Источники и методы получения аудиторских доказательств

Тема 12. Аудиторские доказательства

Аудиторские доказательства — это информация, полученная аудитором при проведении проверки, и результат анализа указанной информации, на которых основывается мнение аудитора.

К аудиторским доказательствам относятся:

а) документы и информация бухгалтерского учета аудируемого лица;

б) информация, полученная из других источников. В частности: информация, полученная в ходе предыдущего аудита (при условии, что аудитор убедился в отсутствии изменений после окончания предыдущего аудита, которые могли бы повлиять на применимость этой информации для целей текущего аудита); информация по результатам выполнения процедур внутреннего контроля качества аудитора, регулирующих порядок решения вопроса о принятии на обслуживание нового клиента или продолжении сотрудничества с уже существующим клиентом; информация, подготовленная физическим или юридическим лицом, оказывающим услуги по проведению экспертной оценки, не связанные с бухгалтерским учетом или аудитом, привлекаемым аудируемым лицом в процессе подготовки бухгалтерской отчетности (далее - эксперт руководства аудируемого лица).

На суждение аудитора о том, что является достаточным надлежащим аудиторским доказательством, влияют следующие факторы:

· аудиторская оценка характера и величины аудиторского риска как на уровне финансовой (бухгалтерской) отчетности, так и на уровне остатка средств на счетах бухгалтерского учета или однотипных хозяйственных операций;

· характер систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля, а также оценка риска применения средств внутреннего контроля;

· существенность проверяемой статьи финансовой (бухгалтерской) отчетности;

· опыт, приобретенный во время проведения предшествующих аудиторских проверок;

· результаты аудиторских процедур, включая возможное обнаружение мошенничества или ошибок;

· источник и достоверность информации.

Определенные виды аудиторских доказательств, полученных аудитором, являются более достоверными по сравнению с другими.

Надежность аудиторских доказательств зависит от их источника (внутреннего или внешнего), а также от формы их представления (визуальной, документальной или устной). При оценке надежности аудиторских доказательств, зависящей от конкретной ситуации, исходят из следующего:

• аудиторские доказательства, полученные из внешних источников (от третьих лиц), более надежны, чем доказательства, полученные из внутренних источников;
• аудиторские доказательства, полученные из внутренних источников, более надежны, если существующие системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля являются эффективными;
• аудиторские доказательства, собранные непосредственно аудитором, более надежны, чем доказательства, полученные от аудируемого лица;
• аудиторские доказательства в форме документов и письменных заявлений более надежны, чем заявления, представленные в устной форме;
• аудиторские доказательства, представленные подлинниками (оригиналами) документов, более надежны по сравнению с доказательствами, представленными копиями документов, надежность которых может зависеть от средств контроля за их подготовкой и хранением.

В соответствии с ФСАД 7/2011 «Аудиторские доказательства» аудитор должен получить аудиторские доказательства, подтверждающие или не подтверждающие предпосылки составления бухгалтерской отчетности (утверждений руководства аудируемого лица в явной или неявной форме по поводу признания, оценки и раскрытия в бухгалтерской отчетности объектов бухгалтерского учета), в числе которых:

· существование - отраженные в учете активы, обязательства и капитал фактически существуют;

· права и обязанности - аудируемое лицо обладает правами или контролирует права на отраженные активы, а отраженные обязательства представляют собой именно обязательства аудируемого лица;

· возникновение — отраженные в учете хозяйственные операции, события и иные факты хозяйственной жизни фактически имели место и относятся к деятельности аудируемого лица;

· полнота - все хозяйственные операции, события и иные факты хозяйственной жизни, которые подлежат отражению в учете, отражены в нем;

· стоимостная оценка - активы, обязательства и капитал включены в бухгалтерскую отчетность в соответствующих суммах, любые результирующие оценки и корректировки по распределению стоимости отражены правильно;

· точное измерение — точность отражения суммы хозяйственной операции или события с отнесением доходов или расходов к соответствующему периоду времени;

· представление и раскрытие — объяснение, классификация и описание актива или обязательства в соответствии с правилами его отражения в финансовой (бухгалтерской) Аудиторские доказательства аудитор должен получить путем выполнения процедур оценки рисков и дальнейших аудиторских процедур, которые состоят из:

- тестов средств контроля, выполняемых в соответствии с требованиями федеральных стандартов аудиторской деятельности или на основании профессионального суждения аудитора;

- процедур проверки по существу, включающих детальные тесты и аналитические процедуры проверки по существу.

Для получения аудиторских доказательств аудитор согласно Федеральному стандарту "ФСАД 8/2011 Аудиторские доказательства", может применить следующие аудиторские процедуры: запрос, инспектирование, наблюдение, подтверждение, пересчет, повторное проведение, аналитические процедуры, либо сочетания их.

Наблюдение — это отслеживание аудитором процесса или процедуры, выполняемой другими лицами (например, наблюдение аудитора за пересчетом материальных запасов, осуществляемым сотрудниками аудируемого лица, или отслеживание выполнения процедур внутреннего контроля, по которым не остается документальных свидетельств для аудита).

Запрос — это поиск информации у осведомленных лиц в пределах или за пределами аудируемого лица. Запрос по форме может быть как официальным письменным запросом, адресованным третьим лицам, так и неформальным устным вопросом, адресованным работникам аудируемого лица. Ответы на запросы (вопросы) могут предоставить аудитору сведения, которыми он ранее не располагал или которые подтверждают аудиторские доказательства.

Подтверждение — это ответ на запрос об информации, содержащейся в бухгалтерских записях (например, аудитор обычно запрашивает подтверждение о дебиторской задолженности непосредственно у дебиторов).

При выполнении процедуры инспектирования аудитор изучает созданные аудируемым лицом или полученные аудируемым лицом учетные записи и документы на бумажном или электронном носителе информации, а также осуществляет физический осмотр материальных активов. Примером инспектирования, проводимого в качестве теста средств контроля, является проверка учетных записей и документов на предмет их санкционирования.

Пересчет — это проверка точности арифметических расчетов в первичных документах и бухгалтерских записях либо выполнение аудитором самостоятельных расчетов.

Аналитические процедуры представляют собой анализ и оценку полученной аудитором информации, исследование важнейших финансовых и экономических показателей проверяемого аудируемого лица с целью выявления необычных и (или) неправильно отраженных в бухгалтерском учете хозяйственных операций, выявление причин таких ошибок и искажений.

Аудиторы самостоятельно определяют приемы и методы своей работы. Методы организации аудита в целом:

1) сплошная проверка;

2) выборочная проверка;

3) документальная проверка;

4) фактическая проверка;

5) аналитическая проверка;

6) комбинированная проверка.

Посредством документальной проверки выявляются несоответствия, содержащиеся как в отдельном, так и в различных документах.

В этой связи приемы документальной проверки принято делить на три группы:

1. Исследование отдельного учетного документа осуществляется путем различных подходов к оценке его содержания:

ü формального – позволяющего оценить наличие и правильность заполнения реквизитов документов, своевременность их составления и представления соответствующим адресатам;

ü юридического – для определения соответствия отраженной в документе хозяйственной операции действующему законодательству;

ü нормативного – с целью установления соответствия отраженных в документах показателей действующим нормам, лимитам, сметам. Например, применение измерителей финансово-хозяйственной деятельности не соответствующих действующим правилам ведения бухгалтерского учета; несоответствие реального движения документов утвержденному графику документооборота; отражение фактов хозяйственной деятельности способами, не закрепленными в методическом разделе учетной политики хозяйствующего субъекта;

ü математического – для исследования документов на предмет правильности их таксировки и подведения итоговых данных. Например, несовпадение обобщенных данных первичных учетных документов содержанию регистров бухгалтерского учета, а также неправильный перенос информации в бухгалтерскую отчетность, что указывает на возможность вуалирования показателей.

2. При исследовании нескольких документов, отражающих одну или несколько взаимосвязанных операций, применимы методы:

встречной проверки позволяет сопоставить разные экземпляры одного и того же документа у различных сторон исполнения обязательств. Ограничения: не все учетные документы составляются в нескольких экземплярах (например, карточки складского учета материально-производственных запасов, расходный кассовый ордер); подлог могут содержать все экземпляры исследуемых документов (например, при бестоварных операциях по сговору с контрагентами); второй экземпляр документа может быть выдан безвозвратно (например, при расчетах по долевому строительству с физическими лицами);

ü взаимного контроля.

3. Для выявления искажений в содержании документов, отражающих движение однородного имущества, могут быть использованы приемы:

ü восстановления учетных записей;

ü хронологический анализ - сопоставление учетных данных о движении имущества по отдельным операциям или дням. В результате такой проверки определяются необъективные отклонения динамики фактов хозяйственной деятельности за исследуемые промежутки времени и их возможные причины (например, необычные колебания в объемах выполненных строительных работ за счет завышенных расценок, неучтенных операций, необоснованного списания в расход материалов, несвоевременного оформления учетных документов и т.д.).;

ü сравнительный анализ - исследование содержания одинаковых по форме документов, отображающих сопоставимые по своему содержанию операции. Например, счета-фактуры и накладные на поставку аналогичных строительных материалов, акты о приемке выполненных работ по монтажу идентичного оборудования, ордера на аналогичные по своим характеристикам объекты долевого строительства и т.д.

Аналитическая проверка — это использование различных методов и приемов анализа хозяйственной деятельности, математики, статистики для выявления проблем и противоречий в учете и отчетности клиента, с тем чтобы уделить этим вопросам внимание в ходе аудита. В некоторых случаях (длительное сотрудничество аудиторов с данным клиентом, доверие к руководству проверяемой компании и т.д.) аудит может быть ограничен только аналитической проверкой.

В процессе аудита аудитор должен получить письменные заявления и разъяснения от руководства аудируемого лица по вопросам, являющимся существенными для финансовой (бухгалтерской) отчетности (письмо-представление), если предполагается, что получить достаточные надлежащие аудиторские доказательства другим путем не представляется возможным, так как вероятность возникновения неправильного понимания аудитором позиции руководства аудируемого лица снижается, если устные заявления подтверждаются письменно.

Дата добавления: 2013-12-12