Государственное регулирование ценообразования

Наибольшее значение для торговли имеет Государственное регулирование ценообразования для целей налогообложения

Понимание трансфертных цен в самом широком смысле - это любые "необычные", "подозрительные" цены, в отношении которых есть основания полагать, что их величина определена сторонами сделки не рыночным путем, не для достижения коммерческой цели, а исключительно для снижения налоговой нагрузки.

Понимание трансфертных цен в узком смысле как цен, применяемых компаниями (в первую очередь, но не исключительно холдингами) при сделках между ее подразделениями, филиалами, подконтрольными фирмами, т.е. внутри групп компаний, между взаимозависимыми лицами.

Цели такого ценообразования понятны: если лица зависимы, то цена в сделке будет определяться не соображениями получения прибыли для каждой из сторон, а соображениями общей выгоды для группы. Это может привести к тому, что цена будет занижена (завышена) по сравнению с ценой, которая была бы определена на независимом рынке, причем цели такого занижения (завышения) могут быть различны: их применение возможно для того, чтобы больше прибыли осталось в более льготной налоговой юрисдикции; возможны другие цели - вывоз капитала, приоритетное развитие части группы. Но результатом почти всегда будет недополучение одной из стран налогов, по сравнению с рыночной ситуацией (сделки, независимые контрагенты).

Трансфертное ценообразование присуще не только внешнеэкономическим правоотношениям. Применение трансфертных цен может иметь место в отношениях между резидентами одной и той же налоговой юрисдикции, тем или иным образом "связанными" между собой, а иногда даже в отношениях между формально независимыми контрагентами.

Для национального трансфертного ценообразования, так же как и для международного, характерно использование его механизмов в основном для целей минимизации налоговых платежей. Целью публично-правового регулирования при этом является налогообложение прибыли на уровне налогоплательщика, реально получившего соответствующий финансовый результат или имеющего право на его получение при отсутствии налоговых мотивов.

Вот некоторые схемы, приведенные С. Шаталовым в качестве примера злоупотребления трансфертным ценообразованием.

Сделки, проводимые как во внутренних, так и во внешних офшорных зонах. Как заметил Сергей Шаталов, сегодня проблему со внутренними офшорами практически удалось решить. В частности, за счет того, что были приняты существенные условия, которые ограничили возможность по снижению налогов в тех или иных регионах. А вот внешние офшоры по-прежнему остаются проблемой. В то же время г-н Шаталов опасается, что эта тема может стать еще более актуальной, когда начнет действовать законодательство об особых экономических зонах. Ведь в этом случае у компаний появится возможность сделать резидентов таких зон центрами прибыли и, соответственно, выйти на более низкий уровень налогообложения.

"Торговля убытками". Господин Шаталов пояснил суть этой схемы на примере двух компаний, работающих в одинаковых налоговых условиях. Предположим, что одна из них имеет большие прибыли, а вторая - существенные убытки. Они совершают между собой сделку, используя механизм трансфертного ценообразования. Таким образом, первое предприятие получает меньшую прибыль (или даже убытки). А второе, и так имеющее большие финансовые потери, их уменьшит, но налоги по-прежнему платить не будет. Обоюдная выгода в этом случае очевидна.

Налоги, подлежащие уплате на определенном этапе. Спорная ситуация возникает, когда существуют налоги, которые фирма должна уплачивать на конкретном этапе (например, НДПИ). Если установлены адвалорные (в процентах) ставки, то предприятие, добывающее сырье и уплачивающее этот налог, конечно же, заинтересовано минимизировать цену реализации этой продукции. То есть получается, что компания перечисляет в бюджет заниженный платеж. Сейчас часто заявляют, что после того, как были введены специфические ставки НДПИ, эта проблема исчезла. На самом деле, по словам г-на Шаталова, это совсем не так.

Региональные предпочтения. Трансфертное ценообразование, по словам Сергея Шаталова, иногда используют в следующей ситуации. Например, компания имеет несколько обособленных подразделений в разных областях страны. При этом она может поддерживать "особо теплые" отношения с губернатором одного региона и "не очень любить" губернатора другого, в котором у нее есть зависимые организации. В этом случае холдинг может добиться того, чтобы больший объем налоговых платежей уплачивался там, где ему это более выгодно. Причины такого решения, как правило, различны: политические, экономические или какие-либо другие мотивы.

Концентрация налогов в фирме-"однодневке". Замглавы Минфина с сожалением признал, что нередко взаимозависимые лица создают фирму-"однодневку", в которой концентрируют все налоги. Впоследствии такая компания бесследно исчезает. Другие же участники этой схемы обращаются в налоговые органы за возмещением НДС, который никогда не поступал в бюджет.

В гражданском законодательстве закреплен принцип свободы цены договора. Так, согласно пункту 1 статьи 424 Гражданского кодекса РФ цена устанавливается взаимным соглашением сторон сделки. Регулирование и тем более установление цен со стороны государства допускается в ограниченном числе случаев - если это прямо предусмотрено специальным законом. То есть государством определены сферы деятельности и отдельные случаи, когда установление цен регулируется или устанавливается государством (например, Федеральным законом от 14.04.1995 N 41-ФЗ "О государственном регулировании тарифов на электрическую и тепловую энергию в Российской Федерации" установлены тарифы на продажу электрической энергии, статьей 10 Федерального закона от 26.07.2006 N 135-ФЗ "О защите конкуренции" установлен запрет на установление и поддержание монопольно высокой или монопольно низкой цены товара). Однако это является исключением из общего правила, в связи с чем стороны полностью свободны при формулировании в договоре условий о цене сделки (как по величине, так и по способу ее определения).

Следует учитывать, что свобода определения цены договора сторонами сделки, закрепленная в нормах гражданского законодательства, совершенно не означает, что налоговые обязательства участников сделки всегда будут определяться исходя из цены, определенной сторонами сделки.

В налоговом законодательстве закреплены случаи, когда налоговые последствия сделки определяются не исходя из цены сделки, а по рыночным ценам (ст. 40 НК РФ в действующей редакции и раздел V.1 НК РФ с 01.01.2012).

Контроль цен возможен лишь в исключительных случаях, предусмотренных ст. 105.14 НК РФ (п. 2 ст. 40 НК РФ в предыдущей редакции).

В любых иных случаях налоговый орган (уполномоченный орган) не вправе оспаривать для целей налогообложения цену товаров, работ, услуг, указанную сторонами в сделке (пункт 13 совместного Постановления Пленума ВС РФ и ВАС РФ от 11.06.1999 N 41/9 "О некоторых вопросах, связанных с введением в действие части первой Налогового кодекса Российской Федерации").

В соответствии с действующим п. 1 ст. 40 НК РФ по общему правилу ценой реализации товаров, работ или услуг для целей налогообложения является цена сделки, указанная сторонами. И пока не доказано обратное, предполагается, что эта цена соответствует уровню рыночных цен.

Действующей статьей 40 НК РФ предусмотрено 3 метода определения рыночной цены:

Раздел V.1 (ст. 105.7 НК РФ) расширяет их число до 5. К действующим сейчас методам добавляются 2 новых:

Информационный метод переименован в метод сопоставимой рыночной цены, хотя суть метода от этого не изменилась.

В целом внесенные изменения приводят российскую практику к методам, рекомендованным ОЭСР. Не обошлось, однако, и без российской специфики, которая выразилась в установлении определенной очередности применения методов.

В частности, п. 3 ст. 105.7 НК РФ устанавливается приоритет метода сопоставимых рыночных цен по сравнению с другими методами.

В соответствии с правовой позицией Высшего Арбитражного Суда РФ, изложенной в Постановлениях от 18.01.2005 N 11583/04 и от 19.11.2002 N 1369/01, методы определения рыночной цены подлежат применению последовательно - каждый последующий метод применяется только в случае невозможности применения предыдущего метода. Несоблюдение налоговым органом установленного порядка является безусловным основанием к отмене его решения.

В соответствии с п. 9 ст. 105.7 НК РФ для целей определения рыночной цены по разовой сделке могут быть использованы результаты независимой оценки (заключение оценщика), однако только в том случае, если невозможно применение предусмотренных п. 1 ст. 105.7 НК РФ методов определения рыночной цены.

Метод сопоставимых рыночных цен (метод СРЦ) является основным (приоритетным) методом определения соответствия цены товара в контролируемой сделке уровню рыночных цен.

Метод СРЦ предполагает определение цены товара, которая была бы применена в неконтролируемой сделке (сделки между невзаимозависимыми лицами), путем установления цены идентичного товара, а если идентичный товар отсутствует, то цены однородного товара, сложившейся вследствие взаимодействия спроса и предложения на рынке товаров в условиях, сопоставимых с условиями реализации товара, цена которого определяется. Установленная цена (интервал цен) на идентичный или однородный товар по неконтролируемым сделкам и будет являться ценой, признаваемой рыночной, применительно к товару, цена которого определяется.

Исходя из изложенного, применение метода СРЦ заключается в следующем:

- определяется, находились ли на рынке товаров в обороте товары, идентичные или однородные по отношению к товару, реализованному по контролируемой сделке;

- из них выбираются идентичные или однородные товары, которые были реализованы в сопоставимых условиях;

- цена, примененная по контролируемой сделке, сравнивается с ценой идентичного или однородного товара, реализованного в сопоставимых условиях в течение анализируемого периода.

Применяется в случаях, когда осуществляющее перепродажу лицо не владеет объектами НМА, а также в случаях, когда при перепродаже производятся подготовка товара к перепродаже и транспортировке, смешивание товаров и т.п. действия.

В основе метода цены последующей реализации лежит сравнение цены перепродажи товаров, приобретенных у взаимозависимой стороны, скорректированной на величину нормальной маржи, с ценой, по которой товары были у взаимосвязанной стороны приобретены (установление валовой рентабельности подконтрольной сделки и ее сравнение с интервалом валовой рентабельности по сопоставимым независимым сделкам).

Таким образом, использование метода цены последующей реализации "по определению" возможно только при перепродаже, то есть когда существуют последующие этапы реализации.

Затратный метод может применяться (п. 2 ст. 105.11 НК РФ), в частности:

1) при выполнении работ (оказании услуг) лицами, являющимися взаимозависимыми с продавцом (за исключением случаев, когда при выполнении работ (оказании услуг) используются нематериальные активы, оказывающие существенное влияние на уровень рентабельности затрат продавца);

2) при оказании услуг по управлению денежными средствами, включая осуществление торговых операций на рынке ценных бумаг и (или) валютном рынке;

3) при оказании услуг по исполнению функций единоличного исполнительного органа организации;

4) при продаже сырья или полуфабрикатов лицам, являющимся взаимозависимыми с продавцом;

5) при реализации товаров (работ, услуг) по долгосрочным договорам между взаимозависимыми лицами.

Затратный метод предполагает расчет рыночной цены путем увеличения затрат по контролируемой сделке на величину нормальной маржи. Для расчетов применяется показатель валовой рентабельности затрат, определяемой как отношение валовой прибыли к себестоимости проданных товаров (работ, услуг) (п. 1 ст. 105.8 НК РФ).

Метод сопоставимой рентабельности заключается в сопоставлении операционной рентабельности, сложившейся у лица, являющегося стороной анализируемой сделки, с рыночным интервалом операционной рентабельности в сопоставимых сделках, определенным в порядке, предусмотренном статьей 105.8 настоящего Кодекса.

Для целей настоящей статьи могут использоваться следующие показатели операционной рентабельности, определяемые в соответствии с пунктом 1 статьи 105.8 настоящего Кодекса:

3) рентабельность коммерческих и управленческих расходов;

5) иной показатель рентабельности, отражающий взаимосвязь между осуществляемыми функциями, используемыми активами и принимаемыми экономическими (коммерческими) рисками и уровнем вознаграждения.

Например, производственная компания "А" реализует взаимосвязанному торговому дому "Б", который занимается продвижением и рекламой продукции "А" на рынке, технику по цене 1900000 руб. за единицу. При этом себестоимость товаров составила 1800000 рублей за единицу.

Рассчитаем рентабельность продажи для "А": 1900000 руб. - 1800000 руб. = 100000 рублей (прибыль) / 1900000 тыс. рублей (выручка) = 0,052, или 5,2%.

При этом интервал рентабельности по сопоставимым неконтролируемым сделкам 20 - 30%. Таким образом, для целей налогообложения у "А" будет учитываться выручка, соответствующая минимальному значению интервала рентабельности 1800000 x 0,2 = 360000 рублей, а цена сделки для целей налогообложения будет равна 1800000 + 360000 = 2160000 рублей.

Метод распределения прибыли (ст. 105.13 НК РФ). Данный метод предусматривает распределение между сторонами контролируемой сделки остаточной прибыли в следующем порядке:

- определяется сумма прибыли от продаж, фактически полученной всеми сторонами контролируемой сделки;

- определяется нормальная прибыль для каждой стороны сделки на основе одного из методов ТЦО и функционального анализа сторон сделки;

- сумма остаточной прибыли от продаж распределяется между сторонами контролируемой сделки пропорционально вкладу каждой стороны в фактически полученную всеми сторонами контролируемой сделки прибыль от продаж.

При этом для оценки такого вклада могут учитываться, в частности, следующие показатели:

а) размер осуществленных стороной контролируемой сделки затрат на создание уникальных нематериальных активов, использование которых непосредственно влияет на величину фактически полученной прибыли от продаж по контролируемой сделке;

б) численность персонала, непосредственно влияющая на величину фактически полученной прибыли от продаж по контролируемой сделке; и

в) рыночная стоимость активов, использование которых непосредственно влияет на величину фактически полученной прибыли от продаж по контролируемой сделке.

Например, завод-изготовитель "А" продает взаимосвязанному дистрибьютору "Б", владеющему правом собственности на торговую марку, продукцию по цене 10 рублей за бутылку. Себестоимость продукции - 9 рублей. В свою очередь, дистрибьютор "Б" продает купленную у изготовителя "А" продукцию под своей торговой маркой независимым покупателям по 20 рублей за бутылку.

Таким образом, общая прибыль от сделок для "А" и "Б" составила: 10 - 9 = 1 рубль для "А" и 20 - 10 = 10 рублей для "Б", всего 11 рублей.

При этом на рынке имеется информация о том, что в сопоставимых сделках между независимыми лицами прибыль распределяется следующим образом: 60% приходится на долю производителя, 40% - на долю дистрибьютора.

Таким образом, 11 руб. совокупной прибыли должны быть перераспределены между "А" и "Б" в следующей пропорции: "А" причитается: 11 x 60% = 6,6 рублей и "Б": 11 x 40% = 4,4 рублей. Соответственно, в целях налогового учета сделки между "А" и "Б" будут учитываться по цене 9 + 6,6 = 15.6 рублей за 1 бутылку[1].

Государственное техническое регулирование.

Техническое регулирование (ст. 2 Федеральный закон от 27.12.2002 N 184-ФЗ "О техническом регулировании") - правовое регулирование отношений:

- в области установления, применения и исполнения обязательных требований к продукции или к связанным с ними процессам проектирования (включая изыскания), производства, строительства, монтажа, наладки, эксплуатации, хранения, перевозки, реализации и утилизации;

- в области установления и применения на добровольной основе требований к продукции, процессам проектирования (включая изыскания), производства, строительства, монтажа, наладки, эксплуатации, хранения, перевозки, реализации и утилизации, выполнению работ или оказанию услуг и правовое регулирование отношений в области оценки соответствия.

Соответствие продукции или иных объектов, процессов проектирования (включая изыскания), производства, строительства, монтажа, наладки, эксплуатации, хранения, перевозки, реализации и утилизации, выполнения работ или оказания услуг требованиям технических регламентов, положениям стандартов, сводов правил или условиям договоров удостоверяется (подтверждается) документально, что называется подтверждением соответствия.

На территории РФ форма подтверждения соответствия может носить добровольный или обязательный характер. Добровольное подтверждение соответствия осуществляется в форме добровольной сертификации. Обязательное подтверждение соответствия - в следующих формах: принятие декларации о соответствии (декларирование соответствия) и обязательная сертификация. Декларация о соответствии и сертификат соответствия имеют равную юридическую силу независимо от схем обязательного подтверждения соответствия и действуют на всей территории РФ. В табл. приводятся формы, случаи, объекты и виды маркировки объектов подтверждения соответствия.

N п/п		Подтверждение соответствия
добровольное	обязательное
	Форма	Осуществляется в форме добровольной сертификации	Осуществляется в формепринятия декларации о соответствии (декларирование соответствия) и в формеобязательной сертификации
	Случаи	Осуществляется по инициативе заявителяна условиях договора между заявителем и органом по сертификации. Добровольное подтверждение соответствия можетосуществляться для установления соответствия национальным стандартам, стандартаморганизаций, сводам правил, системам добровольной сертификации, условиямдоговоров	Проводится только вслучаях, установленных соответствующим техническим регламентом, и исключительно на соответствие требованиям технического регламента
	Объекты	Объектами добровольного подтверждения соответствия являются продукция, процессы производства, эксплуатации, хранения, перевозки, реализации и утилизации, работы иуслуги, а также иныеобъекты, в отношениикоторых стандартами,системами добровольной сертификации и договорами устанавливаются требования	Объектом обязательногоподтверждения соответствия может быть только продукция, выпускаемая в обращение на территории РФ
	Маркировка объектов	Маркировка знакамисоответствия. Объекты сертификации, сертифицированные всистеме добровольнойсертификации, могутмаркироваться знакомсоответствия системыдобровольной сертификации. Порядокприменения такогознака соответствия устанавливается правилами соответствующейсистемы добровольнойсертификации. Применение знака соответствия национальному стандарту осуществляется заявителем на добровольной основе любым удобным для заявителя способом в порядке, установленном национальным органом по установленном национальным органом по стандартизации.Объекты, соответствие которых не подтверждено в порядке, установленном ФЗ[57], не могут быть маркированызнаком соответствия	Маркировка знаком обращения на рынке. Продукция, соответствие которойтребованиям технических регламентов подтверждено в порядке, предусмотренномФЗ[57], маркируетсязнаком обращения нарынке. Изображениезнака обращения нарынке устанавливается Правительством РФ.Данный знак не является специальнымзащищенным знаком и наносится в информационных целях. Маркировка знаком обращения осуществляется заявителем самостоятельно любым удобным для него способом. Продукция, соответствие которой требованиям технических регламентов не подтверждено в порядке, установленном ФЗ[57], не может быть маркирована знаком обращения на рынке

Оценка соответствия проводится в формах государственного контроля (надзора), аккредитации, испытания, регистрации, подтверждения соответствия, приемки и ввода в эксплуатацию объекта, строительство которого закончено, и в иной форме.

Обращаем внимание также и на то, что условия ввоза на территорию РФ продукции, подлежащей обязательному подтверждению соответствия, определяются ст. ст. 29 и 30 Федерального закона [57][2].