Предмет и метод правового регулирования бухгалтерского учета

Правовое регулирование представляет собой деятельность государства по внесению организованности, упорядоченности в различные сферы жизни человеческого общества. Стержнем и основой правового регули­рования служит законодательство — совокупность общеобязательных правовых актов, издаваемых органами государственной власти с соблю­дением определенной процедуры и в установленной форме. Принято различать нормативные акты, т.е. выраженные в надлежащей форме ус­тановления, издаваемые от имени государства, и конкретные нормы пра­ва, представляющие собой отдельные положения, которые содержатся в этих актах.

В современной юридической науке не сложилось единого представле­ния о месте и роли учетных норм в общей системе права. Многие иссле­дователи относят бухгалтерский учет и отчетность к разновидности ин­формационных отношений". Экономист, автор множества научных тру­дов по истории и теории бухгалтерского учета Я. В. Соколов вообще по­лагает, что должна сформироваться отдельная отрасль — бухгалтерское право. Высказываются также мнения, что бухгалтерский учет обслужива­ет финансовые отношения и поэтому входит в систему финансового права.

В ходе учетного отражения хозяйственной деятельности возникают, развиваются, изменяются и реализуются различные общественные отно­шения, являющиеся предметом правового регулирования. Эти отноше­ния можно классифицировать по субъектам и по содержанию.

Учетные отношения можно разделить на отношения, возни­кающие в процессе создания учетной информации, и в процессе ее ис­пользования.

Ранее уже отмечалось, что бухгалтерский учет как отражение пред­ставляет собой активную интеллектуальную и физическую деятельность людей. Эта деятельность имеет свою структуру. Условно в ней можно выделить два взаимосвязанных элемента: процесс отражения и результат отражения.

Процесс отражения — это в основном внутренний мыслительный процесс, заключающийся в наблюдении и анализе экономической жиз­недеятельности, в усвоении отдельных ее фактов, их обобщении и опре­делении финансовых результатов Процесс отражения обычно разделяют на три самостоятельных вида деятельности: первичная регистрация фак­тов, счетное обобщение фактов и определение финансовых результатов. Что касается наблюдения и анализа, то они как виды деятельности в той или иной степени присущи каждому из трех, приведенных выше. По­скольку процесс отражения протекает в сознании людей, то он во мно­гом носит субъективный характер. В дальнейшем внутренняя интеллек­туальная деятельность имеет своим результатом физические действия, непосредственно направленные на обобщение, выражение результатов отражения, которые начинают существовать вне сознания человека и тем самым объективируют процесс отражения.

Результат отражения характеризуется единством формы и содержа­ния, включающим учетную информацию об экономической жизнедея­тельности хозяйствующего субъекта.

Основу бухгалтерского учета составляет информация об отдельных хозяйственных операциях (информация первого порядка), создаваемая в результате первичной регистрации. Посредством счетного обобщения ре­зультатов первичной регистрации формируется обобщенная информация об определенным образом сгруппированных (однотипных) фактах эко­номической жизнедеятельности (информация второго порядка) объекта исследования.

Определение финансовых результатов представляет собой ответствен­ный вид обработки информации второго порядка, в результате которого создается отчетная информация о финансовых результатах хозяйствен­ной деятельности (информация третьего порядка)! Взаимосвязь инфор­мации различных порядков, ее движение от одного из них к другому многие современные теоретики счетоводства ставят во главу угла при определении понятия «бухгалтерский учет». Они рассматривают его как некую информационную систему или как функцию управления. Однако такое понимание бухгалтерского учета представляется односторонним

Хотя информация о хозяйственной деятельности является непосред­ственным итогом интеллектуальной деятельности процесса отражения, сама по себе она плохо воспринимаема без своего носителя — формы результата отражения.

Форма обеспечивает объективность существования результата отра­жения. Основной формой результата отражения является документарная, т.е в виде письменных знаков на бумаге. Документы бухгалтерского уче­та бывают следующих видов: первичные документы, сводные учетные документы, учетные регистры, документы отчетности. Систему обобщения учетных данных в виде документов бухгалтерского учета можно пред­ставить в виде иерархичнои системы:

1. Сводные и консолидированные балансы

2. Единичные балансы

3. Формы отчетности

4. Регистры синтетического учета

5. Регистры аналитического учета

6. Первичные документы

7. Показатели

Между процессом и результатом отражения существует тесная взаи­мосвязь. Каждому виду деятельности процесса отражения соответствует результат отражения, имеющий определенное содержание и форму. Так, результатом первичной регистрации является первичный документ, со­держащий информацию об отдельном факте хозяйственной деятельности (хозяйственной операции).'Результат счетного обобщения — обобщен­ная информация об определенным образом сгруппированных фактах эко­номической жизнедеятельности — располагается как в учетных регист­рах, так и в документах отчетности. Допускается ведение учетных реги­стров на магнитных носителях. Информация о финансовых результатах хозяйственной деятельности содержится также в учетных регистрах и до­кументах отчетности.

В соответствии с действующим законодательством все хозяйственные операции должны оформляться оправдательными документами. Эти до­кументы являются первичными документами учетного отражения, в ко­торых сгруппированы и представлены экономические показатели (нату­ральные и стоимостные). Первичная документация находится на нижнем уровне иерархичнои системы учетного отражения, но именно на ее осно­вании ведется бухгалтерский учет операций по поступлению и выбытию учитываемых объектов.

Первичные документы вне зависимости от носителя, на котором они зафиксированы, должны быть составлены по утвержденным фор­мам, приведенным в альбомах унифицированных форм первичной документации, и содержать законодательно установленные обязательные реквизиты, а в некоторых случаях — дополнительные, в зависи­мости от характера операций или технологии их обработки. Ответ­ственность за своевременное и качественное создание документов, передачу их в установленные сроки для отражения в бухгалтерском учете, за достоверность содержащихся в документах данных несут лица, создавшие и подписавшие эти документы При совершении не­которых однотипных хозяйственных операций с объектами учета в течение ограниченного периода времени (например, выплата зара­ботной платы) возможно использование сводного учетного докумен­та — ведомости. Ведомость содержит сводную информацию об одно­типных хозяйственных операциях. Следует помнить, что сводные документы составляются на основе первичных, которые к ним при­лагаются, либо на основе расчетов, сделанных в развитие прилагае­мых первичных документов. Далее состав и назначение первичной документации будет описан подробней.

С целью отражения сведений об остатках хозяйственных средств и источников их формирования, а также данных о хозяйственных операци­ях из соответствующих первичных и сводных или сводных документов заносятся в учетные регистры Учетные регистры — это счетные таблицы определенной формы, построенные в соответствии с экономической груп­пировкой данных об имуществе и источниках его образования. Они слу­жат для отражения хозяйственных операций на счетах бухгалтерского учета. В зависимости от строения учетные регистры делятся на хроноло­гические и систематические. В хронологических регистрах информация о хозяйственных операциях записывается в последовательности их совер­шения В систематических учетных регистрах, кроме того, хозяйствен­ные операции группируются по установленным признакам. Учетные ре­гистры ведутся в форме книг, журналов, ведомостей, карточек, машино­грамм, отдельных листов и др Синтетический учет осуществляется в так называемых синтетических регистрах, а аналитический учет — в анали­тических регистрах Записи в регистрах производятся как вручную, так и с использованием средств вычислительной техники Записи по синтети­ческим счетам, как правило, ведут в журналах-ордерах и Главной книге или в заменяющих их машинограммах-ведомостях, а по аналитическим счетам — в книгах, машинограммах-ведомостях или на карточках. При ведении аналитического учета на карточках каждая вновь открываемая карточка регистрируется в особом реестре карточек, который дает воз­можность следить за их сохранностью.

Таким образом, поступая в систему бухгалтерского учета, массив эко­номических показателей собирается на счетах аналитического учета с пос­ледующим обобщением их на счетах синтетического учета в соответствии с установленными методами и способами группировки, систематизации и вторичной регистрации данных о состоянии и движении экономически однородных видов хозяйственных средств, источников их образования и хозяйственных процессов Причем информация об изменении хозяйствен­ных средств и источников их образования под воздействием хозяйствен­ных операций регистрируется в одном и том же размере дважды, на двух взаимосвязанных (корреспондирующих) счетах (метод двойной записи).

Наивысшим уровнем обобщения бухгалтерских данных являются до­кументы отчетности, в состав которых входит баланс с сопутствующими ему формами отчетности, где синтезированы преобразованные показате­ли нижнего уровня. Единичные балансы хозяйствующих экономических единиц обобщаются в сводных балансах соответствующих вышестоящих органов.

Состав бухгалтерской отчетности организаций (кроме бюджетных) определен ст. 13 Закона «О бухгалтерском учете» Содержание и методи­ческие основы формирования бухгалтерской отчетности устанавливает положение по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организа­ции» (ПБУ 4/99) Это положение является элементом системы нормативного регулирования бухгалтерского учета в Российской Федерации и должно применяться с учетом других положений по бухгалтерскому уче­ту, в частности ПБУ 1/99 «Учетная политика организации».

Юридичес­кие лица (кроме бюджетных учреждений, страховых организаций и бан­ков) обязаны представлять годовой бухгалтерский отчет в следующем объеме форм:

1. Бухгалтерский баланс — форма № 1.

2. Отчет о прибылях и убытках — форма № 2.

3. Пояснения к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках:

4. Отчет об изменениях капитала — форма № 3;

5. Отчет о движении денежных средств — форма № 4;

6. Приложение к бухгалтерскому балансу — форма № 5:

7. Отчет о целевом использовании полученных средств— формой№ 6;

8. Пояснительная записка

9. Итоговая часть аудиторского заключения, выданного по результа­там обязательного по законодательству Российской Федерации, аудита бухгалтерской отчетности.

Бюджетные организации составляют бухгалтерскую отчетность по правилам и в составе, установленных Письмом МНС РФ от 21.01.2000 г.№ПВ-6-19/50.

Определение финансовых результатов как одна из форм учетного от­ражения служит для формирования информации о финансовом положе­нии организации, финансовых результатах ее деятельности и изменениях в ее финансовом положении, которая используется заинтересованными пользователями в бухгалтерском учете.

Финансовое положение организации определяется существующими в ее распоряжении активами, структурой обязательств и капитала органи­зации, а также ее способностью адаптироваться к изменениям в среде функционирования.

Информация о финансовых результатах деятельности организации требуется, чтобы оценить потенциальные изменения в ресурсах, кото­рые, вероятно, будет контролировать организация в будущем, при про­гнозировании способности вызывать денежные потоки на основе имею­щихся ресурсов при обосновании эффективности, с которой организа­ция может использовать дополнительные ресурсы. Информация об изменениях в финансовом положении организации дает возможность оце­нить ее инвестиционную, финансовую и текущую (операционную) дея­тельность в отчетном периоде.

Информация о финансовом положении концентрируется в бухгалтер­ском балансе, отчете о прибылях и убытках и отчете о движении денеж­ных средств. Полнота информации о финансовом положении организа­ции, финансовых результатах ее деятельности и изменениях в ее финан­совом положении обеспечивается единством указанных отчетов, а также соответствующими дополнительными данными.

Содержание, порядок формирования и способы представления ин­формации для внутренних пользователей определяются руководством организации.

Следует отметить, что деление общественных отношений на отноше­ния по созданию и использованию учетной информации весьма условно. Во-первых, в рамках процесса отражения информация более высоких порядков формируется на основе использования информации нижесто­ящих порядков — путем ее группировки и обобщения. В этом плане создание информации включает в себя и ее отражательное использова­ние. Во-вторых, учетная информация создается для ее практического при­менения. Создание информации без цели использования, просто ради того, чтобы она была, — не имеет никакого смысла.

В процессе использования учетной информации между организацией и другими субъектами возникает целый ряд различных общественных отно­шений. Это — отношения по представлению бухгалтерских документов, охране коммерческой тайны, контрольному и иному использованию учет­ной информации для обеспечения интересов различных субъектов.

Другим основанием классификации учетных отношений является их субъектный состав.

Во-первых, эти отношения возникают между различными работника­ми, участвующими в ведении учета, а также между этими работниками и самой организацией. Данные отношения регулируются локальными нор­мами внутреннего распорядка, принятого в организации, и являются также частью предмета трудового права и соответственно учебной дис­циплины «Трудовое право».

Во-вторых, эти отношения возникают между работниками организа­ции, участвующими в ведении учета, и государством, которое устанавливает обязательные для всех правила учета. Особенно ярко эти отношения проявляются в своей особой правовой форме — как правонарушения — при со­вершении работниками нарушений правил ведения учета. Указанные отно­шения составляют также предмет административного и уголовного права — в зависимости от степени общественной опасности нарушений.

В-третьих, эти отношения возникают между организацией с одной сто­роны, и неограниченным кругом лиц — с другой. В их число входят и го­сударство, и учредители, и инвесторы, и контрагенты и т.д. Этот круг нео­граничен, поскольку отношения потенциально возникают с каждым субъек­том, который может вступить в финансово-хозяйственные отношения с организацией и стать пользователем ее бухгалтерской информации. Осуществляя свою деятельность по внесению организованности, упо­рядоченности в бухгалтерский учет, государство пользуется специфичес­ким набором приемов юридического воздействия, составляющим метод правового регулирования бухгалтерского учета

Бухгалтерский учет представляет собой отражение экономи­ческой жизнедеятельности хозяйствующих субъектов. Особенности ис­пользуемых государством приемов правового регулирования в этой сфере определяются тем, что бухгалтерский учет призван обслуживать склады­вающиеся в обществе имущественные отношения, обеспечивать реализа­цию публичного и частных имущественных интересов. В этом смысле правовое регулирование учетной деятельности выступает своеобразным вторым уровнем регулирования — обеспечением правового регулирова­ния экономических отношений через регулирование их отражения.

При рассмотрении методов правового регулирования необходимо про­водить четкое различие между хозяйственной деятельностью и ее учетом. Если для регулирования первой применяются как императивные приемы воздействия (например, для налоговых отношений), так и диспозитивные (для гражданско-правовых отношений), то с бухгалтерским учетом дело обстоит несколько иначе. Реализация публичного интереса требует такого соотношения между деятельностью хозяйствующего субъекта и ее отражением в учете, когда каждому обстоятельству этой деятельности, подлежащему отражению, соответствует вполне определенная, причем единственно верная, информация. Такой алгоритм отражения может достигаться только путем императивного правового регулирования.

Действуя в интересах всего общества, государство, как правообразующее начало, устанавливает единые для всех и однозначные нормы бух­галтерского учета При этом в качестве основных элементарных способов правового воздействия оно использует сочетание общих юридичес­ких запретов и позитивных обязываний с преобладанием последних. Однако в действующем учетном законодательстве применяются, причем достаточно широко, и юридические дозволения — в части касающейся учетной политики организаций и бухгалтерского учета на малых предприятиях. Использование дозволений придает учетным отношениям определенный диспозитивный характер.

Представляется, что одним из важнейших направлений совершенство­вания правового регулирования бухгалтерского учета является определе­ние оптимального соотношения между применяемыми обязываниями и дозволениями. Критерием здесь должен выступать баланс публичного и частных интересов. Государство должно определить и гарантировать тот минимум обязанностей, возлагаемых на организации в учетной сфере, чтобы обеспечить реализацию публичного интереса. С одной стороны, введение излишних обязанностей затрудняет ведение учета и осуществ­ление хозяйственной деятельности. С другой стороны, недостаточность обязанностей способствует «волюнтаризму» организаций в ведении учета и нарушению ими имущественных прав других субъектов. Отметим, что в учетных отношениях организация, осуществляющая учет, всегда нахо­дится в более благоприятном положении, поскольку имеет постоянный и неограниченный доступ к своим бухгалтерским документам. В то же время другим субъектам приходится довольствоваться лишь документами от­четности, составляемыми опять же самой организацией, и — в лучшем случае — итоговой частью аудиторского заключения, если организация подлежит обязательной аудиторской проверке. Одним из возможных пу­тей достижения баланса интересов в учетных отношениях видится четкое разграничение уровней правового регулирования:

1. «минимальный императивный учет», который обязателен для осу­ществления всеми организациями по единым и однозначным для всех правилам, установленным государством;

2. «факультативный учет по соглашению», который ведется органи­зацией в дополнение к «минимальному императивному учету» в рамках соглашения с другим лицом — по правилам, определяемым сторонами;

3. «факультативный учет по усмотрению организации» — вид учета, который организация может по своему усмотрению вводить и осу­ществлять в дополнение к двум другим видам учета — по своим собственным правилам.

Большое значение для характеристики метода правового регулирова­ния имеют принципы — наиболее общие, устойчивые положения, опре­деляющие особенности воздействия государства на те или иные обще­ственные отношения. В части 2 статьи 3 Федерального закона «О бухгал­терском учете» сформулированы цепи законодательства Российской Федерации о бухгалтерском учете

1.единообразие ведения учета всеми организациями;

2.сопоставимость учетной информации различных организаций;

3.достоверность учетной информации каждой организации.

По сути эти цели являются основными принципами правового регу­лирования бухгалтерского учета.

Дата добавления: 2014-01-04