как ожидается, будут использоваться предприятием менее одного года «придумано» специальное название – малоценные и быстроизнашивающиеся предметы (МБП) и установлен особый – упрощённый – порядок учёта.

К МБП относятся также те средства труда, которые, как ожидается, будут использоваться менее одного операционного цикла, если он превышает один год.

Такой подход тоже имеет своё логическое объяснение. Согласно П (С) БУ 2 операционный цикл – это «промежуток времени между приобретением запасов для осуществления деятельности и получение денежных средств от реализации изготовленной из них продукции или товаров и услуг». Таким образом, понятие «операционный цикл» относится к продукции, изготовление которой осуществляется в течение периода, превышающего один год. Если то или иное средство труда используется в течение этого периода, то амортизировать его нет необходимости. Ведь при передаче в эксплуатацию его стоимость будет отнесена к составу расходов, связанных с изготовлением продукции, и до момента реализации такой продукции будет находиться либо в составе незавершённого производства, либо в составе готовой продукции. И только тогда, когда эта продукция будет реализована, стоимость «нашего» средства труда в составе производственной себестоимости попадёт в расходы. Предприятия, у которых операционный цикл превышает один год имеют возможность расширить круг объектов, относящихся к МБП.

До 01 января 2000 г. к МБП относились предметы сроком службы менее одного года или стоимостью, не превышающей 500 грн. за единицу по цене приобретения. Таким образом, МБП в бухгалтерском учёте можно было легко отделить от основных средств.

С 01 января 2000 г. порядок отнесения к составу МБП определяется положениями П (С) БУ.

Следует заметить, что в МСБУ нет понятия «МБП». Объекты, соответствующие определению основных средств, но имеющие незначительную стоимость, списываются на расходы в момент их приобретения. При этом решение о границе существенности принимает руководитель предприятия.

При реформации бухгалтерского учёта в Украине в отношении МБП принято следующее решение: оставить МБП как вид материальных ценностей для бухгалтерского учёта, но «подогнать» под МСБУ. Связано это, скорее всего с национальными традициями, так как предприятия десятилетиями учитывали МБП, и теперь вот так сразу убрать их из учёта полностью очень сложно. Поэтому разработчики пошли на компромисс: с одной стороны, вроде бы оставили часть МБП как отдельный вид для бухгалтерского учёта, но, с другой стороны, часть предметов, которые относились к МБП, «приблизили» к основным средствам, отнеся их к виду «Прочие необоротные материальные активы».

Поскольку МБП включены в раздел «Оборотные активы» формы 1 «Баланс», они должны соответствовать этому понятию. Согласно П (С) БУ 2 оборотные активы – это денежные средства и их эквиваленты, не ограниченные в использовании, а также другие активы, предназначенные для реализации или потребления в течение операционного цикла или в течение двенадцати месяцев с даты баланса. МБП, которые используются в течение не более одного года или нормального операционного цикла, если он больше одного года, на основании П (С) БУ 9 (п.6) классифицируются как запасы.

Инструкцией № 291 кроме указанного выше уточнено, что к МБП относятся, в частности, такие предметы, как: инструменты, хозяйственный инвентарь, специальное оснащение, специальная одежда и т.п.

Обращаем внимание на то, что срок использования отсчитывается с момента передачи МБП в эксплуатацию, а не с момента их приобретения или изготовления. Таким образом, на складе МБП могут храниться как угодно долго (месяц, два, год...).

Само название «малоценные и быстроизнашивающиеся предметы» перешло в новый бухгалтерский учёт из старого и не вполне соответствует тому единственному критерию, который применяется для разграничения МБП и основных средств, - критерию срока использования. В старом бухгалтерском учёте существовал ещё один критерий – критерий стоимости, и к МБП относились не только те средства труда, которые недолго использовались («быстроизнашивающиеся»), но и те, которые дёшево стоили («малоценные»). Сегодня стоимость средств труда не имеет значения с точки зрения его классификации.

Итак, новый бухгалтерский учёт отказал «малоценным» средствам труда в праве называться МБП, предложив взамен новое название («малоценные необоротные материальные активы – МНМА»), отдельный субсчёт в Плане счетов, и иной, нежели для других групп основных средств, набор методов амортизации. Очевидно, причиной такого подхода стало понимание экономической нецелесообразности учёта дешёвых средств труда по схеме, предназначенной для основных средств.

В соответствии с п.5 П (С) БУ 7 предприятия «могут устанавливать стоимостные признаки предметов, которые входят в состав малоценных необоротных материальных активов». Следовательно, стоимостной критерий, который ранее применялся для МБП, теперь применяется для МНМА с той лишь разницей, что для МБП он устанавливался Министерством финансов Украины, а для МНМА предприятия устанавливают его самостоятельно. Поэтому утверждать, что МНМА – это часть бывшей «малоценки», нельзя. Чем должно руководствоваться предприятие, устанавливая стоимостной признак? Никаких указаний или рекомендаций поэтому поводу в П (С) БУ 7 и других нормативных документах не содержится. Предприятиям предоставлена полная свобода. И если сразу после вступления в силу П (С) БУ 7 большинство бухгалтеров проявляли сдержанность и устанавливали стоимостной критерий, главным образом, на уровне бывших «малоценных» 500 грн., то постепенно аппетиты росли и сегодня уже и 5000 грн. – не редкость. Что ж, стандартом это не запрещено.

Организация учёта МБП.

Организация бухгалтерского учёта МБП на предприятии предусматривает, прежде всего, своевременное составление первичных документов, соблюдение правил при приёмке МБП на склад и отпуске их в эксплуатацию. МБП, поступающие от поставщиков, принимаются на склад материально ответственными лицами. Фактически принятые МБП сверяются с данными, указанными в сопроводительных документах.

Сопроводительные документы – это счета-фактуры, накладные, товарно-транспортные накладные, железнодорожные накладные и т.д.

Кроме пересчёта МБП и сличения их с данными сопроводительных документов, материально ответственным лицом должно быть проверено качество МБП.

Для учёта движения МБП на предприятии приказом Министерства статистики Украины от 22.05.96 г. № 145 «Об утверждении типовых форм первичных документов по учёту малоценных и быстроизнашивающихся предметов» предусмотрены следующие формы учёта, действующие в настоящее время:

- МШ – 2 «Карточка учёта малоценных и быстроизнашивающихся предметов»;

- МШ – 4 «Акт выбытия малоценных и быстроизнашивающихся предметов»;

- МШ – 5 «Акт на списание инструментов (приспособлений) и обмен их на пригодные»;

- МШ – 7 «Ведомость учёта выдачи (возврата) спецодежды, спецобуви и предохраняющих приспособлений»;

- МШ – 8 «Акт на списание малоценных и быстроизнашивающихся предметов».

Согласно п.7 П (С) БУ 9 единицей бухгалтерского учёта МБП является их наименование или однородная группа (вид).

Учёт на предприятиях МБП регламентирован П (С) БУ 9 «Запасы». Прежде чем отразить в бухгалтерском учёте МБП, их необходимо признать активом. Это можно сделать, если существует вероятность получения предприятием в будущем экономических выгод, связанных с их использованием, и если можно достоверно определить их стоимость. Только после этого приобретенные или изготовленные МБП зачисляются на баланс предприятия по первоначальной стоимости.

Первоначальная стоимость МБП, приобретенных за плату, - это их себестоимость. Себестоимость, в свою очередь, включает следующие фактические расходы:

- суммы, которые предприятия уплачивают по договору непосредственно продавцу или поставщику;

- суммы, уплачиваемые за услуги, связанные с поиском и приобретением МБП (информационные, посреднические услуги и др.);

- суммы невозмещаемых предприятию непрямых налогов;

- суммы ввозной пошлины;

- заготовительные, погрузочно-разгрузочные, транспортные затраты;

- другие затраты, непосредственно связанные с приобретением МБП (прямые: материальные, на оплату труда и т.п.);

для изготовленных собственными силами – себестоимость их производства, которая определяется в соответствии с П (С) БУ 16 «Расходы»;

для внесённых в уставный капитал – согласованная с учредителями (участниками) предприятия их справедливая стоимость;

для безвозмездно полученных – справедливая стоимость;

для полученных в результате обмена на подобные МБП – балансовая стоимость переданных МБП. В случае если балансовая стоимость переданных МБП превышает их справедливую стоимость, первоначальной стоимостью полученных МБП признаётся их справедливая стоимость, а разница включается в состав расходов отчётного периода;

для полученных в результате обмена на неподобные МБП – справедливая стоимость полученных МБП.

Часть расходов, к которым относятся такие, как проценты за пользование займами, расходы на сбыт, общехозяйственные и др., в первоначальную стоимость МБП не включаются. Они относятся к расходам того периода, в котором осуществлены.

Первоначальная стоимость МБП в бухгалтерском учёте не изменяется, кроме следующих случаев:

- если снизилась их цена;

- если они испорчены;

- если они устарели или другим образом утратили первоначально ожидаемую экономическую выгоду.

Дата добавления: 2014-01-03