Места возникновения и носители затрат

КЛАССИФИКАЦИЯ ЗАТРАТ, ЕЕ НАЗНАЧЕНИЕ

Производственная деятельность любой коммерческой организации направлена на выполнение главной цели – выпуск продукции для реализации и получения прибыли. Эффективность функционирования организации как хозяйствующего субъекта зависит от степени управляемости затратами. Управление затратами предусматривает их экономически обоснованную классификацию, которая позволяет выявить объективно существующие группы затрат, процессы их формирования и взаимоотношения между отдельными частями, а также целенаправленно осуществлять эффективное управление производственным процессом.

По видам затраты на производство группируют по экономически однородным элементам и статьям калькуляции. Группировка затрат по видам позволяет выявить однородные по экономическому содержанию затраты и необходима для определения стоимости всех видов использованных ресурсов, для увязки затрат с платежами, для определения оптимальных размеров закупок и запасов.

Классификация затрат по экономически однородным элементам в отечественной практике несколько отличается от классификации, принятой в зарубежной практике. В отечественной практике выделяют пять элементов затрат: материальные затраты; затраты на оплату труда; отчисления от оплаты труда; амортизация; прочие затраты. В международной практике выделяют три элемента затрат: прямые материальные затраты; прямые трудовые затраты; общепроизводственные расходы.

Классификация затрат по статьям калькуляции применяется только в отечественной практике и включает в себя двенадцать статей согласно типовой номенклатуре, но в различных отраслях количество статей может варьироваться.

Затраты также могут быть сгруппированы по носителям затрат, месту возникновения, центрам ответственности, бизнес-процессам и стадиям жизненного цикла продукта.

Группировка затрат по носителям затрат (видам продукции) позволяет определять плановую и фактическую себестоимость изготовленной продукции, производить анализ рентабельности и проводить взвешенную политику ценообразования.

Группировка затрат по местам возникновения производится с целью правильного формирования себестоимости отдельных видов продукции, учета внутризаводского оборота, определения потребности подразделений в ресурсах, определения маржинального дохода подразделений. Места возникновения затрат (МВЗ) можно условно поделать на МВЗ с традиционной организационной структурой (цеха, участки, вспомогательные и обслуживающие производства, административные подразделения) и ориентированные на управленческий учет (центры ответственности, бизнес-процессы).

Группировка затрат по бизнес-процессам предназначена для формирования плановой и фактической себестоимости конкретного бизнес-процесса, его конечной продукции, а также продуманной политики ценообразования.

Группировка по стадиям жизненного цикла продукта дает возможность определить поведенческую мотивацию, т.е. идентифицировать эти затраты и соотнести их с периодами, в которых они обеспечивают выгоды определенному продукту.

Для целей управленческого учета классификация затрат весьма разнообразна и зависит от того, какую управленческую задачу необходимо решить:

o оценка запасов;

o принятие управленческих решений;

o осуществление процесса планирования и контроля.

Решению каждой из задач соответствует своя классификация затрат, отраженная в табл. 2.1.

Таблица 2.1. Классификация затрат для целей управленческого учета

Задача учета	Классификация затрат
Оценка запасов	Затраты на продукт и затраты периода Входящие и истекшие Основные и накладные Прямые и косвенные затраты Первичные и добавленные затраты Затраты, связанные с реализацией, и административные затраты
Принятие управленческих решений	Переменные и постоянные затраты Релевантные и нерелевантные затраты Устранимые и неустранимые Невозвратные затраты Альтернативные затраты Приростные затраты
Планирование и контроль	Нормативные и фактические затраты Контролируемые и неконтролируемые

Дадим краткую характеристику каждому виду затрат в приведенной классификации.

Затраты; на продукт (производственные) - затраты, связанные с производством продукции (работ, услуг) и включенные в ее себестоимость.

Затраты периода (периодические) - затраты отчетного периода, внепроизводственные (связанные с рекламой, маркетингом), которые не включаются в себестоимость продукции, а сразу относятся на финансовый результат.

Входящие - затраты на приобретенные и имеющиеся в наличии ресурсы, которые могут принести доход в будущем.

Истекшие - затраты на израсходованные ресурсы, принесшие доход в настоящем.

Прямые - затраты, которые непосредственно без распределения, могут быть включены в себестоимость конкретного вида продукции.

Косвенные - расходы, носящие общий характер, произведенные для выпуска нескольких видов продукции, и поэтому требующие распределения.

Основные - расходы, связанные с процессом производства.

Накладные - расходы, связанные с управлением производством.

Для принятия решений и планирования нужна информация о затратах и их поведении.

По отношению к объему производства затраты делятся: на постоянные, абсолютная величина которых не зависит от изменения объема выпуска продукции (расходы на содержание зданий, амортизация зданий, зарплата работников управления); переменные - их размер находится в прямолинейной зависимости от уровня или объема производства (затраты на сырье и материалы, энергия на технологические цели, зарплата производственных рабочих).

Деление затрат на постоянные и переменные важно при выборе системы учета и калькулирования, анализа и прогнозирования. Такое деление лежит в основе расчета критической точки объема производства, анализа порога рентабельности и в конечном счете выбора экономической политики предприятия.

Переменные затраты неоднородны. В зависимости от соотношения изменения затрат и объема производства их можно подразделить на пропорциональные, прогрессивные, дегрессивные и регрессивные. О пропорциональных говорят тогда, когда относительное изменение затрат равно относительному изменению объема или загрузки (например, основная заработная плата производственных рабочих при прямой сдельной оплате труда). Прогрессивные растут быстрее, чем увеличивается объем проиэводства (например, оплата труда производственных рабочих при сдельно-прогрессивной системе); дегрессивные растут медленнее, чем объем производства (например, затраты на технологическую энергию и топливо, смазочные и обтирочные материалы); регрессивные сокращаются в абсолютном выражении, несмотря на рост объема производства.

Данная группировка относится к прошлым затратам (расходы уже произведены и с их помощью выпущена продукция).

Затраты и доходы, имеющие отношение к будущему, рассматриваются с точки зрения принятия их в расчет. Принимая решение, руководитель должен четко представлять себе все его последствия. Чтобы принять правильное решение, руководителю важно знать, какие затраты и выгоды оно за собой повлечет.

Релевантные (принимаемые в расчет при оценках) - затраты, которые отличаются по альтернативным вариантам.

Безвозвратные - затраты прошлого периода, которые возникли в результате ранее принятого решения и не будут изменены в будущем.

Вмененные (воображаемые) - упущенная выгода, возникающая в случае ограниченности ресурсов.

Инкрементные (приростные) - дополнительные затраты в случае изготовления какой-то партии продукции дополнительно.

Маржинальные (предельные) - также являются дополнительными, но в расчете не на весь выпуск, а на единицу продукции.

Планируемые - затраты, рассчитанные на определенный товарный объем производства, составляют плановую себестоимость.

Непланируемые - затраты, которые не планируются и отражаются только в фактической себестоимости продукции (например, брак в производстве).

Вышеприведенную классификацию нельзя применить для осуществления функции контроля за уровнем затрат. Как правило, продукция в процессе своего изготовления проходит ряд последовательных стадий в различных подразделениях предприятий. Располагая сведениями только о совокупной производственной себестоимости продукции, невозможно точно определить, как распределяются затраты между отдельными производственными участками.

Эту задачу можно решить, если установить связь затрат и доходов с действиями лиц, ответственных за расходование ресурсов. Такой подход в управленческом учете называется учетом затрат по центрам ответственности, при его использовании применяется следующая классификация затрат: контролируемые - позволяют выделить сферу ответственности каждого менеджера, они подвержены влиянию, а на неконтролируемые затраты менеджер воздействовать не может; эффективные - затраты, которые произведены для выпуска качественной продукции, принесшей организации доходы от ее реализации, а неэффективные - потери в производстве от брака, порчи, простоев и недостач.

Для целей налогового учета применяется классификация затрат на прямые и косвенные. Если налогоплательщик определяет доходы и расходы по методу начисления, расходы на производство и реализацию подразделяются на прямые и косвенные (ст. 318 НК РФ). В связи с внесением изменений в главе 25 НК РФ с 1 января 2005 г. организациям предоставляется право самим определять перечень прямых расходов, закрепив свое решение в учетной политике для целей налогообложения.

Налоговым кодексом предусмотрены следующие прямые расходы:

o материальные затраты в части затрат:

- на приобретение сырья и (или) материалов, используемых при производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг) и (или) образующих их основу либо являющихся необходимым компонентом при производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг),

- приобретение комплектующих изделий, подвергающихся монтажу, и (или) полуфабрикатов, подвергающихся дополнительной обработке;

o расходы на оплату труда персонала, участвующего в процессе производства товаров, выполнения работ, оказания услуг, а также суммы единого социального налога и расходы на обязательное пенсионное страхование, идущие на финансирование, страховой и накопительной частей трудовой пенсии, начисленные на указанные суммы расходов на оплату труда;

o суммы начисленной амортизации по основным средствам, используемым при производстве товаров (работ, услуг).

К прямым расходам относятся также стоимость покупных товаров (ст. 320 НК РФ), реализованных в данном отчетном (налоговом) периоде, и суммы расходов на доставку (транспортные расходы) покупных товаров до склада налогоплательщика - покупателя товаров в случае, если данные расходы не включены в цену при обретения этих товаров в соответствии с главой 25 НК РФ организациям предоставляется право формировать стоимость покупных товаров с учетом расходов, связанных с их приобретением.

К косвенным расходам относятся все иные суммы расходов, за исключением внереализационных расходов, определяемых в соответствии со ст.265 «Внереализационные расходы» НК РФ, осуществляемых налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода.

В соответствии с п.2 ст.318 НК РФ сумма косвенных расходов на производство и реализацию, осуществленных в отчетном (налоговом) периоде, в полном объеме относится к расходам текущего отчетного (налоговою) периода с учетом требований, предусмотренных НК РФ.

Одним из принципов планирования, учета и анализа затрат, образующих себестоимость продукции, является необходимость их группировки по месту возникновения. В условиях перехода к рыночной социально ориентированной экономике значение организованного учета затрат по местам возникновения значительно повышается. Ранее предлагалось планировать и учитывать затраты по характеру производства (основное, вспомогательное и др.) и по цехам. Объединение того и другого понятия в «место возникновения затрат» наиболее точно выражает их содержание и назначение.

Места возникновения затрат представляют собой структурные единицы предприятия, являющиеся причиной возникновения затрат, включая протекающие внутри них хозяйственные процессы.

Выбор мест возникновения затрат в качестве объектов учета вызван необходимостью оценки прошлой, контроля настоящей и планирования будущей деятельности структурных единиц предприятия, а также необходимостью калькулирования себестоимости производимых продуктов, поскольку только часть возникающих затрат можно отнести на продукты по прямому признаку. Остальные затраты необходимо сначала собрать по местам их возникновения.

Принято различать следующие принципы выделения мест возникновения затрат:

o организационный - в соответствии с внутренней организационной иерархией предприятия (цех, участок, бригада, управление, отдел и т.д.);

o региональный - в соответствии с территориальной обособленностью;

o функциональный - в соответствии с участием в бизнес-процессах предприятия (сферы снабжения, основного производства, вспомогательного производства, сбыта, научно-исследовательских и опытно-конструкторских разработок и т.д.);

o технологический - в соответствии с технологическими особенностями производства;

o направления бизнеса - в соответствии с категорией производимых продуктов;

o последовательности группировки расходов - начальные, промежуточные и конечные места возникновения расходов.

На практике перечисленные принципы могут встречаться в комбинированном виде.

В зарубежной литературе по учету также выделяются конкретные и абстрактные, общие и единичные, постоянные и временные места расходов.

Каждое место возникновения затрат состоит из нескольких центров затрат.,

Центры затрат - первичные производственные и обслуживающие единицы, которые характеризуются единообразием функций и производственных операций, сходным уровнем технической оснащенности и организации труда, направленностью затрат.

Критерии обособления центра затрат специфичны для любого производства, в качестве центра затрат могут выступать передел, группа машин, рабочее место. Основой выделения центров затрат является единство используемого оборудования, выполняемых операций или функций.

В некоторых зарубежных фирмах к центру затрат приравнивается центр ответственности, хотя понятие центра ответственности гораздо шире.

Центр ответственности - область, сфера, вид деятельности, во главе которых находится ответственное лицо (менеджер), имеющий право и возможность принимать и осуществлять решения.

Центры ответственности как объекты учета затрат могут совпадать с местом возникновения затрат или объединить несколько таких мест. Главной целью выделения центров ответственности является оперативное управление и контроль за затратами и объемами выпуска продукции.

Концепцию учета по центрам ответственности впервые выдвинул американский ученый Джон Хиггинс. Основой методологии управления через центры ответственности является представление о том, что организация деятельности предприятия опирается на балансирование доходов и расходов, места, возникновения которых могут быть четко определены с соответствующим закреплением ответственности руководителей.

Существует множество подходов к формированию центров ответственности. Большинство отечественных и зарубежных авторов центры ответственности обычно устанавливают в зависимости от организационной структуры управления и функций, выполняемых каждым подразделением. В.Б. Ивашкевич классифицирует центры ответственности по объему полномочий и обязанностей соответствующих - менеджеров, а также функциям, закреплённым за каждым центром. М.А. Вахрушина классифицирует сегменты предпринимательской деятельности в зависимости от функции, выполняемой управленческим учетом, т.е. по информационному, организационному признакам и по месту подразделения в сегментарной отчетности организации. К.В. Щиборщ особое внимание уделяет дифференциации центров ответственности по уровню полномочий руководителей в процессе оперативной работы. Центры ответственности, которые рассматривают в своих работах различные авторы, приведены в табл. 2.2.

Таблица 2.2. Классификация центров ответственности, приводимая различными авторами

Автор	Признак классификации	Тип центра ответственности
М. Вахрушина	Информационный	Определяются особенностями хозяйствующего субъекта
Организационный	Цент затрат, центр прибыли, центр доходов, центр инвестиций
По месту в сегментарной отчетности	Внутренние, внешние
В. Ивашкевич	Объем полномочий и обязанностей соответствующих менеджеров	Центр затрат, центр прибыли, центр доходов, центр инвестиций
Функции подразделения	Основные и обслуживающие
А. Миславский	Функциональный	Центр доходов, центр затрат, центр закупок, центр управленческих расходов, центр прибыли, центр инвестиций, центр маржинального дохода
Н. Адамов, А. Тилов	Организационная структура	Центр затрат, центр прибыли, центр продаж, центр инвестиций Профи-центр, центр затрат, венчур-центр
К. Щиборщ	Уровень полномочий руководителей подразделений	Центр управленческих затрат, центр нормативных затрат, центр доходов, центр прибыли, центр инвестиций

В основе приведенных классификаций лежит главный принцип управления по центрам ответственности - центр ответственности отвечает только за те затраты и (или) выручку, а в более широком смысле только за те показатели, на которые должны и могут влиять его руководители в течение определенного периода. Кроме рассмотренных в табл. 2.2, существуют и другие факторы, оказывающие влияние на формирование центров ответственности производственного предприятия. Это такие факторы, как отраслевые особенности, технология и организация производственного процесса, методы переработки исходных материалов, состав выпускаемой продукции, уровень технической оснащенности и др. Также при делении организации на центры ответственности необходимо учитывать социально-психологические факторы, которые могут повлиять на мотивацию руководителей соответствующих центров.

Под носителем затрат понимают продукт (часть продукта, группу продуктов) разной степени готовности (полностью готовый или прошедший только часть технологических операций, переделов, фаз), который в процессе своего производства и сбыта является причиной возникновения затрат и на который данные затраты можно отнести по прямому признаку.

Выбор носителей затрат в качестве объектов учета объясняется:

o необходимостью оперативного управления производством - величина затрат, вызываемых носителями, используется для планирования и контроля;

o необходимостью калькулирования себестоимости производимых продуктов.

К общим для всех объектов учета принципам группировки в отношении носителей затрат следует добавить еще один специфический: поскольку выделение носителей затрат в качестве объектов учета связано также с необходимостью калькулирования себестоимости, следует согласовать группировку носителей затрат с объектами калькулирования.

Носители затрат могут соответствовать объектам калькулирования, быть уже (т.е. с несколькими другими носителями входить в состав объекта калькулирования) или шире (включать в себя несколько объектов калькулирования). Если носитель затрат включает в себя несколько объектов калькулирования, это неизбежно ведет к косвенному распределению затрат, результаты которого всегда спорны. Поэтому в группировке носителей затрат следует стремиться к тому, чтобы они соответствовали объектам калькулирования.

Среди основных признаков классификации носителей затрат можно выделить:

o экономическую (материальную) сущность - продукция, работы, услуги;

o тип (категория) производства - основное, вспомогательное;

o иерархическую взаимосвязь продуктов - тип продуктов, вид

o продуктов, вариант исполнения, сорт, типоразмер;

o степень готовности - продукт после последовательного прохождения технологических операций;

o наличие связи с покупателем - номер заказа.

При формировании центров ответственности за каждым центром закрепляются соответствующие места возникновения затрат. Учет и распределение затрат по местам их формирования с помощью регистров матричной формы основаны на сочетании группировок затрат по видам и местам их возникновения. Для этого составляют специальную шахматную ведомость, по строкам и столбцам которой отражаются виды (статьи, элементы) затрат и места (центры) их формирования, а на пересечении соответствующих строк и столбцов указываются затраты мест.

Контрольные вопросы:

1. Какие имеются отличия в концепции учета затрат в бухгалтерском и налоговом учете?

2. Какие расходы в бухгалтерском учете относятся к прочим расходам?

3. Назовите состав расходов по элементам в налоговом учете.

4. По каким элементам классифицируются затраты в международной практике учета?

5. Какова классификация затрат для принятия управленческих решений и планирования?

6. Какие затраты являются контролируемыми (неконтролируемыми)?

7. Чем отличаются места возникновения затрат от центров затрат?

8. Дайте определение центра, ответственности.

9. Какие подходы к выделению центров ответственности вы знаете?

10. Каковы преимущества выделения центров ответственности?

11. Что понимают под носителем затрат?

12. По каким признакам классифицируются носители затрат?

ГЛАВА 3. ОРГАНИЗАЦИЯ УЧЕТА ЗАТРАТ НА ПРОИЗВОДСТВО ПРОДУКЦИИ

Дата добавления: 2014-11-29