Исключения из правила

ПРОВЕРЯЕМОГО ПЕРИОДА ПРИ ВЫЕЗДНОЙ ПРОВЕРКЕ.

ОБЩЕЕ ОГРАНИЧЕНИЕ

ВЫЕЗДНАЯ ПРОВЕРКА

В ходе выездной проверки может быть проверен не любой период деятельности налогоплательщика. Налоговый кодекс РФ устанавливает целый ряд ограничений по проверяемому периоду, которые налоговики должны учитывать при назначении и проведении выездных проверок.

Это способствует стабильности и определенности экономических отношений. Ведь налогоплательщик получает определенные гарантии от возможных злоупотреблений правами в ходе выездных проверок. Данный факт подчеркивается и в судебной практике (Постановление ФАС Дальневосточного округа от 23.09.2009 N Ф03-4818/2009).

О том, какие ограничения содержит действующее законодательство и каковы последствия их нарушений, пойдет речь в настоящей главе.

Проверяемый период выездной проверки ограничен тремя годами, предшествующими году, в котором вынесено решение о проведении проверки (абз. 2 п. 4 ст. 89 НК РФ).

Таким образом, в проверяемый период могут быть включены три полных календарных года (с 1 января по 31 декабря), которые непосредственно предшествуют текущему году, даже если решение о проведении проверки вынесено в декабре (Постановления ФАС Поволжского округа от 20.08.2009 N А55-9816/2008, от 03.07.2009 N А57-8348/2008, ФАС Восточно-Сибирского округа от 05.05.2009 N А33-10180/07-Ф02-1850/09, ФАС Уральского округа от 21.04.2009 N Ф09-1805/09-С3, Девятого арбитражного апелляционного суда от 22.07.2009 N 09АП-12109/2009-АК (оставлено в силе Постановлением ФАС Московского округа от 26.10.2009 N КА-А40/11208-09)).

Важно учитывать, что ограничение периода проверки трехгодичным сроком не касается текущего года деятельности налогоплательщика. Иными словами, год, в котором вынесено решение о проведении выездной проверки, также может быть проверен вплоть до даты принятия такого решения.

На это прямо указано в абз. 2 п. 27 Постановления Пленума ВАС РФ от 28.02.2001 N 5. Отметим, что данное Постановление вынесено в отношении ч. 1 ст. 87 НК РФ в старой редакции. Эта часть устанавливала правило, аналогичное действующей норме абз. 2 п. 4 ст. 89 НК РФ. В связи с этим полагаем, что данные разъяснения Пленума ВАС РФ актуальны и сегодня.

Об этом говорит и судебная практика (Постановления ФАС Восточно-Сибирского округа от 29.01.2009 N А19-3295/08-50-Ф02-7091/08, ФАС Московского округа от 15.04.2009 N КА-А40/3000-09-П, ФАС Северо-Западного округа от 02.12.2008 N А52-5071/2007).

Примечание

Дополнительно о судебной практике по этому вопросу вы можете узнать в Энциклопедии спорных ситуаций по части первой Налогового кодекса РФ.

Например, ИФНС России N 55 по г. Москве 20 декабря 2010 г. вынесла решение о проведении выездной проверки организации "Альфа".

Проверке могут быть подвергнуты 2007, 2008 и 2009 гг., а также часть 2010 г. В проверяемый период может попасть деятельность организации "Альфа" начиная с 1 января 2007 г. и вплоть до даты вынесения решения о проведении выездной проверки.

Отметим, что предусмотренный Налоговым кодексом РФ общий трехгодичный период не означает, что налоговики в обязательном порядке проверяют именно три года деятельности налогоплательщика и соответствующую часть текущего года. Они могут выбрать любой временной отрезок, попадающий на этот период: год, полтора, два года и т.д.

Важно, что выбрать проверяемые периоды для выездной проверки налоговики должны до назначения проверки. И отступать от них они не вправе.

Примечание

Подробнее о том, каким образом налоговики выбирают проверяемый период для выездной проверки и где он фиксируется, вы можете узнать в разд. 12.2 "Выбор периодов для выездной проверки".

О последствиях нарушения выбранного проверяемого периода см. разд. 12.4.2 "Нарушение правила о проверке в пределах периода, обозначенного в решении о проведении выездной проверки".

Из общего правила об ограничении проверки тремя годами, предшествующими году проверки, существуют исключения. Оно не применяется в следующих случаях.

1. При повторной выездной проверке в случае представления налогоплательщиком уточненной налоговой декларации, в которой указана сумма налога в размере, меньшем ранее заявленного.

Проверяемым периодом такой проверки будет являться период, за который представлена уточненная декларация (пп. 2 п. 10 ст. 89 НК РФ, см. также Письма Минфина России от 21.12.2009 N 03-02-07/2-209, ФНС России от 22.01.2010 N ШТ-17-2/12@, Постановление ФАС Московского округа от 23.12.2009 N КА-А40/13012-09-2).

Предположим, что в отношении организации "Альфа" из нашего примера ИФНС России N 55 по г. Москве провела выездную проверку по НДС и налогу на прибыль за период с 1 января 2007 г. по 30 сентября 2010 г.

Через некоторое время организация "Альфа" представила уточненную декларацию по НДС за IV квартал 2009 г., в которой сумма НДС к уплате заявлена в меньшем размере, чем в первоначальной декларации.

Инспекция вправе назначить повторную выездную проверку по НДС за IV квартал 2009 г.

Обратите внимание!

Федеральный закон от 27.07.2010 N 229-ФЗ вносит изменения в п. 4 ст. 89 НК РФ (п. 34 ст. 1 Закона N 229-ФЗ). В соответствии с поправками налоговые органы вправе провести выездную проверку (в том числе повторную) налогового периода, за который налогоплательщик представил уточненную декларацию. Такой проверкой может быть охвачен даже период, выходящий за пределы трех календарных лет, предшествующих году вынесения решения о проведении проверки.

Данный вывод распространяется на выездные проверки, проводимые при подаче любой уточненной декларации, вне зависимости от того, уменьшается или увеличивается в ней сумма ранее заявленного налога.

Указанные изменения вступают в силу по истечении одного месяца со дня официального опубликования Федерального закона от 27.07.2010 N 229-ФЗ (текст Закона опубликован в "Российской газете" 2 августа 2010 г.).

2. При выездной проверке налогоплательщика, который применяет спецрежим при выполнении соглашения о разделе продукции.

Такой проверкой может быть охвачен любой период в течение срока действия соглашения начиная с года его вступления в силу (п. 1 ст. 346.42 НК РФ).

3. При проведении выездной проверки резидента, исключенного из реестра резидентов ОЭЗ в Калининградской области, в части налога на прибыль и налога на имущество организаций при условии, что решение о назначении такой проверки вынесено не позднее трех месяцев с момента уплаты резидентом соответствующего налога (п. 16.1 ст. 89, абз. 5 п. 10 ст. 288.1, абз. 5 п. 7 ст. 385.1 НК РФ).

Дата добавления: 2015-06-30