Методика складання Звіту про рух грошових коштів

ІV. Визначення руху коштів внаслідок фінансової діяльності

ІІІ. Визначення руху коштів внаслідок інвестиційної діяльності

Надходження або видаток коштів від інвестиційної діяльності визначаються на основі аналізу змін у статтях необоротних активів, зміни поточних фінансових інвестицій, статей звіту про фінансові результати.

Для визначення надходження та видатку коштів у результаті фінансової діяльності треба проаналізувати зміни у статтях балансу за розділом "Власний капітал" і статтях, пов'язаних з фінансовою діяльністю, наведених у розділах балансу "Забезпечення наступних витрат і платежів", "Довгострокові зобов'язання" і "Поточні зобов'язання" ("Короткострокові кредити банків" і "Поточна заборгованість по довгострокових зобов'язаннях", "Поточні зобов'язання по розрахунках з учасниками" та ін.).

Стаття	Код рядка	Дані для заповнення
графи «Надходження»	графи «Видаток»
I. Рух коштів у результаті операційної діяльності
Прибуток (збиток) від звичайної діяльності до оподаткування		Ф. № 2, ряд. 170, гр. 3	Ф. № 2, ряд. 175, гр. 3
Амортизація необоротних активів		Ф. № 2, ряд. 260, гр. 3	Х
Збільшення (зменшення) забезпечень		Ф. № 1 ряд. (400 + 410 + 420) гр. 4 - ф. № 1 ряд. (400+410+420) гр. 3 (у частині операційних витрат)
> 0	< 0
Збиток (прибуток) від нереалізованих курсових різниць		Ф. № 2 ряд. (060 + 130) - ряд. (090 + 160) гр. 3
< 0	> 0
Збиток (прибуток) від неопераційної діяльності		Ф. № 2 ряд. (110 + 120 + 1301) - (1402 + 150 + 1603) гр. 3
< 0	> 0
Витрати на сплату відсотків		Ф. № 2 ряд. 1404 гр. 3	Х
Прибуток (збиток) від операційної діяльності до зміни в чистих оборотних активах		Ф. № 3 сума ряд. (010 — 060) гр. 3 - сума ряд. (030 — 050) гр. 4
> 0	< 0
Зменшення (збільшення) оборотних активів		Ф. № 1 різниця між сумою ряд. 100 — 160, 170, 180, 200, 210, 250 по гр. 4 і сумою цих рядків по гр. 3
< 0	> 0
Зменшення (збільшення) витрат майбутніх періодів		Ф. № 1 ряд. 270 гр. 4 - ряд. 270 гр. 3
< 0	> 0
Збільшення (зменшення) поточних зобов'язань		Ф. № 1 різниця між сумою ряд. 520 — 580, 600, 610 по гр. 4 і сумою цих рядків по гр. 3
> 0	< 0
Збільшення (зменшення) доходів майбутніх періодів		Ф. № 1 ряд. 630 гр. 4 - ряд. 630 гр. 3
> 0	< 0
Грошові кошти від операційної діяльності		Ф. № 3 різниця між сумою ряд. 070 — 110 по гр. 3 і сумою цих рядків по гр. 4
> 0	< 0
Сплачені відсотки		Х	Ф. № 2 ряд. 140 + збільшення (-зменшення) заборгованості зі сплати відсотків або дані аналітичного обліку (ж/о № 2) до бухгалтерських записів: Дт 684 «Розрахунки за нарахованими відсотками» Кт 30, 31 або Дт відповідних рахунків витрат Кт 30, 31
Сплачені податки на прибуток		Х	Аналітичні дані до бухгалтерських записів: Дт 641 (субрахунок «Розрахунки з податку на прибуток») — Кт 30, 31
Чистий рух грошових коштів до надзвичайних подій		Додатна різниця між ряд. 120 по гр. 3 і ряд. 130, 140 по гр. 4 (ф. № 3)	Від’ємна різниця між ряд. 120 по гр. 3 і ряд. 130, 140 по гр. 4 або сума ряд. 120, 130, 140 по гр. 4 (ф. № 3)
Рух грошових коштів від надзвичайних подій		Надходження грошових коштів, пов'язаних з надзвичайними подіями в операційній діяльності	Вибуття грошових коштів, пов'язаних з надзвичайними подіями в операційній діяльності
Чистий рух грошових коштів від операційної діяльності	170	Сума ряд. 150 і ряд. 160 по гр. 3 або додатна різниця ряд. 150 по гр. 3 і 160 по гр. 4 (ф. № 3)	Сума ряд. 150 і ряд. 160 по гр. 4 або від’ємна різниця ряд. 150 по гр. 3 і ряд. 160 по гр. 4 (ф. № 3)

II. Рух коштів у результаті інвестиційної діяльності
Реалізація фінансових інвестицій		Аналітичні дані до змін таких рядків Балансу в частині, пов'язаній з рухом грошових коштів і з урахуванням прибутку від реалізації фінансових інвестицій: 040, 045, 210 (у частині заборгованості за реалізовані фінансові інвестиції), 220	Х
Реалізація необоротних активів		Аналітичні дані до змін таких рядків Балансу в частині руху грошових коштів, з урахуванням прибутку від реалізації необоротних активів: 011, 020, 031, 050 (у частині заборгованості по необоротних активах), 210 (у частині заборгованості по необоротних активах), 070	Х
Реалізація майнових комплексів		Аналітичні дані про надходження грошових коштів від продажу майнових комплексів (надходження від продажу дочірніх підприємств та інших господарських одиниць за вирахуванням грошових коштів, реалізованих у складі майнового комплексу)	Х
Отримані відсотки		Аналітичні дані до бухгалтерських записів: Дт 30, 31 — Кт 373 «Розрахунки за нарахованими відсотками»	Х
Отримані дивіденди		Аналітичні дані до бухгалтерських записів: Дт 30, 31 — Кт 373 «Розрахунки за нарахованими відсотками»	Х
Інші надходження		Аналітичні дані до бухгалтерських записів: Дт 30, 31 — Кт 681	Х
Придбання фінансових інвестицій		Х	Аналітичні дані до змін таких рядків Балансу в частині, пов'язаній з вибуттям грошових коштів: 040, 045, 220
Придбання необоротних активів		Х	Аналітичні дані до змін таких рядків Балансу: 011, 020, 031, 070
Придбання майнових комплексів		Х	Аналітичні дані регістрів обліку грошових коштів (ж/о № 1, 2) в частині придбання майнових комплексів
Інші платежі		Х	Аналітичні дані до бухгалтерських записів: Дт 63, 37
Чистий рух коштів до надзвичайних подій	280	Різниця між сумою ряд. 180 — 230 і сумою ряд. 240 — 270 (ф. № 3)
> 0	< 0
Рух коштів від надзвичайних подій		Надходження грошових коштів від надзвичайних подій за даними аналітичного обліку	Вибуття грошових коштів від надзвичайних подій за даними аналітичного обліку
Чистий рух коштів від інвестиційної діяльності	300	Додатна сума ряд. 280 і 290 по гр. 3 або 280 по гр. 3 і 290 по гр. 4 (ф. № 3)	Від’ємна сума ряд. 280 по гр. 4 і 290 по гр. 3 або 280 і 290 по гр. 4 (ф. № 3)
III. Рух коштів у результаті фінансової діяльності
Надходження власного капіталу		Аналітичні дані до змін рядків Балансу (в частині надходження грошових коштів): 300, 310, 320, 330, 360	Х
Отримані позики		Аналітичні дані до змін рядків Балансу (в частині надходження грошових коштів): 440, 450, 470, 500	Х
Інші надходження		Аналітичні дані щодо інших надходжень грошових коштів та їх еквівалентів, пов'язаних з фінансовою діяльністю	Х
Погашення позик		Х	Аналітичні дані до змін рядків Балансу (в частині витрачання грошових коштів): 500, 510
Сплачені дивіденди		Х	Аналітичні дані до змін рядка 590 Балансу (в частині витрачання грошових коштів)
Інші платежі		Х	Аналітичні дані до змін рядків Балансу (в частині витрачання грошових коштів): 300, 310, 590 (крім виплат дивідендів)
Чистий рух коштів до надзвичайних подій		Різниця між сумою ряд. 310 — 330 і сумою ряд. 340 — 360 (ф. № 3)
> 0	< 0
Рух коштів від надзвичайних подій		Надходження грошових коштів від надзвичайних подій за даними аналітичного обліку	Вибуття грошових коштів від надзвичайних подій за даними аналітичного обліку
Чистий рух коштів від фінансової діяльності		Додатна сума ряд. 370 і 380 по гр. 3 або 370 по гр. 3 і 380 по гр. 4 (ф. № 3)	Від’ємна сума ряд. 370 по гр. 4 і 380 по гр. 3 або 370 і 380 по гр. 4 (ф. № 3)
Чистий рух коштів за звітний період		Різниця між сумою ряд. 170, 300, 390 по гр. 3 і гр. 4
> 0	< 0
Залишок коштів на початок року		Ф. № 1 ряд. 230 + 240 по гр. 3	Х
Вплив зміни валютних курсів на залишок коштів		Ф. № 3 ряд. 040 гр. 4	Ф. № 3 ряд. 040 гр. 3
Залишок коштів на кінець року		Ф. № 3 ряд. 410 гр. 3 + (-) ряд. 400 гр. 3 (гр. 4) + (-) ряд. 420 гр. 3 (гр. 4)	Х

Зміст і форма звіту про власний капітал і загальні вимоги до розкриття його статей визначаються Положенням (стандартом) бухгалтерського обліку 5 "Звіт про власний капітал". Норми цього П(с)БО стосуються підприємств, організацій та інших юридичних осіб усіх форм власності, крім банків і бюджетних установ.

Мета складання Звіту про ВК (ф. № 4) – це докладне пояснення всіх змін, що відбулися у власному капіталі підприємства, тобто в розділі І «Власний капітал» пасивів Балансу підприємства.

За формою Звіт про ВК подібний до оборотної відомості:

початкове сальдо + обороти за період = кінцеве сальдо.

Як рядки Звіту про ВК показано основні операції, які можуть бути проведені щодо власного капіталу підприємства. Як графи у Звіті про ВК показано складові власного капіталу, ступінь розгорнутості яких точно (у тому числі за послідовністю розташування) повторює розділ І пасиву Балансу.

Інформація, що відображається у Звіті про ВК, є даними за звітний період. Унаслідок цього п. 6 П(С)БО 5 «Звіт про власний капітал» установлює вимогу про необхідність додавати до річного звіту Звіт про ВК за попередній рік для забезпечення порівняльного аналізу.

Стаття	Зміст

Залишок на початок року Залишок на кінець року	Суми власного капіталу, наведені в балансі підприємства відповідно на початок і кінець звітного періоду
Зміна облікової політики Виправлення суттєвих помилок Інші зміни	Суми корегувань, передбачених П(с)БО 6 "Виправлення помилок і зміни у фінансових звітах". Зазвичай наведена у звітності сума прибутку за звітний період і сума нерозподіленого прибутку не змінюється, за винятком деяких ситуацій, коли, наприклад: 1) виявлено суттєві помилки, що призвели до необхідності змінити показники попередніх років у зв'язку з тим, що наведені раніше дані не можуть вважатися достовірними; 2) відбулася зміна облікової політики. Суму корегування суттєвої помилки, що належить до попередніх періодів чи таких, що виникли через зміни облікової політики, потрібно відображати у звіті за статтею "Нерозподілений прибуток" ("Непокритий збиток")
Скорегований залишок	Залишок власного капіталу на початок звітного періоду після внесення відповідних корегувань
Переоцінка активів	Наводяться дані, які відображають збільшення або зменшення власного капіталу в результаті переоцінки основних засобів та інших активів у порядку, передбаченому відповідними Положеннями (стандартами)
Чистий прибуток (збиток) за звітний період	Сума чистого прибутку (збитку) зі звіту про фінансові результати
Розподіл прибутку	Наводяться дані, які відображають розподіл прибутку між учасниками (власниками) підприємства або спрямування прибутку до статутного капіталу, резервного капіталу та ін.
Внески учасників	Наводяться дані про збільшення статутного капіталу підприємства та зміни неоплаченого капіталу в результаті збільшення або зменшення дебіторської заборгованості учасників за внесками до статутного капіталу підприємства
Вилучення капіталу	Наводяться дані про зменшення власного капіталу підприємства внаслідок виходу учасника, викупу чи анулювання викуплених акцій акціонерним товариством, зменшення номінальної вартості акцій або з інших причин
Інші зміни в капіталі	Дані про всі інші зміни у власному капіталі підприємства, не включені до вищезазначених статей, зокрема списання невідшкодованих збитків, та інші зміни
Разом зміни в капіталі	Підсумок змін у складі власного капіталу за звітний період, що визначається як сума всіх змін упродовж звітного року внаслідок переоцінки активів, використання чистого прибутку, вилучення капіталу та інших змін

Дані звіту в графах 3–11 наводяться зі знаком "+" або "-", що означає збільшення або зменшення залишку відповідного елемента власного капіталу. Особливості складання консолідованого звіту про власний капітал визначаються окремим Положенням (стандартом).

Стаття	Код	Ста- тутний капітал	Пайовий капітал	Додат- ковий вкла- дений капітал	Інший додат- ковий капітал	Резер- вний капітал	Нероз- поділений прибуток	Неопла- чений капітал	Вилу- чений капітал

Залишок на початок року		СКп. 40	СКп.41	СКп.421 + СКп. 422	СКп.423 + СКп. 424 + СКп. 425	СКп.43	СКп.441 (СДп. 442)	(СДп.46)	(СДп.45)
Коригування: Зміна облікової політики		КО 40 (ДО 40)	КО 41 (ДО 41)	КО 421+ 422 (ДО 421+ 422)	КО 423+ 424 +425 (ДО 423 +424+ 425)	КО 43 (ДО 43)	КО 441, 442 (ДО 441, 442) в кореспо- нденції з ра-хунками 1-6 класів	КО 46 (ДО 46	КО 45 (ДО 45)
Виправ- лення помилок		КО 40 (ДО 40)	КО 41 (ДО 41)	КО 421+ 422 (ДО 421+422)	КО 423+ 424 +425 (ДО 423 + 424+ 425)	КО 43 (ДО 43)	КО 441, 442 (ДО 441, 442) в кореспо- нденції з рахунками 1-6 класів	КО 46 (ДО 46)	КО 45 (ДО 45)
Інші зміни
Скори- гований залишок на початок року	050	Алгебраїчна сума значень по рядках 010+020+030+040 за відповідними графами
Переоцінка активів: Дооцінка основних засобів					КО 423 з Д-т 10, 11
Уцінка основних засобів					(ДО 423 з К-т 10, 11)
Дооцінка незаве- ршеного будівництва					КО 423 з Д-т 15
Уцінка незавер- шеного будівництва					ДО 423 з К-т 15
Дооцінка немате- ріальних активів					КО 423 з Д-т 12
Уцінка немате- ріальних активів					ДО 423 з К-т 12
Чистий прибуток (збиток) за звітний період							Рядок 220 гр.3 ф.№2 (рядок 225 гр.3 ф.№2)
Розподіл прибутку: Виплати власникам (дивіденди)						(ДО 43 з К-т 671)	(ДО 443 з К-т 671)
Спряму- вання прибутку до статутного капіталу		КО 40 з Д-т 443					(ДО 443 з К-т 40)
Відраху- вання до Резервного капіталу						КО 43 з Д-т 443	(ДО 443 з К-т 43)
Внески учасників: Внески до капіталу		КО 40 з Д-т 46	КО 41 з Д-т 46	КО421, 422 з Д-т 46				(ДО 46 з К-т 40, 41, 421, 422)
Погашення заборго- ваності з капіталу								КО 46
Вилучення капіталу: Викуп акцій (часток)									ДО 45
Пере- продаж викуплених акцій (часток)					КО 425 з Д-т 30, 31, 34 ¹⁵		(ДО 442 з К-т 45) ¹⁶		(КО 45 з Д-т 30, 31, 34, 425)
Анулю- вання викупле- них акцій (часток)	230 ¹⁷	(ДО 40 з К-т 45)							(КО 45 з Д-т 40)
Вилучення частки в капіталі		(ДО 40 з К-т 45)	(ДО41 з К-т 45)						(КО 45 з Д-т 40)
Зменшен- ня номіналь- ної вартості акцій		(ДО 40 з К-т 672)
Інші зміни в капіталі: Списання невідшко- дованих збитків			(ДО 41 з К-т 442)	(ДО 422 з К-т 442)		(ДО 43 з К-т 442)	КО 442 з Д-т 41, 422, 43
Безко- штовно отримані активи	270 ²¹				КО 424 з Д-т 10, 11, 12 тощо мінус ДО 424 з К-т 745
Разом змін в капіталі		Алгебраїчна сума значень по рядках 060+070+080+090+100+110+130+140 +150+160+180+190+ 210+220+230 +240 +250+260+270 за відповідними графами
Залишок на кінець року		Сума значень по рядках 050+290 за відповідними графами = рядок 380 гр.4 ф.№1

1. Склад і призначення Приміток до фінансової звітності.

2. Порядок формування Приміток до фінансової звітності ф.5

Примітки до фінансової звітності – це окремі пояснення, які дозволяють деталізувати та пояснити окремі статті фінансової звітності. Крім того, примітки дозволяють не складати окремі пояснення до кожного Звіту, як цього потребують П(с)БО, а об’єднати всі додатки в одному документі - Примітки до звіту.

Всі підприємства, які представляють повний фінансовий Звіт, повинні складати Примітки до фінансової звітності, за винятком: бюджетних установ, представників іноземних суб’єктів підприємницької діяльності; суб’єктів малого підприємництва.

Вцілому примітки до річного Звіту – це складний додаток до фінансової звітності, який складається з таких частин:

· форма №5 «Примітки до річної фінансової звітності» заповнюються всіма підприємствами за єдиною, затвердженою формою. Має вигляд окремих таблиць. Всього таких таблиць тринадцять.

· інформація, яка наведена в П(С)БО і яка обов’язково повинна додаватися до річного фінансового (бухгалтерського) Звіту. Складається в довільній формі;

· інформація, яку за думкою керівництва, доцільно додати до річного фінансового (бухгалтерського) звіту.

Форма №5 «Примітки до річної фінансової звітності» складається з тринадцяти окремих розділів. Кожний розділ розкриває інформацію по окремому Звіту та відповідає приміткам до окремих П(С)БО:

Розділ 10. Нестачі і втрати від псування цінностей;

Розділ 13. Використання амортизаційних відрахувань.

Всі розділи наводяться у вигляді таблиць. Особливістю таких таблиць є наведення не тільки сальдо по рахунках, але і оборотів по дебету та кредиту рахунків. Рядки таблиць, як правило, мають такі ж назви, як і відповідні субрахунки рахунків, що деталізуються. Заповнюються розділи на основі Головної книги (якщо підприємство веде журнально-ордерну форму обліку), або за даними оборотно-сальдової відомості.

Зведений порядок заповнення Приміток до фінансової звітності ф5 наведено в таблиці.

Розділи	Джерело інформації
І «Нематеріальні активи» (код рядка 010-085)	1 розділ активу балансу; приведено дані з синтетичних рахунків 12,133
ІІ «Основні засоби» (код рядка 100-085)	ІІ розділ активу балансу; приведені дані з синтетичних рахунків 10, 131, 132
ІІІ «Капітальні інвестиції» (код рядка 280-340)	І розділ активу балансу, підсумки розділів І і ІІ форми №5, дані за синтетичним рахунком 15
ІV «Фінансові інвестиції» (код рядка 350-426)	ІІ розділ активу балансу наведено інформацію за П(с)БО 12 «Фінансові інвестиції» та по рахункам 14 і 35.
V «Доходи і витрати» (код рядка 440-632)	І розділ Звіту про фінансові результати та додаткова інформація по операціях особливого роду - операційна оренда, курсові різниці, реалізація інших оборотних активів, штрафи, пені, витрати на комунальні та соціально-культурної послуги.
VI «Грошові кошти» (код рядка 640-691)	Звіт про рух грошових коштів та характеристика синтетичних рахунків 30-35
VII «Забезпечення і резерви» (код рядка 710-718)	ІІ розділ пасиву балансу та синтетичний рахунок 47.
VIII «Запаси «(код рядка 800-925)	ІІ розділ активу балансу та синтетичні рахунки 20-28
IX «Дебіторська заборгованість» (код рядка 940-950)	ІІ розділ активу балансу та характеристика рахунків 36, 37, 38
X «Нестачі і витрати» (код рядку 960-980)	ІІ розділ активу балансу та синтетичний рахунок 375, забалансовий рахунок 07 «Списання активів».
XI Будівельні контракти (код рядка 1110-1160)	Аналітичний облік будівельних контрактів згідно П(С) БО №18 «Будівельні контракти»
XII Податок на прибуток (код рядка 1210-1253)	Відстрочені податкові активи та зобов’язання згідно П(С)БО №17 «Податок на прибуток». Рахунки 17 та 54
XIII Використання амортизаційних відрахувань (код рядка 1300-1317)	Аналітичний облік використання амортизаційних відрахувань

- як були розраховані статті окремих форм фінансової звітності;

- чинники, які вплинули на зміни в звітності;

- дозволяють зіставити звітність та дані синтетичного обліку.

Крім Приміток по формі №5 підприємства повинні подавати додаткову інформацію. Форму представлення додаткової інформації розробляє саме підприємство. Це може бути текст, таблиці, діаграми, графіки, ілюстрації.

Підприємства, для яких законодавством не вимагається обов’язкової публікації фінансової звітності, в пояснювальній записці обов’язково повинні навести таку інформацію:

- облікову політику підприємства на поточний рік;

- виправлення помилок, якщо вони були виявлені в поточному періоді;

- події, які відбулися після дати складання балансу та якщо вони можуть вплинути на фінансові результати;

- охарактеризувати, за якою вартістю можуть бути активи показані в балансі (первісна чи переоцінена).

- перелік основних дебіторів та сум довгострокової дебіторської заборгованості;

- склад та суму доходів та витрат по кожній надзвичайній події;

- перелік видів та сум гуманітарної допомоги.

Підприємства, які повинні оприлюднити річну фінансову звітність (акціонерні товариства, банки та ін.), крім вище наведеної інформації повинні розкривати додаткову інформацію:

Тема 8. Консолідована звітність підприємств

1. Склад, призначення та нормативне регулювання формування консолідованої фінансової звітності.

2. Юридичний та економічний статус підприємств, що формують консолідовану звітність.

3. Особливості формування консолідованої звітності підприємств.

Материнське (холдингове) підприємство - підприємство, яке здійснює контроль дочірніх підприємств.

Дочірнє підприємство - підприємство, яке перебуває під контролем материнського (холдингового) підприємства.

Основні принципи і порядок складання консолідованої фінансової звітності в Україні регулюють П(С)БО 19 "Об’єднання підприємств" і П(С)БО 20 "Консолідована фінансова звітність".

Положення стандарту 19 визначають порядок відображення в обліку і фінансовій звітності придбання інших підприємств, гудвілу, що виник при придбанні, злиття підприємств, а також вимоги до розкриття інформації про об’єднання підприємств.

П(С)БО 20 застосовується при складанні консолідованої фінансової звітності і визначає загальні вимоги до розкриття інформації. Норми цього стандарту застосовує група підприємств, організацій та інших юридичних осіб, що складається з материнського (холдингового) підприємства і дочірніх підприємств.

Консолідована фінансова звітність передбачає такі ж форми звітності, як і індивідуальна:

Консолідовану фінансову звітність зобов’язане подавати материнське підприємство.

Проте, відповідно до П(С)БО 20, материнське підприємство, що є дочірнім для іншого підприємства, не подає консолідованої фінансової звітності при дотриманні однієї з двох умов:

1) якщо воно повністю належить іншому підприємству;

Подається консолідована фінансова звітність органам статистики, органам, до сфери управління яких належить об’єднання та іншим користувачам по мірі необхідності (інвестори, ДПІ, банки, Держказначейство та ін.)

- квартальна – протягом 45 днів, наступних за звітним кварталом,

Консолідована звітність — це звітність групи підприємств. У юридичному сенсі групи компаній немає: материнська компанія і кожна з дочірніх компаній є окремими юридичними особами. Материнська компанія з юридичної точки зору не володіє активами дочірньої компанії — вона володіє акціями або частками дочірньої компанії. Вона також не володіє прибутком дочірньої компанії, а тільки отримує дивіденди з цього прибутку.

А з економічної точки зору реально є тільки один господарюючий суб’єкт, тому що всі ресурси дочірніх підприємств та їхня діяльність перебувають під контролем материнського підприємства завдяки придбаному контрольному (більше 51%) пакету акцій. Материнське підприємство здійснює управління дочірніми підприємствами через участь у їхніх керівних органах та контролює всі їхні рішення, у тому числі і про виплату дивідендів.

По факту можливо виділити різні варіанти об’єднання: одне підприємство купує долю капіталу іншого підприємства; купує інші активи або шляхом прийняття на себе його зобов’язань або об’єднання інтересів його учасників на рівних правах.

В П(с)БО 19 «Об’єднання підприємств» наведено два варіанти об’єднання окремих підприємств – придбання та злиття.

Придбання – об’єднання підприємств, в результаті якого покупець набуває контроль над чистими активами та діяльністю інших підприємств в обмін на передачу активів, прийняття на себе зобов’язань або випуск акцій.

Злиття – об’єднання підприємств (шляхом створення нової юридичної особи, або приєднання підприємств до головного підприємства), в результаті якого власники (акціонери) підприємств, що об’єднуються здійснюватимуть контроль над усіма чистими активами об’єднаних підприємств з метою досягнення подальшого спільного розподілу ризиків та вигод від об’єднання. При цьому жодна зі сторін не можу бути визначена як покупець.

Для складання консолідованої фінансової звітності незалежно від виду об’єднання, вирішальним чинником є контроль підприємства з метою отримання вигід від його діяльності. Таким чином, група підприємств може вважатися об’єднанням в таких випадках:

- одне підприємство володіє 50% і більше чистих активів іншого підприємства;

- підприємство повністю контролює політику іншого підприємства і його діяльність, хоча й не володіє більшою частиною чистих активів з інших причин;

- підприємство провадить спільну діяльність, з метою якої створюється окреме підприємство.

До консолідованої фінансової звітності включають показники фінансової звітності всіх дочірніх підприємств, за винятком показників фінансової звітності тих дочірніх підприємств, для яких:

а) контроль такого дочірнього підприємства є тимчасовим, оскільки воно було придбане й утримується лише з метою його наступного продажу протягом короткострокового періоду;

б) дочірнє підприємство здійснює діяльність в умовах, які обмежують його здатність передавати кошти материнському підприємству. Активи таких дочірніх підприємств відображаються як фінансові інвестиції відповідно до Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 12 "Фінансові інвестиції".

Фінансова звітність материнського підприємства та його дочірніх підприємств, що використовується при складанні консолідованої фінансової звітності, складається за той самий звітний період і на ту саму дату балансу.

Консолідовану фінансову звітність складають з фінансової звітності групи підприємств з використанням єдиної облікової політики для подібних операцій та інших подій за схожих обставин. Якщо при складанні консолідованої фінансової звітності неможливо застосувати єдину облікову політику, то про це повідомляється у примітках до консолідованої фінансової звітності.

Консолідована фінансова звітність складається шляхом впорядкованого додавання показників фінансової звітності дочірніх підприємств до аналогічних показників фінансової звітності материнського підприємства. Склад і форми консолідованої фінансової звітності аналогічні до звичайних форм 1-5 фінансової звітності. Однак, при складанні консолідованої фінансової звітності можуть не наводитися статті (рядки) форм фінансової звітності, по яких у групи підприємств відсутні показники (крім випадків, якщо такі показники були в попередньому звітному році).

Підлягають повному виключенню з консолідованої фінансової звітності:

а) балансова вартість фінансових інвестицій материнського підприємства в кожне дочірнє підприємство і частка материнського підприємства в кожному дочірньому підприємстві;

б) сума внутрішньогрупових операцій та внутрішньогрупового сальдо;

в) сума нереалізованих прибутків та збитків від внутрішньогрупових операцій (крім збитків, які не можуть бути відшкодовані).

Для підприємств, що входять в об’єднання, які були придбані після 1 січня 2000 року, материнське підприємство повинно розрахувати гудвіл, тобто перевищення частки чистих активів контрольованого підприємства, що придбавається, над сумою винагороди, фактично сплаченої за такі чисті активи. При цьому для розрахунку чистих активів підприємства, що придбавається, потрібно використати справедливу вартість активів і зобов’язань. Інструкції про правила визначення справедливої вартсоіт активів і зобов’язань наведені у П(С)БО 19 "Об’єднання підприємств".

У разі перевищення вартості чистих активів підприємства, що придбавається, над сумою грошової винагороди (або над справедливою вартістю активів, внесених як компенсація за чисті активи, що придбаваються), консолідована звітність об’єднання підприємств повинна відображати позитивний гудвіл. Гудвіл відображається тільки в консолідованій звітності об’єднання підприємств і підлягає амортизації протягом періоду, що не перевищує 20 років. Період амортизації гудвілу визначається материнським підприємством з урахуванням оцінки таких чинників:

- прогнозованого терміну діяльності підприємства;

- нормативно-правових актів або контрактів, що впливають на термін корисного використання (утилізації гудвілу);

- зміни попиту на продукцію (роботи, послуги) підприємства тощо.

При складанні консолідованої фінансової звітності гудвіл повинен бути оцінений на предмет відповідності критеріям для визнання активу, визначеного П(С)БО 1 "Загальні вимоги до фінансової звітності".

На звітну дату, на яку гудвіл перестає відповідати всім критеріям, необхідним для визнання активу в фінансовій звітності, залишкову вартість потрібно списати у витрати.

При придбанні збиткового підприємства, як правило, сума сплаченої винагороди не перевищує справедливої вартості частки чистих активів підприємства, що придбавається. У такому разі гудвіл має від’ємне значення. Щодо від’ємного гудвілу П(С)БО 19 "Об’єднання підприємств" вимагає оцінки прогнозованих результатів діяльності підприємства, що придбавається. Зокрема, у разі якщо передбачається, що підприємство, яке придбавається, в майбутньому буде збитковим, від’ємний гудвіл повинен списуватися рівномірно у доходи протягом періоду понесення збитків.

У разі якщо передбачається, що збиткове підприємство, яке придбавається, у майбутньому буде прибутковим, від’ємний гудвіл, що виник у зв’язку з придбанням такого підприємства, повинен бути визнаний доходом у консолідованій фінансовій звітності об’єднання підприємств таким чином:

- сума перевищення від’ємного гудвілу над справедливою вартістю придбаних немонетарних активів визнається доходом у момент придбання;

- від’ємний гудвіл, що дорівнює справедливій вартості придбаних немонетарних активів, визнається доходом протягом решти терміну корисного використання придбаних активів.

Тема 9: Фінансовий звіт суб’єкта малого підприємництва

Відповідно до Закону України про державну підтримку малого підприємництва від 19.10.2000 року до суб’єктів малого підприємництва належать суб’єкти підприємницької діяльності будь-якої організаційно-правової форми і форми власності, у яких середньооблікова чисельність працюючих не перевищує 50 чоловік та обсяг річного валового доходу не перевищує 500тис. євро.

Середньооблікову чисельність працюючих для суб’єктів малого підприємництва розраховують за методикою, яка затверджена органами статистики (Інструкція по статистиці чисельності робітників, зайнятих в народному господарстві України від 7.07.95 р № 171). В розрахунок включають всіх робітників, в тому числі і тих, які працюють по договору підряду і за сумісництвом, а також робітникам представництв, філіалів, відділень.

До складу суб’єктів малого підприємництва (навіть при дотриманні законодавчих умов) не відносять:

· банки, ломбарди, інші фінансові і небанківські фінансові організації;

· суб’єктів підприємницької діяльності, які працюють в сфері грального бізнесу, обміні іноземної валюти;

· виробники та імпортери підакцизних товарів;

· суб’єкти підприємницької діяльності, в статутному капіталі яких доля вкладів, якою володіють юридичні особи – засновники та учасники цих суб’єктів, що не є суб’єктами малого підприємництва, перевищує 25,0 відсотків.

Для суб’єктів малого підприємництва встановлена скорочена по показниках та формах звітності фінансова звітність. До складу квартальної та річної форм звітності входять:

· Баланс – наводиться інформація про майно та джерела його утворення;

· Звіт про фінансові результати – наводиться інформація про доходи, витрати та фінансовий результат діяльності.

Нормативною базою для складання фінансової звітності суб’єктів малого підприємництва є:

· Спрощений план рахунків бухгалтерського обліку, затверджений наказом Мінфіну України від 19.04.2001 р. № 186;

· П(с)БО 25 «Фінансова звітність суб’єкта малого підприємництва»;

· Положення про спрощену форму бухгалтерського обліку суб’єктів малого підприємництва.

Фінансова звітність складається в тисячах гривень з одним десятковим знаком і подається:

· квартальна – не пізніше 25 числа місяця, наступного за звітнім кварталом;

· річна – не пізніше 20 лютого наступного за звітнім роком.

Якщо за результатами діяльності підприємство перестає відповідати критеріям суб’єкта малого підприємництва, воно повинно складати фінансову звітність в повному обсязі (баланс, Звіт про фінансові результати, Звіт про рух грошових коштів, Звіт про власний капітал та примітки).

При ведені бухгалтерського обліку та складанні фінансових звітів суб’єкти малого підприємництва не використовують П(с)БО 17 «Податок на прибуток» і не розраховують відстрочені податкові активи та відстрочені податкові зобов’язання.

Для підприємств-суб’єктів малого підприємництва План рахунків бухгалтерського обліку складається з 25 рахунків, в яких об’єднуються декілька рахунків загального Плану рахунків (див. таблицю). Відповідно до вимог інструкції про План рахунків та П(С)БО 25 бухгалтерський облік витрат доцільно вести лише з використанням рахунків 8 класу «Витрати за елементами».

Згортання статей активів та зобов'язань у звітності є неприпустимим, крім випадків, передбачених відповідними положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку.

Взаємозв’язок спрощеного та загального Плану рахунків бухгалтерського обліку

Спрощений план рахунків	Загальний план рахунків
	10,11,12
	131,132,133


	16,18
	20,21,22
	23,24
	26,27,28
	30,331,332
	31,351,333,334

	34,36,37,38

	40,41,42,43,45,46

	47,48
	50,51,52,53,55
	64,65

	60,61,62,63,67,68

	70,71,72,73,74,75

	80,81,82,83,84

Баланс суб’єктів малого підприємництва (ф 1м) кардинально не відрізняється від загального бухгалтерського балансу. Форма, структура (3 розділи активу та 5 розділів пасиву), зміст, правила заповнення двох балансів однаковий. Різниця між ними лише в кількості статей: в балансі суб’єктів малого підприємництва їх менше.

Звіт про фінансові результати (форма 2-м) представляє таблицю, яка розрахована по принципу «всі доходи зменшуються на всі витрати», а операційні витрати представлені в розрізі елементів.

Формування доходів у суб’єкта малого підприємництва в бухгалтерському обліку відповідає вимогам П(с)БО 15 «Доходи» і поділяється на:

· дохід (виручку) від реалізації продукції (робіт, послуг);

Дохід (виручка) від реалізації продукції (робіт, послуг) – це загальний дохід від основної діяльності. Показник включає ПДВ, якщо суб’єкт малого підприємництва є платником ПДВ.

До інших операційних доходів відносять: доходи від операційної оренди, операційної курсової різниці, отримані штрафи, пені, повернення раніше списаних активів, дохід від списання кредиторської заборгованості, дохід від реалізації оборотних активів (крім фінансових інвестицій) та інші операційні доходи.

До інших звичайних доходів відносять: дивіденди, відсотки отримані, доходи від участі в капіталі, доходи від реалізації фінансових інвестицій, необоротних активів та майнових комплексів, дохід від неопераційних курсових різниць дохід від безоплатно отриманих активів, інші доходи від загальної діяльності.

Надзвичайні доходи – суми страхових надходжень та покриття втрат від надзвичайних обставин за рахунок інших джерел; доходи від інших подій і операцій, які відповідають визначенню «надзвичайні доходи».

При заповненні рядків «Витрати» звіту про фінансові результати необхідно використовувати П(С)БО № 16 «Витрати».

Підприємства, які мають незавершену продукцію або нереалізовану готову продукцію, розрахунок таких показників проводять згідно з П(с)БО 25 п. 44 в такій послідовності:

1. Протягом звітного періоду на рахунку 84 «Операційні витрати» збираються всі операційні витрати за елементами: Дт 84 Кт 20, 66, 65, 68, 13.

2. В кінці звітного періоду всю суму витрат списують на рахунок 79 «Фінансовий результат»: Дт 79 Кт 84.

3. Проводиться розрахунок сум незавершеного виробництва на основі даних інвентаризації для використаних матеріалів та згідно з первинними документам на оплату праці: Дт 23 «Виробництво» Кт 79.

4. Проводиться розрахунок залишку готової продукції за даними оперативного обліку (на основі первинних документів): Дт 26 Кт 79.

У статті «Інші операційні витрати» показують такі витрати – адміністративні, витрати на збут, собівартість реалізованих оборот активів (крім Фінансових інвестицій), відрахування на створення резерву сумнівних боргів, втрати від списання сумнівних боргів, втрати від операційних курсових різниць, нарахована до виплати в відповідності до діючого законодавства сума єдиного податку, плата за спеціальний торговий патент, сума єдиного (фіксованого) податку на сільськогосподарські підприємства. Необхідно пам’ятати, що торгівельні підприємства показують собівартість реалізованих товарів окремо за вільним рядком 140.

У статті «Інші звичайні витрати» показують: витрати на оплату відсотків, витрати від участі в капіталі, собівартість реалізованих необоротних активів, втрати від уцінки фінансових інвестицій та інші витрати від звичайної діяльності.

У статті «Надзвичайні витрати» - втрати від стихійного лиха, аварій та інші втрати, які нехарактерні для підприємства і ймовірність їх повтору мала. Згідно П(С)БО № 25 п.42 в Звіті про фінансові результати надзвичайні витрати показують повністю без коригувань податку на прибуток, як у загальному звіті про фінансові результати.

У статті «Податок на прибуток» показують поточний податок на прибуток згідно Декларації на прибуток за податковим обліком. Якщо підприємство сплачує єдиний податок, то його сума вказується у рядках 130 та 131.