Отражение на счетах бухгалтерского учета операций по резервированию средств хозяйствующих субъектов

В коммерческих организациях создание и использование как отдельных видов резервов, так и системы резервов в целом до настоящего времени широкого распространения еще не получило. Это связано с тем, что порядок их образования и использования в нормативных актах по бухгалтерскому учету регламентирован лишь в общих чертах. Кроме того, хозяйствующий субъект должен самостоятельно разрабатывать методики расчета оценочных резервов. Поэтому рассматриваемые вопросы требуют дальнейшего исследования и разработки с учетом нововведений в нормативной базе Российской Федерации и требований международных стандартов финансовой отчетности.

Признание резервов и условных обязательств в МСФО 37. В России большинство разрабатываемых положений по бухгалтерскому учету так или иначе исходят из норм, заложенных в МСФО. Переход на международные стандарты осуществляется для того, чтобы сделать финансовую отчетность хозяйствующих субъектов более прозрачной и полезной. Решение данной проблемы является одной из центральных задач реформирования бухгалтерского учета и отчетности. Поэтому трансформация финансовой отчетности в соответствии с требованиями МСФО в последнее время становится все более актуальной. Пользователи бухгалтерской отчетности заинтересованы в получении корректной информации, позволяющей им принимать обоснованные экономические решения, в которой представлены достоверные данные о финансовых результатах, активах и обязательствах организации. Создаваемые резервы, в зависимости от их величины, могут в значительной степени влиять на оценку финансового положения организации.

В МСФО часто возникают разночтения с переведенным на русский язык термином «резерв», который соответствует трем различным терминам в английском языке.

1. Оценочные резервы на уменьшение стоимости активов (Valuation allowances and Impairment provisions). Оценочный резерв начисляется на уменьшение стоимости актива с отражением убытков в отчете о прибылях и убытках. В самом определении актива по МСФО говорится о том, что от актива ожидается поступление экономических выгод в будущем. Поэтому в тех случаях, когда такое поступление экономических выгод не является вероятным, балансовая оценка этого актива уменьшается. Примерами таких случаев являются: сомнение в погашении дебиторской задолженности (просрочен срок оплаты, должник находится под процедурой банкротства); удешевление, устаревание или порча остатков товарно-материальных ценностей; ухудшение качества или производительности комплекса основных средств; уменьшение стоимости инвестиций вследствие падения рыночной стоимости акций, банкротства инвестируемого субъекта и др.; уменьшение стоимости прочих активов.

Методика расчетов указанных резервов приведена в стандартах МСФО по соответствующим активам. Начисление оценочных резервов является одной из основных поправок при трансформации отчетности в стандарты МСФО. Поэтому важно, чтобы на каждую отчетную дату по каждому виду актива в соответствии с правилами соответствующего стандарта МСФО:

• была обоснована необходимость начисления резерва и, если это востребовано, то произведено начисление резерва с отражением на эту сумму убытков в отчете о прибылях и убытках;

• были выявлены факторы, возможно, свидетельствующие о том, что ранее начисленный резерв следует восстановить (сторнировать). В таком случае следует сторнировать резерв с отражением прибылей в отчете о прибылях и убытках.

Все эти действия должны быть произведены в строгом соответствии с правилами, установленными для соответствующих видов активов, так как эти правила различны.

2. Резервы-обязательства (Provisions). Согласно МСФО обязательство — это текущая задолженность компании, возникшая вследствие событий прошлых периодов, ожидаемое погашение которой будет выражаться в оттоке из компании ресурсов, содержащих экономическую выгоду. Насколько скрупулезно и консервативно МСФО подходят к проверке уменьшения стоимости актива, настолько детально разработана методика начисления вероятных обязательств компании. Такие резервы-обязательства могут быть очень различными и не всегда юридически оформленными на отчетную дату (МСФО 37 «Резервы, условные обязательства и условные активы»). Они начисляются в корреспонденции со счетами учета затрат, соответствующими экономическому смыслу с отражением в отчете о прибылях и убытках, а по счетам обязательств по начисленным резервам — в бухгалтерском балансе.

3. Резервы, относящиеся к перераспределению собственных средств компании (Capital reserves), — начисления средств в разделе собственных средств компании из нераспределенной прибыли. В отчетности по МСФО это строка не заполняется.

Резервы и условные события оказывают существенное влияние на финансовые результаты организации. Международный стандарт финансовой отчетности 37 «Резервы, условные обязательства и условные активы» утвержден в июле 1998 г. и вступил в силу для отражения в финансовой отчетности, охватывающей периоды начиная с 1 июля 1999 г. и позже. Этот стандарт заменил те части стандарта МСФО 10 «Условные события и события, произошедшие после отчетной даты», в которых рассматриваются условные события. МСФО 10 первоначально был введен в действие в 1978 г. и уточнялся в 1991—1992 гг. Тот факт, что КМСФО начал заниматься этим вопросом уже в 1978 г., свидетельствует о его сложности и спорности.

МСФО 37 запрещает признание условных обязательств и условных активов. Компания должна раскрывать информацию об условных обязательствах, если вероятность оттока ресурсов, заключающих в себе экономические выгоды, не является отдаленной, а также должна раскрывать информацию об условных активах в случае вероятности притока экономических выгод.

Этот стандарт определяет порядок учета, а также требования к раскрытию информации для всех резервов, условных обязательств и условных активов с тем, чтобы позволить пользователям финансовой отчетности раскрыть их характер, время признания и величину. Он устанавливает условия, необходимые для признания резервов. Эти условия должны способствовать компании в достижении последовательного и сопоставимого порядка учета резервов, признанных в отношении таких затрат, как вывод из эксплуатации, затрат, связанных с охраной окружающей среды, реструктуризацией.

Стандарт разделяет понятия резервы, условные обязательства и другие обязательства следующим образом:

• резерв представляет собой обязательство с неопределенными сроком и суммой;

• обязательство является текущим обязательством компании, возникающим из прошлых событий, погашение которого ожидается в результате выбытия из компании ресурсов, заключающих экономические выгоды;

• условное обязательство представляет собой: возможное обязательство, еще не подтвержденное текущим обязательством, которое может привести к выбытию ресурсов компании, заключающих экономические выгоды;

• текущее обязательство, которое не признается потому, чтонет вероятности того, что выбытие ресурсов, заключающих экономические выгоды, потребуется для погашения обязательства, или сумма обязательства не может быть оценена с достаточной надежностью.

Резервы можно отличить от других обязательств, таких, как кредиторская задолженность по торговым операциям, вследствие существования неопределенности в отношении времени или суммы будущих затрат, необходимых для погашения обязательства. Все резервы по существу являются условными, поскольку в их сроке или сумме нет определенности. Однако в рамках данного стандарта термин «условный» применяется к обязательствам и активам, которые не признаны в связи с тем, что их существование будет подтверждено в результате будущих неопределенных событий, контролируемых компанией; они не отвечают критерию признания.

Резерв должен признаваться только в случае, если компания имеет текущее обязательство (правовое или традиционное) в результате прошлого события или есть вероятность, что для погашения обязательства потребуется выбытие ресурсов, заключающих в себе экономические выгоды, и может быть сделана надежная оценка суммы обязательства.

Правовое обязательство обычно возникает в результате договора или действия законодательства.

Традиционное обязательство возникает только при наличии одновременно двух условий:

1)компания показала другим сторонам своей практикой, заслуживающей доверия в прошлом, открытой политикой или достаточно конкретными текущими заявлениями, что она примет на себя определенные обязательства;

2)в результате компания создала обоснованные ожидания других сторон, что она выполнит эти обязательства.

Сумма, признанная в качестве резерва, должна представлять собой наилучшую оценку затрат, необходимых для погашения текущего обязательства на отчетную дату. При этом используются как профессиональное мнение руководства, так и результаты привлеченных экспертов и анализ событий после отчетной даты. Технические методы оценки величины резерва включают в себя следующее:

• в случае диапазона возможных результатов следует применить метод «ожидаемой стоимости»;

• в случае единого обязательства нужно выбрать наиболее вероятный результат;

• не следует дублировать корректировки на риск и неопределенность;

• в случае если существенно, можно применить дисконтированную стоимость;

• не следует учитывать прибыль от ожидаемого выбытия активов, даже если это выбытие тесно связано с резервом;

• сумма резерва оценивается до налога на прибыль. Соответствующие корректировки делаются в общем порядке в рамках расчета отсроченного налога на прибыль.

Когда ожидается, что некоторые или все затраты, необходимые для погашения обязательства, будут возмещены другой стороной (например, за счет удовлетворения страхового иска, компенсаций или гарантий поставщиков), возмещения учитываются следующим образом:

• возмещение признается только тогда, когда действительно определено, что оно будет получено компанией, погашающей обязательство; сумма, признанная в отношении возмещения, не должна превышать сумму резерва;

• возмещение должно учитываться в качестве отдельного актива;

• в отчете о прибылях и убытках расход, относящийся к резерву, можно представить за вычетом суммы, признанной в отношении возмещения.

Резервы необходимо пересматривать на каждую отчетную дату и корректировать для отражения текущей наилучшей оценки. Резерв следует использовать только для тех затрат, в отношении которых он первоначально признавался.

Данный МСФО говорит о применении принципов признания и оценки в трех конкретных случаях — будущих операционных убытков, обременительных контрактов и реструктуризации:

• резервы не следует признавать для будущих операционных убытков. Предложение о будущих операционных убытках указывает на возможное обесценение определенных активов. В данном случае более уместно применение МСФО 36 «Обесценение активов»;

• текущее обязательство по обременительному контракту должно признаваться и оцениваться в качестве резерва. Обременительным является контракт, в котором неизбежные затраты на выполнение обязательств превышают ожидаемые экономические выгоды;

• реструктуризация представляет собой программу, разработанную и контролируемую руководством, которая существенно изменяет либо масштаб деятельности, либо способ осуществления такой деятельности. Резерв на затраты при реструктуризации признается только при соблюдении общих критериев
признания для резервов.

Резерв на реструктуризацию должен предусматривать затраты (например, на сохранение или перераспределение остающегося персонала, маркетинг или инвестиции в новые сети сбыта), которые необязательно могут быть вызваны реструктуризацией или быть связаны с текущей деятельностью компании. Если же реструктуризация влечет за собой ее продажу, никаких обязательств по продаже не возникает до появления соглашения о продаже, имеющего обязательную силу.

Компания не должна признавать условное обязательство. Компания должна раскрывать условное обязательство, кроме случаев, когда возможность выбытия ресурсов, заключающих экономические выгоды, является отдаленной. Условные обязательства оцениваются на непрерывной основе для установления того, появляется ли вероятность выбытия ресурсов, заключающих экономические выгоды. Резерв признается после того, как подобная вероятность возникает в отношении статьи, ранее рассматривавшейся в качестве условного обязательства.

Условный актив представляет собой возможный актив, возникающий в результате прошлых событий, существование которого будет подтверждено только в случае появления или непоявления одного или более неопределенных событий, не контролируемых компанией (например, страховой иск, предъявленный компанией в судебном порядке, когда результат является неопределенным). Компания не должна признавать условный актив. Условный актив следует раскрывать, если существует вероятность поступления в компанию экономических выгод. Если реализация дохода действительно определена, то соответствующий актив не является условным активом и его признание должно происходить в соответствии с Принципами подготовки и представления финансовой отчетности.

По каждому классу резервов отдельно компания должна раскрывать следующую информацию:

• балансовую сумму на начало и конец отчетного периода;

• дополнительные резервы, созданные за период, включая увеличение существовавших резервов;

• использованные суммы понесенных или начисленных резервов в течение периода;

• неиспользованные суммы, восстановленные в течение периода;

• увеличение в течение периода в дисконтируемых суммах и влияние любых изменений в ставках дисконта.

Кроме того, для каждого класса резервов компания должна раскрывать следующее:

• краткое описание характера обязательства и предполагаемое время выбытия экономических выгод;

• указание неопределенностей в отношении суммы или времени такого выбытия;

• сумму любых ожидаемых возмещений с указанием суммы любого актива, признанного для этого возмещения.

Следующая информация должна быть раскрыта по каждому классу условных обязательств: краткое описание характера, оценочное значение его финансового воздействия, указание неопределенностей в отношении суммы и времени выбытия, возможность любого возмещения.

Следующая информация должна быть раскрыта по каждому классу условных активов: краткое описание характера, оценочное значение его финансового воздействия.

В тех случаях, когда требуемую информацию по условным обязательствам и условным активам раскрыть практически невозможно, на это нужно указывать. В чрезвычайно редких случаях могут возникнуть предположения, что частичное или полное раскрытие информации нанесет серьезный ущерб положению компании в споре с другими сторонами в отношении резерва, условного обязательства или условного актива. В таких случаях компания не должна раскрывать информацию, но должна показать общий характер спора вместе с фактом и причиной нераскрытия информации.

Резервы измеряются в балансовом отчете по оптимальной оценке расходов, необходимых для погашения текущего обязательства на отчетную дату, т.е. суммой, которую предприятие в разумных пределах уплатило бы для погашения данного обязательства или его передачи третьей стороне. В этих целях предприятие должно учитывать риски и непредвиденные обстоятельства. Вместе с тем непредвиденные обстоятельства не оправдывают создание чрезмерных резервов или намеренное завышение обязательств. Предприятие должно дисконтировать резерв в том случае, если временная ценность денег играет существенную роль, а также принимать во внимание такие будущие события, как изменения в законодательстве и технологические новшества, если объективно существует достаточная степень вероятности, что такие события произойдут.

Размеры резерва не должны сокращаться за счет прибыли от ожидаемой реализации активов (даже если она тесно связана с событием, вызвавшим создание данного резерва) или за счет ожидаемого возмещения (например, на основании договоров страхования, положений о гарантиях возмещения или гарантиях поставщиков). Если принципиально ясно, что возмещение будет получено, когда предприятие погасит свое обязательство, возмещение подлежит учету как самостоятельный актив.

Для выявления событий, возможно, вызывающих начисление резервов, организации, на наш взгляд, следует проанализировать такие операции:

• судебные иски к организации от контрагентов, государства и др. (следует получить от юристов мнение обо всех претензиях и исках, в том числе находящихся в производстве и признанных);

• получить мнение руководства и экспертов по поводу вероятности будущих убытков;

• разногласия с бюджетом по данным о задолженности по налогам, штрафам, пеням;

• разногласия с поставщиками по данным о кредиторской задолженности;

• обременительные контракты;

• реструктуризация;

• наличие послепродажных гарантий покупателям;

• требования по защите окружающей среды;

• требования к организации о понесении каких-либо будущих затрат, установленные действующей лицензией, патентом и др.;

• наличие опубликованной политики по возврату денег контрагентам.

Полное перенесение принципов МСФО в неизменном виде в российскую бухгалтерскую практику нецелесообразно, так как при этом оказались бы утерянными отечественные учетные традиции. В настоящее время процесс приближения отечественных стандартов (правил) учета к МСФО продолжается.

Существует ряд проблем, связанных с переходом российских компаний на международные стандарты: не урегулирован правовой статус отчетности по МСФО; не принято решение о составлении индивидуальной финансовой отчетности предприятий, сводной отчетности по МСФО для компаний с котируемыми ценными бумагами, а также о выборе стандартов при создании сводной финансовой отчетности компаниями с некотируемыми акциями; нет официальной редакции стандартов на русском языке, признанной органами власти и КМСФО; отсутствует система контроля за достоверностью отчетности.

Таким образом, осуществление в России реформирования бухгалтерского учета в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности свидетельствует о демократизации российского учета, его постепенной адаптации к международной практике.

Сравнительная оценка состава и содержания отдельных видов резервов в отечественной и зарубежной практике. Сложности, связанные с различиями в системах бухгалтерского учета, могут быть в определенной мере преодолены организациями при использовании тех положений учетной политики, которые согласуются одновременно с российской системой и системой учета, соответствующей международным стандартам, — IAS. Организация должна самостоятельно определить преимущества и недостатки, связанные с использованием положений учетной политики, совпадающих или не совпадающих в российской системе учета и IAS, в зависимости от конкретных условий, с которыми она сталкивается. Основные различия в системах бухгалтерского учета связаны с исторически обусловленным различием в конечных целях использования финансовой информации. Бухгалтерская отчетность, подготовленная в соответствии с IAS, используется инвесторами, а также другими организациями и финансовыми институтами. Финансовая отчетность, которая ранее составлялась в соответствии с российской системой учета, использовалась органами государственного управления и статистическими ведомствами. Так как эти группы пользователей имели различные интересы и различные потребности в информации, принципы, положенные в основу составления финансовой отчетности, развивались в различных направлениях.

Принципом, являющимся обязательным в IAS, но не всегда применяемым в российской системе учета, является приоритет содержания над формой представления финансовой информации. Согласно системе учета, соответствующей международным стандартам, содержание операций или других событий не всегда соответствует тому, каким оно представляется на основании их юридической или отраженной в учете формы. Согласно российской системе учета операции, как правило, учитываются строго в соответствии с их юридической формой и могут не отражать экономическую сущность операции.

Вторым главным принципом международных стандартов, отличающим их от российской системы учета, является отражение затрат. Международные стандарты предписывают следовать принципу соответствия, согласно которому затраты отражаются в периоде ожидаемого получения дохода независимо от времени их документального оформления, в то время как в российской системе затраты отражаются только на основании определенным образом составленных документов. Необходимость иметь составленную в соответствии с этими правилами документацию зачастую не позволяет российским организациям учесть все операции, относящиеся к определенному периоду. Эта разница приводит к различиям во времени отражения операций в учете.

МСФО отличается от российских положений по бухгалтерскому учету и по ряду положений. Например, по-разному трактуется принцип начисления. Согласно МСФО работает такой метод начисления: доходы признаются, когда они заработаны и реализованы, а расходы — по мере их возникновения. А положения по бухгалтерскому учету признают кассовый метод: доходы учитываются при получении денег, а расходы — когда производится их оплата. По МСФО, финансовая информация должна содержать объективные прогнозы и оценки результатов, быть сравнимой и полной, иметь приоритетность сущности над формой. Отечественный учет до сих пор строится на принципе оценки, основанной на первоначальной стоимости, которая достоверна и документально подтверждена, поэтому и приоритетна. МСФО ориентированы на справедливую стоимость, так как она отражает реальную цену, сложившуюся на данный период.

Некоторые обязательства можно оценить лишь со значительной долей приближения. Предприятия учитывают эти пассивы как резервы. В некоторых странах такие резервы не считаются пассивами из-за узости определения понятия «пассив», которое включает в себя только такие суммы, при определении которых не возникает необходимости прибегать к приближениям. В IAS применяется более широкое определение пассивов. Если резерв создается в отношении существующего обязательства и соблюдаются остальные условия определения, такой резерв рассматривается как пассив, даже если установить его сумму можно лишь приближенно. Примером могут служить резервы на выплаты по действующим гарантиям или резервы на выполнение обязательств по пенсионному обеспечению.

Предпринимательской деятельности присуща высокая степень рисков, которые могут привести к значительным убыткам. Если организация не создает резерва по таким рискам заранее, его финансовое положение может оказаться под угрозой. Во избежание этого западные компании создают различные виды резервов:

• резервы на снижение стоимости активов;

• резервы на покрытие рисков;

• резервы на обязательные расходы.

Суть создания этих резервов заключается в том, чтобы зарезервировать некоторую сумму для покрытия возможных обязательств, если ни сумму, ни дату покрытия таких обязательств невозможно с достаточной степенью точности предсказать. Все они независимо от их характера рассматриваются как расходы, а не способы распределения прибыли, остающейся в распоряжении организации.

К резервам на снижение стоимости активов относятся резервы на возможную порчу и устаревание запасов и на снижение стоимости финансовых вложений или основных средств. Они формируются в том случае, если балансовая стоимость запасов выше предполагаемой цены реализации. Сумма резерва должна покрывать разницу между балансовой стоимостью и предполагаемой ценой реализации.

Образование резервов на покрытие рисков связанно с судебными разбирательствами, выданными гарантиями, неблагоприятными курсовыми разницами и непредвиденными расходами.

Резервы на обязательные расходы создаются для использования налоговых льгот, предоставленных налоговым законодательством отдельных стран.

В российской системе учета применяется более строгий подход к созданию резервов. Согласно Положению по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации и другим нормативным документам число резервов, которые могут создавать организации, ограничено и к ним относятся:

• уставные резервы;

• резервы предстоящих расходов;

• оценочные резервы.

К уставным резервам относятся резервы, предусмотренные законодательством Российской Федерации и соответствующими учредительными документами, в частности уставом юридического лица. Резервы предстоящих расходов формируются для равномерного включения резервированных средств в затраты на производство и расходы на продажи. К числу оценочных резервов, создаваемых для уточнения и реальной оценки балансовых активов организации, относятся резервы: по сомнительным долгам, под обесценение финансовых вложений, под снижение стоимости материальных ценностей.

Если согласно системе учета, соответствующей международным стандартам, главной целью создания резерва является соблюдение принципа консерватизма, то в российской системе учета это концепция явно не определена и общие вопросы создания резервов даже не рассматриваются. В то же время для каждого отдельного резерва определяется конкретная цель.

В частности, раскроем предназначение и содержание резерва по сомнительным долгам. Большинство организаций, ведущих торговлю в кредит, несут определенные потери из-за того, что отдельные клиенты не имеют возможности либо отказываются оплачивать счета. При определении своей кредитной политики организация пытается установить баланс между увеличением товарооборота за счет более выгодных условий кредита и величиной сомнительных долгов. Несмотря на то, что организации стараются оценивать кредитоспособность возможных клиентов, некоторые долги все равно могут оказаться сомнительными (безнадежными).

Основная цель учета, основанного на методе начислений, состоит в том, чтобы добиться учета доходов и расходов за одинаковый период времени. Следовательно, убытки по сомнительным долгам должны быть отражены в учете как внереализационные расходы в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету «Расходы организации» (ПБУ 10/99) за тот же период, за который отражаются соответствующие доходы. Однако в момент отпуска продукции в кредит, организация не знает, какие из клиентов впоследствии не оплатят свои счета. Чтобы соотнести доходы с расходами, в текущем отчетном периоде необходимо приблизительно рассчитать, какая часть дебиторской задолженности окажется сомнительной в будущие отчетные периоды и когда наступит срок ее погашения.

Кроме более полного соответствия доходов и расходов, расчет и отражение в учете сомнительных долгов приводит к более достоверному представлению дебиторской задолженности в балансе. Вместо того чтобы отражать в балансе общую сумму дебиторской задолженности, из нее вычитается предполагаемая сумма сомнительных долгов. В результате в балансе отражается чистая сумма дебиторской задолженности, которая, как предполагается, будет погашена за счет средств, реально поступающих от покупателей.

Таким образом, в соответствии с российской системой учета резервы по сомнительным долгам под конкретную дебиторскую задолженность могут создаваться в конце отчетного периода после инвентаризации расчетов. Безнадежная задолженность сроком более четырех месяцев, по которой не начато погашение, должна списываться в убыток и учитываться на забалансовом счете. Не реальная для взыскания дебиторская задолженность может находиться на балансе организации в течение трех лет и только после этого списываться на финансовые результаты.

В соответствии же с международными стандартами в отношении любой дебиторской задолженности, взыскание которой считается сомнительным, создаются резервы по сомнительным долгам, относимые на счет прибылей и убытков. Для расчета резервов может использоваться единая процентная ставка, применимая ко всей задолженности. Российские правила допускают только строго индивидуальное начисление резервов на каждого дебитора в отдельности на основании проведенной сверки расчетов.

Резерв на возможную порчу и устаревание качества запасов. В определенных ситуациях стоимость отдельных позиций товарно-материальных запасов может уменьшиться в силу непредвиденных обстоятельств. Такое снижение стоимости следует относить на уменьшение дохода и списывать со счетов товарно-материальных ценностей (ТМЦ). В этих случаях организация может создавать резерв на снижение их стоимости из-за порчи и длительного срока хранения в отношении: отдельных позиций; каждой основной категории ТМЦ; всех ТМЦ в целом. Резерв на возможную порчу или устаревание качества запасов, как правило, представляет собой контрактивный счет к строке «Запасы» баланса, хотя в некоторых странах выделяется отдельной строкой в разделе пассива баланса.

В соответствии с п. 25 Положения по бухгалтерскому учету «Учет материально-производственных запасов» (ПБУ 5/01) начиная с 1 января 2002 г. материально-производственные запасы, которые морально устарели, полностью или частично потеряли свое первоначальное качество либо текущая рыночная стоимость или стоимость продажи которых снизилась, отражаются в бухгалтерском балансе на конец отчетного года за вычетом резерва под снижение стоимости материальных ценностей. Этот резерв образуется за счет финансовых результатов организации на величину разницы между текущей рыночной стоимостью и фактической себестоимостью материально-производственных запасов, если последняя выше текущей рыночной стоимости.

Резерв на покрытие возможных убытков. Если у организации имеются достаточные основания полагать, что в обозримом будущем она понесет убытки, поддающиеся обоснованной оценке, то она может создать резерв на покрытие возможных убытков. Примером возможных убытков могут служить убытки по предъявленным страховыми компаниями искам и судебным процессам, находящимся в стадии рассмотрения. Российская система учета пока не предусматривает создания подобного резерва.

Резерв на снижение стоимости финансовых вложений. При консервативной оценке стоимости финансовых вложений согласно системе учета, соответствующей международным стандартам, в отношении отдельных инвестиций можно использовать резерв, если нельзя точно определить их рыночную стоимость. В тех случаях, когда стоимость инвестиций оказывается значительно ниже их балансовой стоимости, необходимо создавать резерв на снижение стоимости финансовых вложений. Этот резерв представляет собой контрактивный счет, корректирующий отраженную в балансе стоимость финансовых вложений.

Согласно российской системе учета финансовые вложения в акции других организаций, котирующиеся на бирже или на специальных аукционах, котировка которых регулярно публикуется, отражаются на конец отчетного года по рыночной стоимости, если последняя ниже балансовой стоимости. Указанная корректировка производится на сумму резерва под обесценение финансовых вложений, созданного у организации за счет финансовых результатов.

Величина создаваемого резерва во многом зависит от обоснованных решений руководства. В некоторых случаях требуется собрать и проанализировать значительные объемы информации. Например, при определении размера резерва сомнительных долгов очень важно иметь классификацию сумм дебиторской задолженности по срокам давности. Кроме того, для образования некоторых резервов иногда необходима внешняя информация. Так, для определения «чистой цены» возможной реализации запасов необходимы текущие и предполагаемые рыночные цены.

Другим примером является резерв под обесценение финансовых вложений. Текущие и фьючерсные рыночные котировки служат основой для определения суммы этого резерва. Организации следует разработать процедуру, посредством которой внешняя информация и данные из различных подразделений внутри нее могли бы в рабочем порядке поступать в бухгалтерию.

Сравнительная оценка состава и содержания отдельных видов резервов в зарубежной практике позволила сделать вывод о том, что резервы компаний, включая акционерные, образуются на основе национального законодательства, устава и решений совета директоров. Их виды и размеры международными стандартами не определяются. Главным правилом является расчет общей суммы резервов, которая равна разности чистых активов компании и ее уставного капитала.

Контрольные вопросы

1.Какими нормативными документами регламентируются основные принципы ведения бухгалтерского учета?

2.Перечислите основные принципы ведения бухгалтерского учета и раскройте их содержание.

3.По каким основным направлениям проводится реформа бухгалтерского учета согласно Программе реформирования бухгалтерского учета в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности?

4.Назовите основные правила ведения бухгалтерского учета.

5.Какими требованиями следует руководствоваться при выборе и применении учетной политики?

6.Как в соответствии с ПБУ 9/99 «Доходы организации» в отчете о прибылях и убытках отражаются доходы организации за отчетный период?

7.Как в соответствии с ПБУ 10/99 «Расходы организации» в отчете о прибылях и убытках отражаются расходы организации за отчетный период?

8.Какие методы могут быть использованы в соответствии с Концепцией бухгалтерского учета в рыночной экономике России для оценки активов, обязательств, доходов и расходов?

9.Каковы значение и роль финансовых резервов в организации бухгалтерского дела?

Дата добавления: 2014-12-29