ЗМ 2. Характеристика процесу розслідування фінансових злочинів

Закони України: 3,4,8,15.

Модуль 2 = 1 заліковий кредит

Тема 4. Типові сліди вчинення фінансових злочинів, ухилень від сплати податків, зборів, інших обов'язкових платежів. Аналітична діяльність у механізмі виявлення ухилень від сплати податків

Здобуття слідів фінансових злочинів та визнання їх доказами

При розслідуванні злочинів виявлення і дослідження слідів завжди займали центральне місце, оскільки останні були і є основним джерелом доказової інформації. Розкриття злочину, успіх розслідування багато в чому залежать від того, наскільки повно вдалося виявити, закріпити, досліджувати й ефективно використовувати сліди, що відображають різні обставини вчиненого злочину.

У вир злочинної події часто втягують багато людей (особа або обличчя, що роблять злочин, потерпілі, свідки-очевидці, інші свідки), що вільною або мимовільною участю в події, що відбувається вносять різні зміни в матеріальну обстановку місця події, залишаючи в ній, а також на різних об'єктах і особах різноманітні сліди (рук, ніг, одягу, знарядь і кошт, використаних при здійсненні злочинного зазіхання, захисту від нього, при затримці злочинця і т.п.).(1) При здійсненні злочину змінюється положення об'єктів матеріальної обстановки, їхнє взаємне розташування, викрадаються речі, цінності, документи. На місці події можуть з'явитися якісь інші предмети. Усі ці зміни є своєрідними слідами вчиненого злочину.

Криміналістичне дослідження слідів дозволяє встановити конкретний об'єкт, що залишив слід (наприклад, ідентифікувати людину слідами його рук, губ і т.п.) або віднести його до визначеного класу, виду (наприклад, визначити, яке використовувалося знаряддя злому, вид, модель автомобіля, що сховався з місця дорожньої події). За допомогою слідів можна встановити анатомо-фізіологічні, функціонально-динамічні особливості особи (його стать, вік, професійні навички й ін.). При цьому можуть бути вирішені і не ідентифікаційні, діагностичні задачі. Наприклад, слідами можна визначити час, протягом якого відбувалася розслідувана подія, кількість причетних до нього осіб, спосіб злому перешкоди (зовні або зсередини), напрямок руху транспорту і т.п.

Будучи джерелом інформації про подію, що відбулася, сліди дозволяють розібратися в його суті, встановити досить точно окремі обставини, ступінь провини і відповідальності кожної причетної до неї особи

Роль судово-бухгалтерсткої експертизи документальних слідів. Аналіз документів (як основного носія інформації)

Студенти повинні розуміти, що предметом цієї експертизи є операції бухгалтерського обліку, і фінансово-господарська діяльність підприємства. Судово-бухгалтерська експертиза дозволяє з'ясувати і встановити наступне:

1. Чи правильно відображені фінансово-господарські операції в бухгалтерських документах;

2. В відношенні до яких операцій допущено перекручення відомостей;

3. В результаті яких порушень сталося заниження сум податку, що підлягає сплаті в бюджет;

4. Які суми податку не були в результаті перекручувань в бюджет;

5. Чи підтверджуються висновки акту документальної перевірки;

6. Хто відповідальний за порядок ведення обліку і звітності.

Цілі судово-бухгалтерської експертизи:

1. Усунення протиріч між матеріалами документальної перевірки і матеріалами кримінальної справи;

2. Усунення протиріч між результатами первинної і повторної документальної перевірки;

3. Підтвердження розміру матеріальних збитків, що встановлені матеріалами документальної перевірки;

4. Встановлення фактів порушення податкового законодавства, які призвели до заниження або приховування об'єктів оподаткування і в цілому податків, зборів і інших платежів до бюджету;

5. Встановлення правильності оформлення фінансово- господарських операцій, рух грошових коштів і його відповідність встановленим вимогам, ведення бухгалтерського обліку та звітності у відповідності до діючих вимог

6. Перевірка правильності методів, які використовуються в дослідженні при проведенні документальних перевірок і відповідності їм отриманих висновків;

7. Встановлення кола осіб, які відповідальні за повноту і правильність нарахування та сплату податків до бюджету і які допустили вказані порушення.

Вищезазначена модель є оптимальною, але, на жаль, не завжди реалізується при розслідуванні податкових злочинів.

Справа в тому, що практично при скоєнні цих злочинів бухгалтерський облік, як правило, або відсутній повністю, або відображає фінансово-господарську діяльність не в повному обсязі.

І те, і інше здійснюється платником податку як засіб скоєння податкового злочину і як спосіб його приховування.

Подібне становище з бухгалтерським обліком складає серйозні, а іноді й непереборні перешкоди для здійснення судово-бухгалтерської експертизи так як в компетенцію експерта не входить відтворення обліку.

Разом з тим, навіть в цих умовах було б невірно повністю відмовитися від проведення судово-бухгалтерських експертиз. Цілий ряд обставин, що відносяться в кінцевому результаті до предмету доказування, до його елементу, що стосується події злочину, можуть бути встановлені в рамках судово-бухгалтерських експертиз.

Для цього на вирішення експертизи можуть бути поставлені наступні питання:

1. Який стан бухгалтерського обліку в організацій (на підприємстві);

2. Які порушення порядку ведення бухгалтерського обліку мали місце;

3. Чи відповідають записи в документах бухгалтерського обліку про виробничі витрати даним первинної документації;

4. З якими господарськими операціями пов'язані допущені в обліку перекручення;

5. Чи відповідають дані, відображені у фінансовій звітності організації за певний період, даним бухгалтерського обліку;

6. Чи повністю оприбутковані матеріальні цінності;

7. До якого періоду відносяться виявлені розходження в облікових даних про прибуток (витрати) матеріальних цінностей;

8. Хто відповідальний за порядок ведення бухгалтерського обліку і звітності.

Оформлення результатів аналітичної роботи та способи їх ралізації

Узагальнення та оформлення результатів аналізу - кінцевий етап аналітичної роботи. На цьому етапі відбувається процес синтезу результатів господарської діяльності залежно від факторів, які на неї впливають, крім того, визначається "ціна" досягнення цих результатів. Що більше таких факторів, то складніше підготувати якісь практичні висновки. У цьому разі необхідно зосередити увагу на групуванні факторів за певними ознаками і вибрати головні.

Щоб очікувані наслідки аналізу забезпечували реальні практичні потреби, обумовлювали пошук і застосування цивілізованих шляхів сталого й ефективного господарювання, аналітикові необхідно знати загальні методологічні принципи аналізу, найважливішими з яких є визнання: взаємозв'язку, взаємозумовленості всіх явищ та процесів, їхнього розвитку; взаємодії кількісних факторів; єдності цілого й частки, тобто єдності одиничних явищ і процесу в цілому; єдності динаміки явищ, що аналізуються, і їх статистичного стану в окремі моменти часу.

Систематизовані та оброблені результати аналізу можуть оформлятися як безтекстовим способом - у вигляді таблиць, схем, діаграм, графіків, номограм, так і описовим - у вигляді текстів довідок, актів перевірок, аналітичних та доповідних записок, пояснювальних записок до звітів, у яких послідовно й логічно викладено результати аналізу згідно з передбаченим планом аналітичної роботи. Працівниками зовнішніх установ наслідки аналізу оформляються, як правило, у вигляді висновків.
Зміст аналітичних довідок і висновків має бути конкретним, слід зосереджувати увагу на відображенні недоліків або вагомих позитивних моментів, виявленні резервів і способів їх реалізації.

Пояснювальна записка має включати перелік заходів щодо реалізації виявлених резервів, визначати терміни та конкретних виконавців, обумовлювати види та кількість ресурсів, які потрібні для усунення недоліків, містити висновки з результатів господарської діяльності і пропозиції щодо її поліпшення з урахуванням загального рівня розвитку підприємства, умов господарювання, імовірних змін у діяльності суб'єкта господарювання тощо. Треба завжди пам'ятати, що за умов ринкової економіки ефективність господарювання в кінцевому підсумку визначається оптимізацією витрат на виготовлення одиниці продукції.

За наслідками аналізу складається наказ за підписом керівника підприємства. Він є обов'язковим для всіх працівників підприємства, і за його виконанням встановлюється дійовий і повсякденний контроль, що, певною мірою, забезпечить ефективне функціонування господарюючих суб'єктів.

Найбільш характерні ознаки слідів фінансових злочинів. Види слідів фінансового злочину. Найбільш характерні напрямки аналітичної діяльності щодо викриття податкових правопорушень

Слідами злочину є зміни, які причинно пов'язані із подією суспільно-небезпечного діяння. Вчинення будь-якого злочину вносить певні зміни у навколишнє середовище, предмети тощо. Неможливо вчинити злочин не залишивши ніяких слідів. За допомогою слідів можливо відтворити "картину" події злочину та поведінку окремих її учасників. Інформація про сліди злочину дозволяє змоделювати ситуацію, висунути версії, спланувати хід проведення розслідування злочинів тощо.

Ухилення від сплати податків (ст. 212 КК України) є матеріальним складом злочину. Це означає, що наявність злочину законодавець обов'язково пов'язує із настанням певних злочинних наслідків. Відповідно до диспозиції ст. 212 КК України такими наслідками є фактичне ненадходження платежів до бюджету держави, державних цільових фондів.

Одним із напрямів при розгляді економічних злочинів, як зазначалось раніше, є особливості механізму слідоутворення та змісту слідів (інформації). Сліди відображають особливості механізму вчинення злочину, і тому належне вивчення та оцінка слідової картини дозволяє "створити основу для розпізнання в початкових даних у справі того чи іншого характерного способу вчинення злочину лише за окремими ознаками"'. Зазначене вище свідчить про взаємозалежність слідів злочину та способу його вчинення, а також інших структурних елементів криміналістичної характеристики злочинів, зокрема суб'єкта злочину.

Найбільш характерні сліди ухилень від сплати податків, які використовуються у кримінальному судочинстві, містяться у різноманітних документах. Це пояснюється тим, що характер і зміст діяльності суб'єктів підприємництва знаходять своє відображення у документах бухгалтерського обліку та звітності. Кожна дія, яка пов'язана з виготовленням продукції (товару), його реалізацією, перевезенням, збереженням, знаходить висвітлення у відповідних документах: 1) первинних документах (накладна, товарно-транспортна накладна, акт приймання-здачі, наряд на виконання робіт, рахунок-фактура, платіжне доручення тощо); 2) документах бухгалтерського оформлення (відомості аналітичного і синтетичного обліку за окремими рахунками бухгалтерського обліку); 3) бухгалтерській звітності; 4) податковій звітності (декларації з податку на прибуток підприємства, декларації з ПДВ, розрахунки комунального податку тощо). Кожний із зазначених документів, за певних обставин, може містити сліди злочинів і бути джерелом доказів у кримінальній справі: 1) реєстраційні документи (як державної реєстрації суб'єкта підприємництва, так і податкового обліку); 2) документи, що дозволяють здійснення певних видів підприємницької діяльності (реалізацію алкогольних напоїв, тютюнових виробів тощо); 3) ділове листування; 4) чорнові записи.

Документи, які використовуються у господарській діяльності, характеризуються такими ознаками:

1) вони мають встановлену юридичну форму;

2) за формою носія інформації можуть бути паперовими, електронними та пластиковими;

3) складаються з метою підтвердження виконання певних операцій та контролю за їх виконанням, управління господарським процесом;

4) виготовляються (складаються) уповноваженими особами. Рух документів в організації (підприємстві, установі) з моменту їх створення чи отримання і до завершення виконання певних фінансово-господарських операцій чи відправлення за межі підприємства є документообігом. Документообіг в організації здійснюється у вигляді певних потоків документів між різними особами, які:

1) аналізують та перевіряють інформацію чи приймають відповідні рішення (керівники підприємства чи окремих струк­турних підрозділів, аналітики, відповідні спеціалісти);

2) проводять технічну обробку документів (технічні праців­ники, секретар, канцелярія, архів тощо).

Необхідна для процесу розслідування злочину інформація може міститися: 1) у матеріалі, із якого виготовлений документ; 2) у тексті, відображеному в документі; 3) у матеріальних слідах, які знайшли відображення у документі. Основним критерієм добору документів у ході розслідування злочинів є те, що отримана інформація (дані) має спрямування на встановлення фактів, обставин вчинення злочинів.

За своїм змістом з метою кримінального судочинства документи можуть: 1) мати важливе доказове значення; 2) не мати прямого відношення до вчинення злочину, але за своїм змістом бути ланкою, яка розкриває технологічний процес виготовлення продукції, реалізацію товару тощо; 3) бути незначними із правової точки зору, але містити орієнтуючу інформацію, яка може бути підставою для висунення версій і в цілому для організації процесу розслідування злочинів.

Ознаки злочину із різним ступенем повноти можуть характеризувати подію суспільно-небезпечного діяння. Пропонується розглянути окремі ознаки, які мають значення для виявлення та розслідування ухилень від сплати податків. Такі ознаки можуть вказувати на подію злочину, осіб, що вчинили злочин, місце, спосіб, обстановку вчинення злочину та інші обставини, які використовуються з метою ефективного виявлення та роз­слідування злочинів.

Студентам необхідно засвоїти, що існують окремі ознаки, які характеризують ухилення від сплати податків, зборів, інших обов'язкових платежів.

1. Завищення витрат:

2. Порушення порядку документального оформлення виконання фінансово-господарських операцій (повна відсутність документів обліку; суттєві недоліки при їх складанні; підробка первинних документів).

3. Порушення правил оформлення і подання бухгалтерської та податкової звітності (перекручування даних бухгалтерської та податкової звітності; недотримання термінів подання звітності, неподання звітності).

4. Порушення порядку реалізації майна суб'єкта підприємництва, яке знаходиться у податковій заставі (за наявності податкового боргу — реалізація активів платника податків без погодження із територіальними підрозділами державної податкової інспекції).

5. Заниження обсягів реалізованої продукції (виконаних робіт, наданих послуг) тощо.

Ухилення від сплати податків може бути охарактеризовано також наявністю інших слідів. їх зміст повинен розглядатися з урахуванням інших структурних елементів криміналістичної характеристики — способу злочину, суб'єкта вчинення злочину тощо.

Оцінка доказів сліду фінансового злочину та його кваліфікація

Студенти повинні розуміти, що доказами, що використовуються органами державного, комунального і непублічного управління для встановлення істинності виниклої ситуації, варто вважати будь-які фактичні дані, що є засобом встановлення у визначеному законом порядку всіх необхідних обставин справи, що вимагає застосування норми права.

Фактичні дані - це об'єктивна, достовірна інформація про факти, що входять до предмета доказування. Самі ці фактичні дані не входять до предмету доказування. До поняття доказу, крім фактичних даних, входить також поняття джерела таких фактичних даних, як форми їх існування. Джерело фактичних даних - це таке джерело інформації, з якого може започаткуватись доказова інформація (фактичні дані). Однак джерело не завжди здатне переносити інформацію через нетривалість свого існування. Тому формою змісту доказів (фактичних даних) є процесуальні носії. Ними є об'єкти, які є засобом фіксації, зберігання та переносу доказової інформації в просторі і часі, й одночасно виступати джерелом доказової інформації для суб'єктів процесу.

Фактичні дані одержують статус доказів тільки, якщо вони були виявлені та зафіксовані належним чином. Належність діяльності по доказуванню фактичних даних до пристосування фактичних даних до використання в доказуванні означає те, що вона забезпечує достовірність одержаних фактичних даних і можливість їх перевірки на предмет встановлення законності їх одержання.

Для встановлення допустимості та достовірності доказів провадиться їх перевірка. У ході такої перевірки виявляють додаткові докази. Останні встановлюють докази, які перевірялися. Тому всі докази по справі формують ланцюг доказів, що встановлюють, та доказів, що встановлюються. Крім того, основні докази (що встановлюються) теж взаємопов'язані між собою: встановлення одного з них означає опосередковане підтвердження пов'язаного із ним іншого основного доказу.

Умови надання фактичним даним статусу доказу такі: 1) вони повинні мати відношення до предмета доказування. Тобто вони повинні стосуватись справи. 2) належні фактичні дані повинні бути одержані і закріплені в передбаченому законом порядку. Елементами цього порядку є: уповноважена на одержання доказу посадова особа (орган); незабороненість джерела; процесуальна форма одержання; спосіб закріплення і підтвердження: можливості перевірки достовірності фактичних даних.

Функція доказів полягає в тому, що вони забезпечують безпомилковість, незаперечність та повноту інформації. Через це до доказу висувається вимога достовірності. Так, при захисті національного товаровиробника від імпорту в Україну інформація, подана стороною, враховується за умови, що вона підкріплюється доказами, які обґрунтовують її незаперечність. Крім того, докази мають забезпечувати безпомилковість і повноту інформації. Вади інформації та її наслідки врегульовано в антидемпінговому розслідуванні. Якщо у процесі адміністративного розслідування лідируючий суб'єкт визначає, що зацікавлена сторона подала недостовірну або помилкову інформацію, то він: 1) не бере до уваги зазначену інформацію; 2) інформує зацікавлені сторони про наслідки ухилення від співпраці з лідируючим суб'єктом.

Якщо ж інформація, подана заінтересованою стороною, неповна, вона береться лідируючим суб'єктом до уваги за умов, що: 1) її неповнота не ускладнює можливості лідируючому суб'єкту зробити точні висновки; 2) ця інформація була подана такому суб'єкту у відповідні строки; 3) ця інформація придатна до перевірки; 4) зацікавлена сторона, яка подала інформацію, діє добросовісно в міру своїх можливостей.

У разі, якщо фактичні дані не беруться до уваги лідируючим суб'єктом, сторона, яка їх подала, має можливість подати додаткові коментарі. Якщо ці коментарі вважаються недостатніми, причини відхилення зазначених фактичних даних передаються відповідній зацікавленій особі.

Особливу увагу при правозастосуванні слід звертати на достовірність інформації, яка фіксується технічними засобами. Для твердження про достовірність даних використовують похибку показів технічних приладів. Під час вирішення питання про притягнення водія до відповідальності за перевищення встановленої швидкості руху треба враховувати сумарну похибку показань вимірювань швидкості та спідометрів. У цьому разі заходи адміністративного впливу доцільно застосувати у тих випадках, коли показання швидкості вимірювального приладу перевищують величину дозволеної швидкості руху на 10 км/год, та більше. Особливій правовій регламентації піддається фіксація фактичних даних технічними засобами. Якщо колір реагенту змінився з жовтого на зелений, то пробу(доказ) на вміст пари алкоголю в повітрі, що видихається, вважають позитивною. Позитивна проба є підтвердженням факту вживання алкогольного напою, а протокол огляду особи на стан сп'яніння - приводом для притягнення до відповідальності.

Є процесуальні способи забезпечення достовірності. Докази, що надаються органу розслідування одним учасником, направляються ним усім іншим учасникам. У разі, якщо ці докази не направлялися учасникам або їх неможливо перевірити, то вони не враховуються в ході розслідування. Крім того, якщо учасник необґрунтоване обмежує доступ до фактичних даних по справі, такі дані лідируючим суб'єктом не вважаються доказом, крім випадку, коли ця інформація підтверджується іншими доказами.

Найбільш ефективні методи оперативно-аналітичної роботи. Суть аналітичної діяльності та її роль у викритті фінансових злочинів

Студенти повинні розуміти, що аналіз діяльності підрозділів податкової міліції свідчить про те, що суб'єкти підприємництва все частіше використовують різноманітні способи приховування об'єктів оподаткування та ухилення від сплати податків. Дійсні обсяги підприємницької діяльності дуже часто не знаходять відображення у відповід­них документах бухгалтерського обліку та податкової звітності. Існуючі методики проведення перевірок діяльності платників податків на підставі звітних даних і практика виявлення право­порушень у сфері оподаткування не завжди дозволяють повною мірою цими засобами встановити факти ухилень від сплати податків. Така ситуація потребує використання інших методів у ході організації пошукового процесу інформації про факти ухилення від сплати податків, зокрема використовувати можливості аналізу даних (інформації), які безпосередньо не відображають зміст фінансово-господарської діяльності суб'єкта під­приємництва.

Встановлення фактів заниження сум податкових зобов'язань платників податків можливе шляхом аналізу даних про витрати суб'єктів підприємництва, приріст її активів, кількість осіб, які перебувають у відносинах найму, а також оцінки інших елементів податкових баз, які приймаються для розрахунку податкового зобов'язання щодо конкретного податку, збору (обов'язкового платежу) відповідно до чинного законодавства.

Аналітична діяльність співробітників правоохоронних, контролюючих органів сприяє ефективному відбору суб'єкта господарювання для подальшої контрольно-перевірочної роботи, проведенню заходів щодо фіксації (документування) обсягів підприємницької діяльності і використанню отриманих матеріалів у ході документальної перевірки, дослідної перевірки, досудового слідства.

У ході аналітичної роботи щодо встановлення фактів податкових правопорушень співробітниками податкової міліції можуть бути використані різні методи аналізу змісту фінансово-господарської діяльності суб'єктів підприємництва: 1) метод економічного аналізу; 2) метод розрахунку грошових надходжень; 3) метод контролю витрат та доходів суб'єктів підприємницької діяльності; 4) метод аналізу інформації; 5) метод товарних потоків; 6) метод м'якого моделювання; 7) експертний метод; 8) структурний метод та інші.

Про приховування фактичних обсягів виробництва продукції можуть свідчити: 1) дані, отримані від постачальників, про відвантаження пляшок (пробок) для розливу алкогольних напоїв; 2) комплектуючих для виготовлення автомобілів; 3) кількість отриманих акцизних марок; 4) видані векселі тощо.

Метод розрахунку грошових надходжень базується на аналізі руху грошових коштів на поточних рахунках та в касі суб'єкта підприємництва.

Метод контролю витрат та доходів суб'єктів підприємництва є найбільш інформативним засобом про зміст та характер діяльності платників податків.

Найбільш ефективним засобом для виявлення обставин вчинення злочину та його слідів є реконструкція отриманих доходів.

Одним із напрямів аналітичної роботи податкової міліції є також порівняння результатів виробництва суб'єктів підпри­ємництва, які займаються аналогічною діяльністю.

Перелік питань на семінарського заняття:

1. Здобуття слідів фінансових злочинів та визнання їх доказами.

2. Види слідів фінансового злочину.

3. Роль судово-бухгалтерсткої експертизи документальних слідів.

4. Найбільш характерні напрямки аналітичної діяльності щодо викриття податкових правопорушень.

5. Оформлення результатів аналітичної роботи та способи їх ралізації.

Перелік питань на індивідуальну роботу:

1. Аналіз документів (як основного носія інформації).

2. Найбільш характерні ознаки слідів фінансових злочинів.

3. Суть аналітичної діяльності та її роль у викритті фінансових злочинів.

Перелік питань до самостійної роботи:

1. Найбільш характерні ознаки слідів фінансових злочинів.

2. Оцінка доказів сліду фінансового злочину та його кваліфікація.

3. Найбільш ефективні методи оперативно-аналітичної роботи.

4. Непряі методи доказування заниження бази оподаткування.

Рекомендована література:

1. Основна: 1,3,5,7,9,10,11.

2. Додаткова: 8.

Дата добавления: 2015-05-26