Что относится к амортизируемому имуществу

ЧАСТЬ II. СИТУАЦИИ ИЗ ПРАКТИКИ

ГЛАВА 11. АМОРТИЗАЦИЯ ИМУЩЕСТВА

В расходы, связанные с производством и реализацией, включаются суммы начисленной амортизации (пп. 3 п. 2 ст. 253, ст. ст. 256 - 259.3 НК РФ).

Амортизация начисляется на некоторые виды имущества и иные объекты, которые принадлежат организации. В процессе ее начисления стоимость этих объектов постепенно списывается на расходы. И так до полного списания стоимости или выбытия объектов (например, в результате их продажи).

Для начисления амортизации необходимо, чтобы имущество использовалось в деятельности, приносящей доход. Например, если организация планирует безвозмездно передать имущество, амортизация для целей налогообложения прибыли не начисляется (см. Письмо УФНС России по г. Москве от 13.11.2006 N 20-12/99668.1).

Для того чтобы правильно и своевременно начислить амортизацию, вам необходимо:

1) выяснить, относятся ли ваше имущество и иные объекты к амортизируемому имуществу;

2) определить первоначальную стоимость амортизируемого имущества;

3) установить срок его полезного использования;

4) выбрать метод, по которому вы будете начислять амортизацию;

5) определить дату начала и прекращения начисления амортизации.

С самого начала надо сказать, что амортизируемым имуществом может признаваться не только имущество организации, но и результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности (абз. 1 п. 1 ст. 256 НК РФ).

Для того чтобы это имущество и объекты признать амортизируемым имуществом, они должны соответствовать характеристикам, которые приведены в п. 1 ст. 256 НК РФ.

Во-первых, это имущество и объекты должны принадлежать вам на праве собственности (за некоторыми исключениями, которые предусмотрены гл. 25 НК РФ).

Во-вторых, вам нужно их использовать для извлечения дохода.

Так, например, налогоплательщик не вправе амортизировать основное средство до начала его использования в производстве (Письма Минфина России от 22.06.2010 N 03-03-06/1/425, от 05.03.2010 N 03-03-06/1/115).

В-третьих, срок их полезного использования должен превышать 12 месяцев.

Кроме того, первоначальная стоимость имущества должна быть больше 40 000 руб.

Примечание

До 1 января 2011 г. для признания актива амортизируемым имуществом его стоимость должна была превышать 20 000 руб. (п. 1 ст. 256 НК РФ, п. 19 ст. 2, ч. 2 ст. 10 Федерального закона от 27.07.2010 N 229-ФЗ).

А до конца 2007 г. к амортизируемому относилось имущество стоимостью более 10 000 руб. (п. 1 ст. 256 НК РФ в редакции Федерального закона от 29.05.2002 N 57-ФЗ).

Такие правила о минимальной стоимости применяются к имуществу, которое вводится в эксплуатацию с 2008 г. По объектам, которые введены в эксплуатацию ранее, порядок начисления амортизации не менялся (Письма Минфина России от 25.04.2008 N 03-03-06/1/296, от 13.11.2007 N 03-03-06/2/211, УФНС России по г. Москве от 27.06.2008 N 20-12/060988).

А если вы приобрели имущество в 2010 г., но ввели его в эксплуатацию после 1 января 2011 г., во внимание принимается действующий минимальный стоимостный размер, т.е. 40 000 руб. (Письмо Минфина России от 03.11.2007 N 03-03-06/1/767). Отметим, что указанные разъяснения даны в соответствии с законодательством, действовавшим в 2007 и 2008 гг., однако выводы чиновников применимы и сегодня.

В отношении ограничения стоимости нематериальных активов существует спорная ситуация. Причем у контролирующих органов нет единой позиции.

Если амортизируемое имущество вы используете частично и определенное время оно находится в простое, это не мешает вам применять амортизацию. Такие разъяснения дали Минфин России в Письмах от 25.01.2011 N 03-03-06/1/24, от 09.04.2010 N 03-03-06/1/246, от 13.03.2009 N 03-03-06/1/141, от 27.02.2009 N 03-03-06/1/101 и УФНС России по г. Москве в Письме от 20.10.2009 N 16-15/109549. Аналогичную позицию заняли ФАС Московского округа в Постановлении от 21.07.2011 N КА-А41/7587-11, ФАС Западно-Сибирского округа в Постановлении от 13.04.2009 N Ф04-1948/2009(4045-А75-49), Ф04-1948/2009(4043-А75-49), ФАС Уральского округа в Постановлении от 30.09.2009 N Ф09-7348/09-С3. Отметим, что это не касается ситуаций, когда основные средства законсервированы на срок более трех месяцев (п. 3 ст. 256 НК РФ).

Также нужно учитывать случаи, когда имущество фактически не используется, но его наличие необходимо для обеспечения безопасности производственного процесса. По таким объектам организация также вправе начислять амортизацию (см., например, Постановление ФАС Северо-Западного округа от 21.03.2007 N А26-12006/2005-25).

Примечание

О практике арбитражных судов по данному вопросу вы можете узнать в Энциклопедии спорных ситуаций по налогу на прибыль.

Таким образом, если имеющееся у вас имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности отвечают приведенным характеристикам, то они признаются амортизируемым имуществом.

СИТУАЦИЯ: Начисляется ли в налоговом учете амортизация по нематериальным активам стоимостью 40 000 руб. и менее (до 2011 г. - 20 000 руб. и менее)?

Как мы уже говорили, имущество может признаваться амортизируемым, если его первоначальная стоимость составляет более 40 000 руб. (п. 1 ст. 256 НК РФ). Однако из положений Налогового кодекса РФ прямо не следует, распространяется ли это условие на нематериальные активы. С одной стороны, объекты интеллектуальной собственности относятся к амортизируемому имуществу. Однако требование о минимальной первоначальной стоимости установлено только в отношении имущества, а объекты интеллектуальной собственности к имуществу не относятся (п. 2 ст. 38 НК РФ, ст. 128 ГК РФ).

В связи с этим возникает вопрос: следует ли амортизировать НМА, первоначальная стоимость которого не превышает 40 000 руб.?

По мнению контролирующих органов, требования п. 1 ст. 256 НК РФ относятся к нематериальным активам (Письма Минфина России от 31.10.2011 N 03-03-06/1/704, от 29.09.2011 N 03-03-06/1/601, от 27.09.2011 N 03-03-06/1/595, от 25.05.2009 N 03-03-06/2/105 (п. 2), ФНС России от 24.11.2011 N ЕД-4-3/19695@ (доведено до нижестоящих налоговых органов и налогоплательщиков)). Поэтому затраты на приобретение объектов интеллектуальной собственности стоимостью 40 000 руб. и менее организация вправе списать единовременно в составе материальных расходов на основании пп. 3 п. 1 ст. 254 НК РФ (Письма Минфина России от 09.09.2011 N 03-03-10/86, от 09.12.2010 N 03-03-06/1/765, от 27.02.2009 N 03-03-06/1/99, ФНС России от 01.11.2011 N ЕД-4-3/18192 (п. 1)) <1>.

--------------------------------

<1> Ряд приведенных по тексту разъяснений контролирующих органов изданы на основании норм, действовавших до 2011 г., когда первоначальная стоимость имущества для целей признания его амортизируемым должна была составлять более 20 000 руб. (п. 1 ст. 256 НК РФ, ч. 2 ст. 10 Закона N 229-ФЗ). Тем не менее полагаем, что выводы чиновников применимы и в настоящее время.

Примечание

Однако ранее налоговые органы полагали, что условие о минимальной величине первоначальной стоимости применимо только в отношении имущества организации. А объекты интеллектуальной собственности не относятся к имуществу в целях налогообложения (п. 2 ст. 38 НК РФ, ст. 128 ГК РФ). Следовательно, нематериальный актив следует амортизировать, даже если его стоимость составляет 40 000 руб. или меньше (Письма ФНС России от 25.02.2011 N КЕ-4-3/3006, от 27.02.2006 N 04-2-05/2, УФНС России по г. Москве от 27.03.2009 N 16-15/028269 <1>).

К сожалению, сложившейся арбитражной практики по данному вопросу в настоящее время нет.

В то же время полагаем, что учитывать в составе материальных расходов затраты на приобретение исключительных прав на результаты интеллектуальной деятельности не вполне корректно. В связи с этим, по нашему мнению, основанием для учета таких расходов будет пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ, а не пп. 3 п. 1 ст. 254 НК РФ.

Однако, учитывая мнение налоговых органов, единовременное списание расходов на приобретение НМА стоимостью 40 000 руб. и менее может вызвать претензии при проверке. Поэтому рекомендуем предварительно уточнить позицию вашей территориальной инспекции по данному вопросу.

СИТУАЦИЯ: Как в 2011 г. учитывались расходы на приобретение нематериальных активов - исключительных прав на программы для ЭВМ стоимостью от 20 000 до 40 000 руб.

Отметим, что с 1 января 2012 г. организации могут учитывать в расходах затраты на приобретение исключительных прав на программы для ЭВМ стоимостью менее стоимости амортизируемого имущества, определенной п. 1 ст. 256 НК РФ (пп. 26 п. 1 ст. 264 НК РФ, пп. "а" п. 4 ст. 2, ч. 1 ст. 4 Федерального закона от 07.06.2011 N 132-ФЗ).

До 2012 г. Налоговый кодекс РФ не содержал таких положений. Поэтому в 2011 г. возникала проблема с учетом расходов на приобретение исключительных прав на программы для ЭВМ стоимостью свыше 20 000 руб., но не более 40 000 руб.

Так, до 1 января 2012 г. затраты на приобретение исключительных прав на программы для ЭВМ стоимостью менее 20 000 руб. (до 1 января 2009 г. - менее 10 000 руб.) можно было единовременно учитывать в составе прочих расходов, связанных с производством или реализацией (пп. 26 п. 1 ст. 264 НК РФ).

При этом исключительные права на программы для ЭВМ, которые оплачиваются единовременно, относились к амортизируемому имуществу - нематериальным активам (п. 1, пп. 8 п. 2 ст. 256, пп. 2 п. 3 ст. 257 НК РФ). В свою очередь, к амортизируемому имуществу относились активы стоимостью свыше 40 000 руб. (п. 1 ст. 256 НК РФ).

Поэтому возникает вопрос: требовалось ли амортизировать исключительные права на программу для ЭВМ стоимостью от 20 000 до 40 000 руб.?

К сожалению, официальных разъяснений в настоящее время нет. На наш взгляд, подобные затраты можно было единовременно отнести в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией, на основании пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ. Ведь согласно п. 7 ст. 3 НК РФ все неустранимые сомнения, противоречия и неясности налогового законодательства толкуются в пользу налогоплательщика.

Однако такой подход, скорее всего, одобрения у налоговых органов не найдет. Это подтверждают Письма Минфина России от 01.07.2008 N 03-03-06/1/379, от 13.02.2008 N 03-03-06/1/91, от 13.11.2007 N 03-03-06/2/211. В них рассмотрена аналогичная по сути ситуация, сложившаяся в 2008 г., когда амортизируемым признавалось имущество стоимостью свыше 20 000 руб. (п. 1 ст. 256 НК РФ). При этом на основании пп. 26 п. 1 ст. 264 НК РФ учитывались затраты на приобретение исключительных прав на программы для ЭВМ стоимостью до 10 000 руб.

В приведенных Письмах чиновники указали на необходимость амортизации таких активов. Логика чиновников заключалась в следующем: нематериальными активами признавались объекты дороже 20 000 руб., однако затраты на приобретение исключительных прав на программу для ЭВМ свыше 10 000 руб. нельзя было учитывать в прочих расходах. А поэтому, по мнению финансового ведомства, данные затраты необходимо было списывать через амортизацию.

В связи с этим налоговые органы, вероятно, будут требовать амортизировать исключительные права на программы для ЭВМ стоимостью от 20 000 до 40 000 руб.

Дата добавления: 2014-12-27