Временное приостановление амортизации

В отдельных случаях вы должны приостановить амортизацию имущества на определенное время. Это касается ситуаций, когда оно фактически вами не используется в целях извлечения прибыли. К такому имуществу относятся основные средства (п. 3 ст. 256 НК РФ):

- переданные по договорам в безвозмездное пользование;

- переведенные по решению руководства организации на консервацию продолжительностью свыше трех месяцев;

- находящиеся по решению руководства организации на реконструкции и модернизации продолжительностью свыше 12 месяцев;

- зарегистрированные в Российском международном реестре судов на период нахождения их в этом реестре (п. 3 ст. 256 НК РФ). Данная категория ОС включена в перечень с 1 января 2012 г. (п. 10 ст. 3, ч. 2 ст. 12 Федерального закона от 07.11.2011 N 305-ФЗ).

Например, организация "Альфа" приняла решение о консервации производственного оборудования (погрузчиков) с 1 февраля до 1 июля (на пять месяцев). При вводе в эксплуатацию оборудование было включено в четвертую амортизационную группу со сроком полезного использования 66 месяцев. Организация "Альфа" применяет линейный метод начисления амортизации.

С 1 февраля начисление амортизации по оборудованию прекратилось как в налоговом, так и в бухгалтерском учете (п. 23 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденного Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н, п. 3 ст. 256 НК РФ). С 1 июля начисление амортизации нужно возобновить. При этом сумма ежемесячных амортизационных отчислений не изменится, но срок полезного использования погрузчиков должен быть увеличен на время нахождения их на консервации (абз. 5 п. 3 ст. 256 НК РФ). То есть начисление амортизации будет завершено на пять месяцев позднее.

По мнению контролирующих органов, вы должны приостановить начисление амортизации с даты начала реконструкции (модернизации), которая указана в приказе руководителя организации (Письма Минфина России от 08.06.2006 N 03-03-04/2/162, УФНС России по г. Москве от 15.02.2007 N 09-14/014328). Однако на практике приступить к данным действиям организация может и позднее. Поэтому некоторые суды обоснованно полагают, что прекратить амортизировать объект ОС следует с момента фактического начала его реконструкции или модернизации (см., например, Постановление ФАС Уральского округа от 02.04.2007 N Ф09-2077/07-С3).

Примечание

Подробнее о практике арбитражных судов по данному вопросу вы можете узнать в Энциклопедии спорных ситуаций по налогу на прибыль.

Встречаются ситуации, когда организация производит реконструкцию или модернизацию части имущества, которое учтено как единый объект (например, этажа в здании). При этом оставшаяся часть ОС продолжает использоваться в предпринимательской деятельности. По мнению Минфина России, в этом случае начисление амортизации нужно прекратить. Исключение составляют лишь случаи, когда такое основное средство можно разделить на два самостоятельных инвентарных объекта (см. Письма от 16.01.2008 N 03-03-06/1/8, от 02.11.2007 N 03-03-06/1/765).

Однако у контролирующих органов встречается и другая позиция. Так, УФНС России по г. Москве разъяснило, что, если основные средства фактически продолжают использоваться, начисление амортизации можно не приостанавливать. Причем налоговики отмечают, что при использовании в предпринимательской деятельности только части ОС (например, одного этажа здания) амортизация начисляется только на эту часть (Письма УФНС России по г. Москве от 29.09.2009 N 16-15/100988, от 01.04.2008 N 20-12/030776, от 15.02.2007 N 09-14/014328).

СИТУАЦИЯ: Приостанавливается ли начисление амортизации при модернизации или реконструкции основного средства, если работы выполняются в несколько этапов, каждый из которых не превышает 12 месяцев?

На практике встречаются ситуации, когда работы по модернизации (реконструкции) основных средств осуществляются несколькими отдельными этапами, каждый из которых длится менее 12 месяцев. Необходимо ли в таком случае приостанавливать начисление амортизации?

В настоящее время официальных разъяснений контролирующих органов по этому вопросу нет.

По нашему мнению, этапы работ в совокупности следует рассматривать как один процесс модернизации (реконструкции). Если общий срок работ в этом случае превысит 12 месяцев, организации следует приостановить начисление амортизации (п. 3 ст. 256 НК РФ).

Однако некоторые специалисты полагают, что каждый этап работ можно оформить как самостоятельную модернизацию (реконструкцию).

Для этого необходимо, чтобы выполнялись следующие условия:

- наличие приказа о проведении модернизации (реконструкции) на каждый отдельный этап;

- наличие законченных улучшений технических характеристик основных средств по итогам каждого этапа. Это должно отражаться в акте по форме N ОС-3 по завершении каждого этапа;

- при выполнении работ силами подрядчиков целесообразно заключение отдельного договора подряда для каждого этапа;

- наличие временных промежутков (перерывов) между этапами модернизации (реконструкции).

Также дополнительным аргументом в вашу пользу может быть фактическая эксплуатация объекта между этапами модернизации (реконструкции).

Если такие условия соблюдаются и каждый этап не превышает 12 месяцев, то, по мнению некоторых специалистов, в этом случае требование п. 3 ст. 256 НК РФ об исключении модернизируемого основного средства из состава амортизируемого имущества не применяется. Следовательно, в период проведения модернизации налогоплательщик сможет продолжать начислять амортизацию в обычном порядке.

Например, организации "Альфа" необходимо провести перепланировку производственных площадей. Планируемый общий срок работ - 15 месяцев. Организация решила выполнить работы в два этапа.

20 января организация издала приказ о реконструкции первого этажа производственного объекта сроком на 8 месяцев. Для выполнения работ в рамках договора подряда была привлечена организация "Бета". При этом в ходе работ площади второго этажа продолжали эксплуатироваться. 20 сентября того же года работы были завершены и подписан акт по форме N ОС-3.

15 октября организация "Альфа" издала приказ о реконструкции второго этажа сроком на 7 месяцев и привлекла для выполнения работ организацию "Гамма". Поскольку фактически было проведено две реконструкции сроком менее 12 месяцев каждая, организация "Альфа" правомерно продолжала амортизировать основное средство в период проведения работ.

Схожая ситуация рассмотрена в Постановлении ФАС Западно-Сибирского округа от 26.09.2007 N Ф04-6686/2007(38514-А27-41) (оставлено в силе Определением ВАС РФ от 13.02.2008 N 1031/08). В данном споре налогоплательщик более 12 месяцев реконструировал имущественный комплекс, состоящий из нескольких объектов амортизируемого имущества. Налоговая инспекция посчитала, что каждый из объектов основных средств находился на реконструкции сроком более одного года, и исключила из состава расходов суммы амортизационных отчислений. Но судьи пришли к выводу, что входящие в комплекс основные средства могли функционировать самостоятельно и реконструкция каждого объекта проводилась несколькими этапами сроком менее 12 месяцев. Соответственно, в этой части решение инспекции было признано недействительным.

Таким образом, длительную модернизацию (реконструкцию) вы можете разделить на несколько отдельных краткосрочных этапов. Это позволит не приостанавливать начисление амортизации по модернизируемым (реконструируемым) основным средствам. Однако, по нашему мнению, такой подход может вызвать претензии со стороны контролирующих органов. Отстаивать свою позицию вам придется в суде.

Дата добавления: 2014-12-27