Тема 17. Налоговое планирование

Налоговое планирование на уровне хозяйствующих субъектов в условиях глобализации экономики

Мировая экономика в настоящее время находится на качественно новом этапе развития регионализации, интернационализации и интеграции всех аспектов хозяйственной жизни, происходит процесс прогрессирующей глобализации международных отношений. Мировая экономика охватывает в настоящее время 192 национально-государственных образования различного уровня развития Параллельно существуют международная и самодостаточная экономики, причем последняя постоянно сокращается в размерах и значимости в мировом хозяйстве Установлено, что характерной чертой глобализации в экономике становится со­четание процессов автономизации и интеграции, что нашло свое отра­жение в «парадоксе Нейсбита»: «Чем выше уровень глобализации экономики, тем сильнее ее мельчайшие участники».

Понятие «глобализация» в последнее время является одним из наиболее часто встречающихся в экономической литературе. Однако как в концептуальном, так и в практическом плане отсутствует однозначный и ясный подход к данному термину, а отдельные авторы отождествляют такие понятия, как глобализация международных отношений и глобализация мировой экономики. В связи с этим необходимо, во-первых, определить место глобализации мировой экономики в глобализации международных отношений, а во-вторых, дать четкое определе­ние глобализации мировой экономики и ее видов.

Первая проблема выходит за рамки данного учебника, тем не менее исходя из диалектического принципа движения от общего к частному, для того чтобы построить цепочку «глобализация международных отношений—глобализация мировой экономики — финансовая глобализация — налоговая глобализация — налоговое планирование», необходимо определить перечисленные понятия. Наиболее общим понятием является глобализация международных отношений, которая затрагивает не только экономические, но и политические, социальные, идеологические, экологические, трудовые и другие общественно-политические отношения.

В экономической литературе под глобализацией понимается, в частности:

• процесс сближения потребительских предпочтений и универсализация ассортимента предлагаемой продукции по всему миру, в ходе которого всемирные продукты вытесняют местные;

• новая капиталистическая экономика, имеющая следующие основные харак­теристики: информация, знания и информационные технологии являются главными источниками роста производительности и конкурентоспособно­сти, эта новая экономика организуется преимущественно через сетевую струк­туру менеджмента, производства и распределения, а не отдельных фирм, и она является глобальной;

• имеются и другие подходы к определению данного термина.

Наиболее полно понятие экономической глобализации охарактеризовано у И. Г. Владимировой, которая рассматривает ее как «усиление взаимозависимо­сти и взаимовлияния различных сфер и процессов мировой экономики, выража­ющееся в постепенном превращении мирового хозяйства в единый рынок товаров, услуг, капитала, рабочей силы и знаний». Таким образом, под глобали­зацией мировой экономики (экономической глобализацией) следует понимать процесс всестороннего усиления взаимовлияния и взаимозависимости различ­ных сфер мирового хозяйства, выражающийся в постепенном превращении ми­рового хозяйства в единый и целостный рынок факторов производства.

Соответственно к сферам мирового хозяйства, охваченным процессами глоба­лизации, целесообразно относить:

• интернационализацию производства, в том числе создание транснациональ­ных корпораций (ТНК), а также научно-техническое, технологическое, инжи­ниринговое и информационное сотрудничество. Производственный процесс как паутиной опутан различными налогами. И при существующем высоком уровне налогообложения потенциальные возможности получения налого­вой экономии могут иметь приоритет перед чисто экономическими сообра­жениями и играть определяющую роль при принятии ТНК стратегических решений. Так как решения, принимаемые крупнейшими ТНК, могут затра­гивать жизненные интересы целых стран, то правительства вынуждены учи­тывать эти обстоятельства при формировании своей налоговой политики и при проведении налоговых реформ;

• интернационализацию обмена и потребления, включая мировую торговлю товарами, работами, услугами и объектами интеллектуальной собственно­сти при решающей роли в этом процессе Всемирной торговой организации (ВТО), объединяющей в настоящее время около 150 государств и покрыва­ющей свыше 95% оборота мировой торговли. Развитие торговых отношений, так же как и производственных, сопровождается решением вопросов нало­гообложения. В частности, для вхождения в ВТО Россия должна взаимно зафиксировать со странами — участницами ВТО в числе прочих условий также и ставки импортных тарифов. Условия торговли в ходе регулярных «раундов» торговых переговоров в ВТО (очередной из них состоялся в январе 2002 г.) постепенно либерализируются, и предусматриваются исключения или переходные периоды в их применении для отдельных стран, таможенных союзов или зон свободной торговли;

• интернационализацию финансово-кредитных, в том числе валютных, операций. Общеизвестно, что налоговые отношения являются составной частью финансовых отношений.

Таким образом, классификацию видов глобализации мировой экономики в за­висимости от охваченных ею сфер мирового хозяйства можно представить в виде следующей схемы (рис. 1).

В каждой из перечисленных сфер мирового хозяйства присутствует налоговая составляющая.

Глобализация мировой экономики во всех сферах мирового хозяйства являет­ся многоуровневым явлением, затрагивающим:

• региональную, национальную экономику (макроуровень);

• товарные, финансовые, валютные и т. п. рынки (мезоуровень);

• хозяйствующие субъекты (микроуровень).

У глобализационных процессов на всех перечисленных уровнях имеются как позитивные, так и негативные последствия. Основными позитивными послед­ствиями глобализации мировой экономики являются:

• углубление специализации и международного разделения труда;

• снижение цен в результате обострения международной конкуренции и по­давление инфляции;

• развитие научно-технического прогресса и распространение его на новые страны;

• повышение производительности труда;

• мобилизация и ускоренное перераспределение более значительного объема финансово-кредитных ресурсов;

Рис. 1. Классификация видов глобализации мировой экономики в зависимости от охваченных ею сфер мирового хозяйства

• устойчивый экономический рост как следствие экономии на масштабах про­изводства, сокращения издержек, снижения цен и обеспечения макроэконо­мической стабильности.

Оптимистическим последствием глобализации может стать всеобщее повышение благосостояния в мире.

Однако у глобализации мировой экономики имеются и негативные послед­ствия. Глобализация приводит к углублению неоднородности, к возникновению новой модели мира — «мира 20 / 80», когда 80% всех ресурсов контролирует пя­тая часть населения планеты (в том числе США и страны Западной Европы — 70% мировых ресурсов). Процветающие 20% стран распоряжаются 84,7% ВНП, на их граждан приходится 84,2% мировой торговли и 85,5% сбережений на внут­ренних счетах. С 1960 г. разрыв между богатейшими и беднейшими странами бо­лее чем удвоился. В экономической литературе приводятся данные, что от глобализации мировой экономики в конечном итоге выигрывает лишь 14,5% живущих в западном мире, в то время как данным процессом практически не охва­чены Китай, Индия, Юго-Восточная Азия и Латинская Америка и большинство постсоветских стран.

Учитывая неравномерность распределения преимуществ глобализации миро­вой экономики, целесообразно сгруппировать ее негативные последствия в сле­дующие три группы:

1) для многих стран существует возможность разрыва традиционных связей внутри страны и деиндустриализации и национальных экономик, деграда­ции неконкурентоспособных производств, обострения социальных проблем, дестабилизации финансово-кредитной сферы (в том числе нестабильность налоговой системы и отток национального капитала в различные налоговые убежища);

2) для стран мировой периферии помимо вышеперечисленных последствий существует возможность увеличения технологического отставания от раз­витых стран; рост социально-экономического расслоения и обнищания основ­ной массы населения; рост внешнего долга, который препятствует дальней­шему прогрессу;

3) для промышленно развитых стран есть вероятность увеличения безработи­цы, усиления нестабильности финансовых рынков и т. д.

Таким образом, негативные и позитивные последствия во всех сферах глоба­лизации мировой экономики, в том числе в финансовой, должны учитываться на всех уровнях данного процесса в целях обеспечения экономического роста.

Следует отметить, что в экономической литературе сложился расширенный подход к понятию «финансовая глобализация», к которой некоторые авторы, по-своему интерпретируя понятие «финансы», относят и создание ТНК, и рост ка­питализации, и международные расчеты, и экспорт капитала, и операции с цен­ными бумагами, и валютные проблемы.

Поскольку система финансов состоит из государственных и муниципальных финансов и из финансов хозяйствующих субъектов, то и финансовая глобализация мировой экономики происходит в обеих этих подсистемах. При этом как на государственном уровне, так и на уровне хозяйствующих субъектов в сферу финансовых отношений включаются налоговые отношения. Причем специфика налоговых отношений такова, что они присутствуют во всех сферах мирового хозяйства, указанных на рис. 1, поэтому чрезвычайно важно для достижения успе­хов в процессе глобализации учитывать налоговые последствия принимаемых интеграционных решений.

Налоговая глобализация в рамках общей системы глобализации мировой эко­номики, обладая всеми ее существенными признаками, тем не менее имеет и весь­ма специфические направления.

В условиях глобализации происходит определенная гармонизация налоговых систем и налоговой политики, наблюдается тенденция унификации налоговых си­стем различных стран, включающая:

• унификацию косвенного налогообложения;

• унификацию прямого налогообложения, в том числе путем заключения раз­личных многосторонних и двусторонних соглашений об устранении двой­ного налогообложения;

• гармонизацию основ налоговых систем, путем принятия мирового налого­вого кодекса и различных аналогичных региональных документов, в част­ности по гармонизации налоговых законодательств государств — участни­ков Евразийского экономического сообщества;

• применение специального статуса европейской компании и Европейской Экономической Группировки;

• разработку системы налоговой классификации ОЭСР, Международным валютным фондом (МВФ) и по Системе национальных счетов (СНС);

• создание различных международных организаций, занимающихся вопроса­ми налогообложения;

• совместную борьбу с отмыванием преступных доходов.

Общий подход к налоговым вопросам определен в Римском Договоре, в ст. 99 которого была предусмотрена гармонизация ставок косвенных налогов. Наибо­лее ярким примером унификации косвенного налогообложения является пример Европейского союза, где ведется работа по гармонизации налогового законода­тельства, начало которой положила Шестая директива Совета от 17 мая 1977 г. с изменениями и дополнениями об унификации законов государств-членов в от­ношении налогов с оборота — единой системе налога на добавленную стоимость, единообразной базе его исчисления, ограничении субсидирования экспорта и т. д. В 1979 г. были согласованы размеры налоговой базы по НДС, создан совместный внебюджетный фонд средств, пополняемый за счет ежегодных отчислений в пре­делах 1% от НДС. В Белой книге Комиссия ЕС призвала к устранению фискаль­ных барьеров. С 01.03.1993 г. применялась новая переходная система по НДС, согласно которой соглашение на уровне сообщества устанавливало нормальную минимальную ставку НДС в размере 15% и льготную — 5%, создавая тем самым основы для гармонизации налоговых ставок. В рамках Евросоюза НДС стал важным инструментом в конкурентной борьбе с США, так как в соответ­ствии с правилами, установленными Всемирной торговой организацией, страны ЕС могут уменьшать на величину этого налога цены экспортируемых ими това­ров и услуг. Внутри Евросоюза с 1997 г. введен новый порядок взимания НДС, по которому налог взимается в стране — изготовителе товара, а поставки в другую страну – член ЕС по своему налоговому режиму идентичны поставкам внутри страны. В рамках ЕС создается система клиринговых палат, чтобы через систему национальных казначейств обеспечивать отслеживание поступления НДС в условиях его унификации.

В отличие от НДС специальной единообразной системы расчетов по акцизам не предполагается, тем не менее предполагается создание системы таможенных складов в странах — членах ЕС, чтобы подакцизные товары могли перемещаться через границы ЕС без контроля. Странам ЕС рекомендовано не повы­шать ставки акцизов, кроме углеводородных материалов, табака и спиртных на­питков, и не вводить новые акцизы.

Унификация косвенного налогообложения происходит в рамках Таможенного союза, который страны — участницы ЕС заключили между собой. Таможенный союз характеризуется тем, что в основном никакие таможенные пошлины не взи­маются с товаров, обращающихся внутри ЕС, т. е. между странами-участницами, при условии, что они произведены в ЕС (или если произведены извне и свободно обращаются в ЕС). Товары же, импортированные в ЕС из других стран, подлежат таможенному обложению по Общему таможенному тарифу ЕС, который одина­ково действует во всех странах — участницах ЕС (37, с. 109). В 1988 г. был принят Единый распорядительный документ — стандартная форма, совместившая экс­порт/транзит/импорт, на основании которой таможенные декларации заполня­ются в странах ЕС повсеместно (и странах ЕАСТ). В ней должно быть указано более пятидесяти пунктов информации (или данных, введенных в компьютер­ную систему) в каждом пункте таможенного контроля, с которым сталкиваются товары на пути их проникновения, движения или покидания ЕС. Пла­нируется введение упрощенных условий для свободного перемещения товаров, импортируемых из стран ЕС, при которых таможенные органы будут интересо­вать только статистика и НДС импорта.

Существуют два способа получения освобождения от уплаты пошлин. Первый — путем возврата пошлины, согласно которому пошлина уплачивается на импорти­руемые товары, но затем возмещается при последующем экспорте из ЕС товаров, в которые те были собраны. Другой метод — отсрочка от уплаты пошлины в мо­мент импорта и возникновение потенциальной задолженности до момента последу­ющего экспорта. Ясно, что второй путь всегда более выгоден для производителей. Следует отметить также, что ЕС и ЕАСТ (Европейская ассоциация свободной торговли) имеют совместные соглашения о товарах, не подлежащих обложению таможенной пошлиной, но удовлетворяющих определенным критериям проис­хождения.

Предполагается также определенная гармонизация косвенных налогов в виде гербовых сборов на продажу акций, долей и недвижимости.

В рамках унификации прямого налогообложения еще с 1975 г. КЕС безуспешно пыталась согласовать корпоративные налоги, однако их ставки понизились толь­ко в некоторых промышленно развитых странах. Так как корпоративное налого­обложение используется для влияния на размещение инвестиций, то в рамках его гармонизации предпринимаются также попытки унификации налогов на диви­денды и проценты.

В настоящее время три страны из двенадцати государств — членов ЕС (Нидерланды, Люксембург и Испания) имеют классические системы, две имеют частич­ную интеграцию обеих относительно дивидендов на уровне корпораций (Греции и Португалия) и оставшиеся семь государств обеспечивают освобождение от на­логов по дивидендам на уровне акционеров в форме системы вмененного налога или в форме системы налогового кредита.

Предпринимаются попытки гармонизации налоговых ставок, налоговой базы по прямым налогам (ограничение на налоговые стимулы; унификация подходов к определению амортизации, порядка исчисления прибыли и убытков, создания различных резервов, оценки запасов, переноса убытка вперед и назад), а также по гармонизации налогообложения дивидендов и освобождения от двойного налого­обложения. Принята также директива по обмену информацией в обла­сти прямого налогообложения.

Унификация прямого налогообложения происходит путем заключения раз­личных соглашений об избежании двойного налогообложения.

Кроме унификации прямого и косвенного налогообложения происходит также гармонизация основ налоговых систем различных стран. В 1993 г. Уордом М. Хасси и Дональдом С. Любиком, участниками Международной налоговой програм­мы Гарвардского университета, разработан документ «Основы мирового налого­вого кодекса», к которому, по замыслу авторов, в соответствии с национальными особенностями принимаются поправки. Анализу данного документа посвящены, в частности, работы: Д. Д. Бутакова; А. В. Брызгалина; Н. Т. Лабынцева, Н. В. Хмельницкой и др.

Происходит также гармонизация национальных налоговых законодательств государств — участников Евразийского экономического сообщества в соответ­ствии с планом практических действий по гармонизации налогового законода­тельства государств — участников Таможенного союза на 2000-2002 гг., утверж­денным решением СГП № 106 от 6.10.2000 г. Данный план предусматривает: проведение сравнительного анализа национальных налоговых законодательств; определение элементов налогообложения, подлежащих сближению и гармониза­ции; определение соответствия выявленных позиций основным принципам на­логообложения, используемым в мировой практике; выработку согласованных предложений по осуществлению сближения и гармонизации налоговых законо­дательств; определение перечня нормативно-правовых актов, регулирующих во­просы налогообложения, требующих внесения изменений и дополнений, разработ­ку соответствующих международных договоров и решений органов управления интеграцией; подготовку рекомендаций государственным органам Сторон по вне­сению изменений, дополнений для приведения национальных законодательств в соответствие с международными договорами и решениями органов управления интеграцией.

Одним из способов унификации налогообложения является применение спе­циального статуса европейской компании для организаций, ведущих предпринимательскую деятельность одновременно в нескольких странах. Данный статус дает компаниям право на определенные налоговые льготы во всех странах ЕС. Европейская компания предназначена для дополнения Европейской экономической группировки (European Economic Interest Grouping), которая призвана обеспечить новые способы ведения бизнеса, однако имеет слишком много неопределенностей, чтобы обеспечить значимое налоговое планирование.

В качестве одного из элементов унификации налоговых систем различных стран следует назвать также системы налоговой классификации, разработанные ОЭСР, Международным валютным фондом (МВФ) и по Системе национальных счетов (СНС) и применяемые для международных сопоставлений.

Глобализация налоговых отношений, так же как и других финансово-кредит­ных отношений, проявляется в создании различных международных организаций. В Роттердаме находится штаб-квартира Международной налоговой ассоциации (ИФА), насчитывающей около 10 тыс. членов из 90 стран мира и координирующей деятельность около 50 национальных отделений. С сентября 1993 г. существует Российское отделение ИФА.

Следует отметить, что либерализация движения капиталов делает возможным уклонение от уплаты налогов. Для предотвращения этого в глобальном масштабе некоторые экономисты, во-первых, предлагают применять принцип всемирного налогообложения. В этом случае у резидентов облагается инвестици­онный доход независимо от страны осуществления инвестиций, что предполагает эффективное сотрудничество между национальными финансовыми властями. Во-вторых, еще в 1994 г. российской делегацией на конференции стран — членов Европы по проблемам «отмывания» денег в государствах с переходной экономи­кой был предложен соответствующий проект по обсуждаемым вопросам. Следует отметить, что в настоящее время в России действует Закон от 17.08.01 г. № 115 «О противодействии легализации (отмыванию) доходов, полу­ченных преступным путем» и создана служба финансовой разведки.

Унификация условий налогообложения, не получившая до настоящего време­ни должного формального законодательного закрепления, тем не менее позволя­ет бороться с недобросовестной налоговой конкуренцией, которая характерна не только для оффшорных компаний, но и для таких стран, как Бельгия, Франция, Испания, Португалия и др. Недобросовестная налоговая конкуренция прояв­ляется в отсутствии в стране налога на определенный объект налогообложения; в предоставлении лицам, определенным образом связанным с государством, до­полнительных протекционистских льгот; в предоставлении льгот по формально­му принципу, а не по принципу реального экономического присутствия и др.

Таким образом, унификация различных элементов налогообложения выступает как эффективное средство обеспечения свободного движения капиталов и науч­но-технического сотрудничества. В условиях тотальной глобализации проблемы налогообложения каждой страны, а также проблемы государственного и корпо­ративного налогового планирования необходимо рассматривать во взаимосвязи с развитием общей налоговой политики мирового сообщества. Налоги представ­ляют собой «глобальную налоговую паутину», опутывающую не только всю внут­реннюю деятельность хозяйствующих субъектов, но и внешнеэкономическую.

Причем, хитросплетения данной паутины таковы, что если «дернуть за одну на­логовую ниточку», то в движение неизбежно приходит вся сеть. Таким образом, изменение налогового законодательства одной страны мира оборачивается пере­ливом капитала, изменением инвестиционных предпочтений и другими вовсе не налоговыми последствиями в мировом экономическом сообществе.

В условиях значительного налогового бремени неотъемлемой частью глобаль­ного планирования деятельности и размещения активов и средств хозяйству­ющих субъектов становится налоговое планирование. Глобализация мировой экономики открывает более широкие возможности для использования организа­циями следующих направлений налогового планирования:

• устранения двойного налогообложения в результате применения положе­ний соответствующих соглашений;

• заключения «соглашений о заранее согласованных ценах», т. е. механизма трансфертного ценообразования;

• создания компаний в различных оффшорных юрисдикциях, которых насчи­тывается в мире порядка 600, включая зоны, центры и страны. На терри­тории России также создано порядка 40 различных свободных экономиче­ских зон.

Таким образом, в условиях глобализации мировой экономики и ее составной части — финансовой глобализации, несмотря на наличие у данного процесса как позитивных, так и негативных сторон и даже опасностей, происходит значитель­ное расширение горизонтов международного налогового планирования хозяй­ствующих субъектов, что позволяет им успешнее решать задачи повышения эф­фективности своей финансово-хозяйственной деятельности.

Следует отметить, что при глобальном налоговом планировании не следует ориентироваться только на «налоговые гавани», так как компании с хорошо по­ставленным международным налоговым планированием имеют возможность применять пониженные налоговые ставки по сравнению с действующими в их стране, размещая свой бизнес в соответствующих юрисдикциях.

Дата добавления: 2014-01-03