Возможности оценки различных видов риска

Вероятность появления ошибок в учете не зависит от аудитора, поэтому он может определить лишь вероятностное значение внутрихозяйственного риска, основываясь на следующих признаках:

• при проведении предыдущей проверки были выявлены сущест­венные ошибки;

• у аудитора сложилось впечатление, что бухгалтеры проверяемого субъекта не совсем понимают общепринятые бухгалтерские принципы и учетную политику самой компании;

• сущность бизнеса такова, что проводятся сложные операции и подсчеты, что обычно приводит к ошибкам при обработке данных и учете операций;

• некоторые виды затрат сложно подсчитывать, оценивать, точно отражать в регистрах.

При оценке внутрихозяйственного риска аудитору необходимо принимать во внимание такие факторы, как:

• местонахождение клиента (регион, страна, их политическая и экономическая стабильность);

• условия и методы ведения хозяйственной деятельности клиен­том (смена поставщиков и покупателей, экономическая конъюнктура и число банкротств и т.п.);

• штат и организация бизнеса (честность персонала, опыт и ква­лификация работников, возможность наличия внешнего давления на руководителей с целью достижения любой ценой определенных пока­зателей бухгалтерской отчетности и т.п.);

• возможность контроля за деятельностью предприятия со сторо­ны его собственников;

• доходы и планы оперативной деятельности (снижение количе­ства или качества реализуемой продукции, изменения в технологии производства, существенные отклонения по результатам инвентариза­ции и т.п.);

• ликвидность и финансирование (неадекватный денежный поток и т.п.).

• наличие хозяйственных операций, бухгалтерское оформление которых может быть основано полностью или частично на субъектив­ном мнении исполнителей;

• наличие хозяйственных операций, порядок правильного офор­мления которых неоднозначно трактуется действующим законодатель­ством;

• наличие редких, необычных, нестандартных хозяйственных опе­раций.

При оценке внутрихозяйственного риска аудитор может использо­вать данные аудита прошлых лет, однако при этом он обязан убедиться в том, что оценки величины этого риска, сделанные в предыдущем году, справедливы и для проверяемого года.

Как правило, для расчета этого вида риска используются специаль­ные методики: ПЭСТ (анализ политических, экономических, социаль­ных и технологических факторов), ДВНП (анализ достоинств, недо­статков, возможностей и неблагоприятных обстоятельств), анализ «пяти сил рынка».

Не менее важным при оценке риска служит предварительное знакомство с системой бухгалтерского учета аудируемого лица. В ФПСАД № 8 «Понимание деятельности аудируемого лица, среды, в которой она осуществляется, и оценка рисков существенного искажения аудируемой финансовой (бухгалтерской) отчетности» излагаются основные тре­бования, предъявляемые к изучению и оценке систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля проверяемого предприятия.

Так, Знакомство с системой бухгалтерского учета включает в себя изу­чение, анализ и оценку сведений о следующих сторонах хозяйственной деятельности проверяемого экономического субъекта:

• учетной политике и основных принципов ведения бухгалтерско­го учета;

• организационной структуре подразделения, ответственного за ведение бухгалтерского учета и подготовку бухгалтерской отчетности;

• распределении обязанностей и полномочий между работника­ми, принимающими участие в ведении учета и подготовки отчетности;

• организации подготовки, оборота и хранения документов, отра­жающих хозяйственные операции;

• порядке отражения хозяйственных операций в регистрах бухгал­терского учета, формах и методах обобщения данных таких регистров;

• порядке подготовки периодической бухгалтерской отчетности на основе данных бухгалтерского учета;

• роли и места средств вычислительной техники в ведении учета и подготовки отчетности;

• критических областей учета, где риск возникновения ошибок или искажений бухгалтерской отчетности особенно высок;

• средств контроля, предусмотренных в отдельных областях сис­темы учета.

Аудитор обязан также проверить соответствие организации систе­мы бухгалтерского учета клиента действующим нормативным доку­ментам и отразить в рабочей документации аудитора случаи отмечен­ных нарушений.

Считается, что система бухгалтерского учета предприятия эффек­тивна, если при регистрации хозяйственных операций они отражаются в соответствии с законодательством и в правильных суммах и времен­ном периоде, зафиксированы детали операций, имеющие существен­ное значение, а также ограничена возможность появления злоупотреб­лений.

Риск средств контроля характеризует степень надежности системы бухгалтерского учета и системы внутреннего контроля экономического субъекта. Надежность средств контроля и риск средств контроля явля­ются взаимодополняющими категориями. Высокой надежности соот­ветствует низкий риск, средней надежности — средний, низкой надеж­ности — высокий риск.

Аудитор обязан в ходе аудита изучить и оценить систему внутрен­него контроля экономического субъекта, контрольную среду и отдель­ные средства контроля, что следует делать не менее чем в три следую­щих этапа:

• общее знакомство с системой внутреннего контроля;

• первичная оценка надежности системы внутреннего контроля;

• подтверждение достоверности оценки надежности системы внут­реннего контроля (проверка ее эффективности).

К элементам системы внутреннего контроля помимо системы учета относятся контрольная среда и процедуры контроля.

На контрольную среду (среду, в рамках которой руководство клиента осуществляет контроль за ведением бизнеса) оказывают влияние сле­дующие факторы:

• стиль руководства;

• организационная структура;

• распределение полномочий (например, наличие должностей кассира и бухгалтера по кассовым операциям и т.п.);

• кадровая политика (система отбора, найма, продвижения по службе, обучения и подготовки кадров должна обеспечивать высокую квалификацию и честность соответствующего персонала);

• правильное ведение учета и составление отчетности.

Ответственность за разработку и фактическое воплощение системы внутреннего контроля несет руководство предприятия.

Существуют и определенные ограничения системы внутреннего контроля. К ним относится естественное требование руководителя, чтобы затраты на осуществление контрольных мероприятий были меньше тех экономических выгод, которые дает применение таких ме­роприятий. Ограничивают доверие к системе внутреннего контроля и наличие в ней ошибок из-за небрежности или умысла персонала и руководства

К целям, которые ставит перед собой руководство предприятия, разрабатывая средства контроля, относятся такие, как выполнение всех операций только с одобрения руководства, правильная и своевре­менная регистрация всех операций в учете, осуществление доступа к активам только с разрешения руководства, периодическая инвентари­зация активов.

В дальнейшем при проверке эффективности системы внутреннего контроля аудитор должен убедиться в соответствии реального функци­онирования контрольных механизмов запланированному уровню. Ау­диторские процедуры, проводимые для проверки работоспособности и надежности системы внутреннего контроля и отдельных средств кон­троля, называются тестами средств контроля. Оценку эффективности системы внутреннего контроля следует организовать по таким направ­лениям деятельности предприятия, как снабжение и заготовление, производство, в том числе учет затрат, сбыт продукции, финансы и т.п.

Для оценки риска средств контроля аудитор должен применять специальные аудиторские процедуры, называемые тестированием средств контроля. Они включают:

• формальную проверку документов на наличие, например, необ­ходимых подписей;

• опрос и наблюдение за контрольными процедурами, которые не находят письменного подтверждения;

• повторение процедур контроля, например, сверка аудитором за­писей в регистре по банковскому счету с выписками банка.

Аудитору следует также убедиться в применении таких процедур внутрен­него контроля, как:

• арифметическая проверка правильности бухгалтерских записей;

• проверка правильности осуществления документооборота;

• проведение периодических плановых и внезапных инвентариза­ций кассовой наличности, ценных бумаг и т.п. имущества;

• использование для целей контроля информации из источников, расположенных вне данного экономического субъекта;

• осуществление мер, направленных на физическое ограничение доступа несанкционированных лиц к активам предприятия;

• исследование динамики хозяйственных показателей, сравнение плановых и сметных хозяйственных показателей с фактически имев­шими место и выяснение причин существенных расхождений.

Аудитор тестирует средства контроля во всех случаях, кроме тех, когда он оценивает риск средств контроля как высокий. Чем в большей степени аудитор собирается опираться при подготовке своего мнения на определенные средства контроля, тем тщательнее он должен про­верять их надежность и эффективность.

Как и эффективность системы учета, эффективность внутреннего контроля не зависит от аудитора, лишь оценивающего систему внут­реннего контроля и основывающегося в своей оценке на изучении структуры. Однако нельзя полагаться на опыт предшествующей работы с постоянным клиентом, поскольку вследствие подобного привычного доверия аудитор может не заметить происшедшего падения эффектив­ности внутреннего контроля.

В некоторых случаях эффективность внутреннего контроля оцени­вается вместе с эффективностью учета. Пример такой оценки пред­ставлен в табл. 4.

Таблица 4. Оценка системы внутреннего контроля

Система бухгалтерского учета	Система внутреннего контроля	Оценка системы внутреннего контроля
Ошибка	Ошибка	Неэффективна
Ошибка	Ошибка исправлена	Эффективна
Ошибок нет	Ошибка	Неэффективна
Ошибок нет	Ошибок нет	Точно оценить невозможно

При оценке эффективности и надежности системы внутреннего контроля в целом, контрольной среды и отдельных средств контроля аудиторская организация обязана использовать не менее трех следую­щих градаций: высокая; средняя; низкая.

В случае если аудиторская организация примет решение о том, что она может полагаться в своей работе на систему внутреннего кон­троля, клиента, она должна планировать аудиторские процедуры исходя их этого предположения, но даже в этом случае она не должна абсолютно доверять этой системе этой системе.

Риск аудиторских процедур (необнаружения) является показателем эффективности и каче­ства работы аудитора, он зависит от порядка проведения конкретной аудиторской проверки, а также от таких факторов, как квалификация аудиторов и степень их предыдущего знакомства с деятельностью про­веряемого экономического субъекта.

Аудитор несет ответственность за выполнение соответствующих процедур по сбору информации, призванных обеспечить выявление существенных ошибок, которые могут повлиять на достоверность финансовых отчетов. Аудиторские процедуры, используемые для получения подобной информации, делятся на две категории:

• аудиторская проверка элементов операций и остатков на счетах;

• аналитические процедуры сбора дополнительной (косвенной) информации о денежных суммах, отраженных на счетах.

В случае если аудитору требуется снизить риск необнаружения, он обязан:

• модифицировать применяемые аудиторские процедуры, предус­мотрев увеличение их количества и (или) изменение их сути;

• увеличить затраты времени на проверку;

• повысить объемы аудиторских выборок.

Если аудитор придет к выводу, что он не в состоянии снизить риск необнаружения в отношении имеющих существенный характер статей баланса или однотипной группы хозяйственных операций до прием­лемого уровня, это может служить для аудитора основанием для под­готовки по итогам проверки аудиторского заключения, отличного от безусловно положительного.

Дата добавления: 2013-12-12