Загальні засади системи ВГК

Права обов’язки та відповідальність суб’єктів внутрішньогосподарського контролю.

Оцінка ризиків суттєвого викривлення.

Методи документування системи внутрішнього контролю.

Моніторинг заходів контролю

Процедури контролю

Інформаційні системи та обмін інформацією

Процес оцінки ризиків суб'єкта господарювання

Середовище контролю

Структура СВГК

Цілі, методи та функції системи внутрішнього контролю.

Організаційна структура та функціональні завдання СВК. ЇЇ дослідження в процесі зовнішнього аудиту.

Загальні засади системи ВГК.

План

ТЕМА 4. ОСОБЛИВОСТІ ФУНКЦІОНУВАННЯ СИСТЕМИ ВГК

1.1. Організаційна структура та функціональні завдання СВК. ЇЇ дослідження в процесі зовнішнього аудиту.

З метою управління підприємство розглядається як певна система (наприклад, виробнича). У цій системі функціонує система (підсистема) внутрішнього контролю (СВК).

Безумовно, універсального методу формування даної системи немає. Однак можна виділити спільні риси у побудові діяльності СВК великих компаній.
Організаційно в СВК беруть участь кілька служб. Для одних ця діяльність основна, для інших - додаткова. До перших, як правило, відносяться служба економічної безпеки (внутрішнього контролю / внутрішнього аудиту) та контрольно-ревізійне управління. До других (функціональних) - фінансово-економічна, юридична служби і служба персоналу. Важливу роль відіграє служба корпоративного управління - підрозділ, що відповідає за регламентацію основних процедур управління.

Служба економічної безпеки (СЕБ) веде постійний моніторинг функціонування найважливіших підсистем управління підприємства, виявляє випадки істотних відхилень від встановлених нормативів, аналізує їх причини, веде оперативну роботу по профілактиці і запобіганню порушень.

Контрольно-ревізійне управління (КРУ) проводить періодичні перевірки фінансово-господарської діяльності підрозділів і, що дуже важливо, контролює дотримання регламентів управління.

Фінансово-економічна служба (ФЕС) відповідає за планування і збір фактичної інформації з періодичністю і в аналітиці, які необхідні для ефективного управління.

Служба персоналу (СП) організовує кадрову роботу, встановлює правила перевірки нових співробітників, а часто і перелік відомостей, що становлять комерційну таємницю, та правила роботи з ними.

Юридична служба (ЮС) несе відповідальність за правовстановлюючі документи, розробляє Положення про порядок укладання договорів і, якщо компанія є акціонерним товариством, може відповідати за ведення реєстру акціонерів або взаємодія з реєстратором.

При розподілі завдань забезпечення СВК між підрозділами, при встановленні їх складу і підпорядкованості велике значення мають масштаб компанії, профіль її діяльності, організаційно-правова форма, склад і структура учасників.

У теорії управління розглядається цілий спектр функцій контролю, які виконує СВК. Разом з тим у процесі аудиту досліджуються лише ті функції системи внутрішнього контролю, які безпосередньо пов'язані з формуванням інформації про результати господарської діяльності під­приємства.

Система контролю має бути економічно вигідною, тобто затрати на її функціонування мають бути меншими за витрати підприємства через її відсутність.

Для досягнення цілей організації системи внутрішнього контролю необхідно вирішення окремих завдань. Керівництво підприємства зобов’язане забезпечити організацію і підтримку на належному рівні такої системи внутрішнього контролю, яка була б достатньою для того, щоб:

- в бухгалтерську (фінансову) звітність було включено все, що повинно бути в неї включено, і не включено нічого з того, що не повинно бути в неї включено, а те, що включено до звітності, має бути правильно визначено, класифіковано, оцінено і зареєстровано;

- бухгалтерська (фінансова) звітність має надавати вірне і об'єктивне уявлення про підприємство в цілому;

- комп'ютерні програми, контролюючі функціонування облікової системи, що включають формування первинних документів, їх аналіз та рознесення по рахунках, не могли бути сфальсифіковані;

- кошти підприємства не могли бути незаконно привласнені, або неефективно використані;

- всі відхилення від планів своєчасно виявлялися, аналізувалися, а винні несли відповідальність;

- внутрішня звітність оперативно передавалася особам, уповноваженим приймати управлінські рішення, для її оптимального використання.

З перерахованих вище завдань керівництва підприємства з організації внутрішнього контролю видно нерозривний зв'язок системи внутрішнього контролю з двома видами бухгалтерського обліку: бухгалтерським фінансових та бухгалтерським управлінським обліком.

Перші три завдання забезпечуються зв'язком системи внутрішнього контролю з системою бухгалтерського фінансового обліку, а три останні з системою бухгалтерського управлінського обліку.

Саме тому надалі ми будемо розрізняти дві системи:

- Систему внутрішнього фінансового контролю;

- Систему внутрішнього управлінського контролю.

Як видно зі змісту поставлених завдань, створення системи внутрішнього контролю - це досить складний процес, а сама система внутрішнього контролю - це дуже складний і тонкий організм, невід'ємними частинами якого є абсолютно всі підрозділи підприємства, всі сфери його діяльності та діяльність кожного працівника-підприємства. Система внутрішнього контролю - це своєрідна організація всередині організації (підприємства).

Міжнародними стандартами аудиту (зокрема МСА 315 «Розумін­ня суб'єкта господарювання та його середовища та оцінка ризиків суттє­вих викривлень» (надалі МСА 315)) визначаються основні засади, якими повинні керуватись аудитори при здійсненні процедур дослідження сис­теми внутрішнього контролю підприємства.

Головна мета цих процедур полягає в тому, що аудитор повинен отримати таке розуміння підприємства, фінансова звітність якого перевіряється, та його середовища, в тому числі його внутрішнього контролю, що буде достатнім для визначення і оцінки ризиків суттє­вого викривлення фінансових звітів у результаті шахрайства або по­милки, а також достатнім для розробки та виконання подальших аудиторських процедур.

Відомо, що обсяг необхідних аудиторських доказів визначається оціненим ризиком невиявлення, значення якого, у свою чергу, зворотно залежить від ризику суттєвих викривлень фінансової звітності підприємс­тва, що перевіряється.

Тому з метою діагностики та оцінки ризику суттє­вих викривлень аудитору дуже важливо визначити, яка існує система внутрішнього контролю і потім перевірити, чи надійно вона функціонує. Стандарти зобов'язують аудитора: вивчити, документувати і оцінити ризики суттєвих викривлень у фінансових звітах, які можуть виникати внаслідок неефективного функціонування си­стеми внутрішнього контролю підприємства. Відповідні процедури повинні здійснюватися ще на етапі укладен­ня договору та в процесі планування аудиту.

Шляхом документування системи внутрішнього контролю і пере­вірки надійності її функціонування аудитор має можливість спланувати оптимальну кількість тестів контролю та процедур по суті, що, у свою чергу, веде до скорочення тривалості аудиту без утрати якості виконува­них робіт.

Оцінка аудитором системи внутрішнього контролю визначається на основі певних елементів.

Від аудитора вимагається скласти і задокументувати власне чітке уявлення про внутрішній контроль підпри­ємства та умов його здійснення, яке було б достатнє для формування стратегії перевірки.

Практика аудиту дозволяє виділити такі основні процедури, за до­помогою яких аудитор може отримати розуміння функціонуючої на під­приємстві системи внутрішнього контролю:

- дослідження результатів попередніх аудиторських перевірок. Такий підхід може бути застосований у тому випадку, коли підприємство, фінансова звітність якого перевіряється, раніше було клієнтом аудитор­ської фірми. Якщо протягом періоду перевірки на підприємстві не відбу­лося значних змін у системі організації контролю, то аудитор повинен тільки обновити існуючу інформацію. Таким чином, зрозуміло, що ви­вчення системи внутрішнього контролю - це процедури, які виконуються в повному обсязі при проведенні першої аудиторської перевірки відпові­дного підприємства.

- аналітичне дослідження інструктивних та розпорядчих докуме­нтів підприємства, які регламентують функціонування СВК. На деяких великих підприємствах з розвиненою системою менеджменту існують спеціальні посадові інструкції, розпорядження, внутрішні положення та ін., які чітко регламентують здійснення повноважень працівниками, що задіяні в процес контролю за здійсненням господарських операцій. Такі внутрішні документи є цінним джерелом інформації для аудиторів, за до­помогою якого можна отримати певне уявлення про СВК.

- співбесіда з працівниками підприємства. Це дуже поширена в практиці аудиту процедура, яка фактично здійснюється на всіх етапах здійснення процесу аудиту. Під час її виконання аудитор може отримати інформацію про те, наскільки чітко розуміють працівники свої функціо­нальні обов'язки, як ретельно вони їх виконують.

- відслідковування операцій. Для того щоб зрозуміти, як фактично на підприємстві здійснюються певні види господарських операцій і як во­ни реєструються, вимірюються, контролюються та систематизуються на рахунках бухгалтерського обліку, необхідно їх відслідкувати з початку і до кінця.

- перевірка документації підприємства. Ця процедура дозволяє скласти певне уявлення про своєчасність реєстрації СВК здійснюваних на підприємстві господарських операцій, про те, як вони санкціонуються та контролюються на різних етапах їх здійснення.

- спостереження за виконанням процедур контролю. Зрозуміло, що на підприємстві можуть бути дуже ретельно регламентовані функціо­нальні обов'язки осіб, які беруть участь у процесі контролю. Крім того, під час опитування відповідні працівники можуть давати аудитору не зо­всім об'єктивну інформацію про те, наскільки ретельно вони виконують свої обов'язки. Тому найбільшнадійним способом пересвідчитися в якості (надійності) здійснюваних контрольних процедур на підприємстві є спо­стереження за виконанням процедур контролю. Наприклад, під час пере­бування в приміщенні бухгалтерії аудитор може відслідкувати, чи дійсно окремі працівники бухгалтерії мають обмежений доступ до інформації, якої вони не контролюють, іншими словами, чи можуть передаватися па­ролі доступу від одного працівника до іншого.

1.2. Цілі, методи та функції системи внутрішньогосподарського контролю.

Визначення цілей внутрішньогосподарського контролю розкриває зміст про­цесів, які повинен дослідити та оцінити аудитор.

По-перше. СВГК направлена на забезпечення процесу формування достовірної фінансової звітності. Тільки ґрунтуючись на якісній та своє­часно отриманій інформації про наслідки виконання управлінських рі­шень, користувачі (як внутрішні - менеджмент, так і зовнішні) можуть мати можливість зробити правильні висновки й прийняти відповідне рі­шення.

При оцінці системи ВГК аудитор повинен вивчити такі питання:

- наскільки надійний процес підготовки інформації, яку містять показники фінансової звітності. Головне місце в цьому процесі, зрозумі­ло, належить системі бухгалтерського обліку. Саме в системі бухгалтер­ського обліку здійснюється накопичення і систематизація інформації про факти господарських операцій у регістрах бухгалтерського обліку і на ра­хунках бухгалтерського обліку. Носіями такої інформації виступають первинні документи (накладні, рахунки, довідки, виробничі звіти, акти на списання і т.д.). Таким чином, аудитор вивчає технологію бухгалтерсько­го обліку, яка застосовується на підприємстві. Технологія бухгалтерсько­го обліку кожного підприємства формується на підставі застосовуваної на ньому облікової політики, робочого плану рахунків, форми обліку (комп'ютеризованої, журнально-ордерної, меморіально-ордерної). І наскільки ефективний процес передачі фінансової інформації.

Якість інформації визначається її вчасністю. За своїм характером показники фінансової звітності відносяться до історичної інформації, тобто во­ни розкривають зміст та наслідки операцій, які вже відбулися. Тому існує проблема часового обмеження актуальності (старіння) фінансової інфор­мації. У відповідності до Закону України «Про бухгалтерський облік» фінансова звітність повинна подаватися до орга­нів статистики до 20 лютого року, наступного за звітним.

По-друге. Система внутрішньогосподарського контролю повинна забезпечувані ефективність діяльності підприємства. Діяльність підприємства базується на використанні матеріальних фінансових та трудових ресурсів. Тому реалізація цього завдання повинна забезпечуватися в двох основних площинах. Спочатку СВГК здійснює фактичний контроль зберігання та схоронності ресурсів, а потім виконує функцію, яка направлена на їх ефективне використання.

Отже, аудитор вивчає функціонування системи внутрішнього контролю з таких питань:

- наскільки надійні процедури системи внутрішнього контролю, які направлені на забезпечення зберігання та схоронності ресурсів підприємства. У процесі дослідження системи внутрішнього контролю ауди­тор визначає ступінь надійності умов зберігання матеріальних активів (матеріальні активи не повинні розкрадатися, незаконно привласнюватися чи випадково знищуватися);

- наскільки ефективне використання ресурсів підприємства. Конт­роль ефективності використання ресурсів пов'язаний, перш за все, з тим, що на підприємстві необхідно запобігати та відслідковувати виникнення непродуктивних втрат (понаднормативні витрати сировини, брак, втрати від простоювання обладнання та ін.).

Управління ефективністю викорис­тання ресурсів базується на застосуванні методів планування. Перед по­чатком нового бюджетного року складаються та затверджуються плани (бюджети) витрат. Внутрішня оперативна звітність підприємства повинна своєчасно фіксувати рівень фактичних витрат, що дає можливість управ­лінському персоналу порівнювати поточні витрат з запланованими й здійснювати аналіз відхилень. Такі відхилення можуть бути як внаслідок впливу кількісних факторів (наприклад, більше витрачено сировини на одиницю продукції), так і вартісних факторів (наприклад, витрачена за встановленими нормами сировина коштує більше внаслідок відхилення запланованої ціни придбання від фактичної).

Виконання системою внутрішньогосподарського контролю цього завдання мо­жливо за наявності на підприємстві процедур планування, затвердження нормативів використання всіх видів ресурсів (норм витрат матеріалів, норм виробітку), використання методів оперативного управління і т.д. Таким чином, аудитор повинен спочатку ознайомитися з тим, які існують на підприємстві елементи внутрішньогосподарського контролю, направлені на вико­нання завдання ефективного використання ресурсів, а потім зробити оці­нку з позицій їх надійності.

По-третє. Внутрішній контроль на підприємстві повинен забезпе­чувати дотримання застосовуваних законів та нормативних актів.

Наприклад, якщо відкрите акціонерне товариство займається виробництвом спирту, то процедури внутрішнього контролю повинні бу­ти підпорядковані вимогам, які встановлюються спеціальними законами України, що регулюють обіг продукції, яка виробляється зі спирту. Крім того, використання трудових ресурсів повинно здійснюватися в межах кодексу законів про працю, а обіг цінних паперів, емітентом яких є в да­ному випадку акціонерне товариство, Законом України «Про цінні папери та фондову біржу».

Методи, які використовуються системою внутрішньо-господарського контролю, спрямовані на реалізацію поставлених цілей та завдань, і включають:

1) бухгалтерські методи (застосування плану рахунків і подвійний запис, проведення інвентаризації і документування господарських опера­цій, балансове узагальнення);

2) управлінські методи (визначення центрів відповідальності та центрів виникнення витрат, нормування витрат);

3) контрольно-ревізійні методи (перевірка документів, арифметич­ної точності розрахунків; вивчення дотримання правил обліку окремих господарських операцій, інвентаризація, усне опитування, запит і підтве-рдження тощо).

До функцій внутрішньогосподарського контролю можна віднести:

а) контроль повноважень;

б) контроль облікових процедур;

в) контроль господарських засобів.

Контроль повноважень - це функція, яка спрямована на запобі­гання зловживанням посадових осіб та працівників суб'єкта господарю­вання, обмеження неефективних операцій; обмеження можливостей про­ведення змін в облікових записах без належного санкціонування.

Особа, яка обіймає певну посаду в управлінській структурі підпри­ємства, повинна чітко знати коло своїх обов'язків і мати обмежені повно­важення, які, у свою чергу, є достатніми для виконання посадових обов'язків. Важливим моментом у цьому питанні є визначення й рівня відповідальності. Забезпечення цієї функції досягається шляхом розробки посадових інструкцій, внутрішніх положень по підприємству про роботу окремих підрозділів, затвердження переліку осіб, яким дозволяється здій­снювати підпис документів й санкціонування господарських операцій, впровадження системи паролів обмеження доступу у комп'ютерні про­грами, які використовуються для обробки інформації про господарськіоперації.

Контроль облікових процедур - це функція, яка направлена на створення умов для правильного та своєчасного оформлення санкціоно­ваних (дозволених і передбачених обліковою політикою та іншими внут­рішніми документами) облікових записів (за датою, сумами, реквізитами)

Кожна узгоджена та санкціонована господарська операція повинна бути правильно та своєчасно зафіксована та систематизована в системі обліку. Причому необхідно забезпечити правильний вимір та оцінку такоїоперації.

Контроль господарських засобів - ця функція системи внутріш­нього контролю сприяє збереженню майна підприємства, обмежує шах­райство та інші види зловживань щодо матеріальних цінностей.

Однак слід зауважити, що вищенаведені функції не є панацеєю, оскільки «відсутність належного розподілу повноважень спільно з недо­статністю внутрішніх засобів контролю на невеликих підприємствах мо­же привести до виникнення зловживань чи помилок».

У зв'язку з цим слід виділити ряд вимог до СВГК, які б забезпечили ефективність її функціонування:

1) організаційно-управлінські:

- наявність організаційної структури з жорстким закріпленням по­вноважень та обов'язків;

- присутність у вищих органах управління керівників — «аутсайде­рів», тобто таких, які безпосередньо не пов'язані з контролем грошових потоків та інших ресурсів підприємства. Наприклад, введення в раду ди­ректорів чи наглядову раду осіб, які не мають часток у капіталі підприєм­ства й не приймають поточних рішень про використання ресурсів, проте такі особи можуть брати участь у голосуванні при прийнятті рішень про затвердження бюджетів та звітів управлінського персоналу;

- створення відділу внутрішнього аудиту з підпорядкуванням ви­ключно власникам або загальним зборам акціонерів. Слід зауважити, що створення структур внутрішнього аудиту є доцільним на підприємствах, які мають складну структуру підпорядкованості (наприклад, входять доскладу холдингу;

- наявність ефективної інформаційної системи управління (у т.ч. для складання внутрішньої звітності, аналізу відхилень, розрахунку ви­трат ресурсів та часу, прогнозування наслідків прийняття альтернативних рішень). На практиці часто поширена ситуація, коли існуючі інформацій­ні системи мають на меті обробку та систематизацію інформації про нас­лідки господарських операцій тільки для складання обов'язкової зовніш­ньої звітності (податкової, статистичної та фінансової). Причому пріори­тетність, як правило, має податкова звітність. За таких умов втрачаєтьсяякість та актуальність фінансової і статистичної звітності і майже відсут­ня внутрішня оперативна звітність;

- обмеження поєднання однією особою функцій санкціонування, обліку і зберігання. Така вимога може реалізуватися з певними обмежен­нями, наприклад, для підприємств малого бізнесу, коли власник поєднує декілька функцій, що в підсумку не впливає на ефективність функцій внутрішнього контролю. Але таке поєднання досить небезпечне в умовах складної виробничої структури великого підприємства;

2) функціональні:

- розробка програм навчання працівників, спрямованих на розу­міння ними прав, обов'язків та обмежень, вибраних управлінським пер­соналом для ефективної роботи підприємства. Дуже важливим постає пи­тання постійної актуалізації професійних знань персоналу. Зміни, які від­буваються у зовнішньому середовищі, значно впливають на господарські процеси. Так, наприклад, всім відомо, що часто й кардинально проходять зміни в податковому законодавстві, в нормативних документах, які регу­люють питання організації бухгалтерського обліку та фінансової звітнос­ті. Крім того не можна брати до уваги той факт, що забезпечення стабіль­ної діяльності в умовах жорсткого ринкового середовища не можливе без знань щодо змін у технологіях виробництва та управління;

- наявність опису виконуваних робіт з деталізацією обов'язків і відповідальності кожного працівника, робітника та обслуговуючого пер­соналу. Якісний процес управління та контролю виконання управлінських рішень можливий лише за наявності чіткого розуміння функціональних обов'язків та зв'язків між різними ланками ланцюга управління. Такий підхід до організації системи контролю дозволяє забезпечити взаємоза­мінність між працівниками різних ділянок без втрат надійності контроль­них процедур;

- періодичний перерозподіл повноважень, створення системи мо­тивації для якісного виконання покладених обов'язків. Дуже важливо, щоб на підприємстві періодично відбувалася ротація кадрів із заміною виконуваних ними функціональних обов'язків. Такий підхід дозволяє, з одного боку, усунути підґрунтя для посадових зловживань, а з другого боку постійно проводити удосконалення контрольних функцій (відомо, що новий працівник буде намагатися вносити певні зміни у виконанні своїх обов'язків тому що його погляд на них буде «свіжим» і, крім того, він матиме досвід роботи на суміжній ділянці);

3) контрольні:

- за повнотою і точністю первинних документів, облікових регіст­рів, інформаційних систем обліку і управління, елементів бюджетування та налізу відхилень від прогнозованих значень. Дуже важливим є питання забезпечення якості первинного документа, який виступає носієм інфор­мації про проведену господарську операцію. Законом України «Про бух­галтерський облік» встановлено перелік обов'язкових реквізитів, які по­винен містити первинний документ, для того щоб він мав доказовий ста­тус відповідної господарської операції, а отже, й приймався до обліку в системі бухгалтерського обліку. Окрім первинних документів, система внутрішнього контролю повинна забезпечувати формування задокумен­тованої інформації про плани (бюджети) та аналіз відхилень від встанов­лених завдань;

- за збереженням майна та бухгалтерських документів. Кожен власник зацікавлений не тільки в ефективному використанні ресурсів підприємства, але й у тому, щоб ці ресурси надійно зберігались. Тому в кожне підприємство має склади зберігання матеріальних цінностей, які обладнані охороною та по­жежною сигналізацією, систему пропуску на територію підприємства і т.д. Крім того важливим є й забезпечення схоронності бухгалтерських та фінансо­вих документів. В Україні, як відомо, встановлені обов'язкові терміни збері­гання документації в архіві підприємства;

- проведення внутрішніх перевірок. Такі перевірки обов'язково по­винні проводитися перед скликанням щорічних зборів засновників (акці­онерів) - перевірки ревізійними комісіями. Але обмеження внутрішніх перевірок лише тим, що вони проводяться один раз на рік, може вияви­тись недостатнім.

Дата добавления: 2014-01-04