Тема 3.2. Порядок проведения активных операций с ценными бумагами

Бухгалтерский учёт вложений в долговые обязательства. Бухгалтерский учёт вложений в долевые ценные бумаги.

(лекция 2, 3, 4)

Учет расходов, связанных с приобретением и реализацией ценных бумаг

Расходы, связанные с приобретением ценных бумаг, отражаются в учете следующим образом.

- расходы, оплаченные до приобретения ценной бумаги

Дт 50905

Кт 30102

- расходы, оплачиваемые при приобретении ценной бумаги (в том случае, если они существенны)

Дт счет по учету вложений в ценные бумаги

Кт 47422

- оплата обязательства

Дт 47422

Кт 30102

- в случае несущественности величины затрат они признаются операционными расходами в том месяце, в котором были приняты к учету ценные бумаги

Дт 70606 (символ 25205)

Кт 30102

- на дату приобретения ценных бумаг стоимость предварительных затрат переносится на балансовые счета по учету вложений

Дт счет по учету вложений

Дт 50905

- если КО впоследствии не принимает решения о приобретении ценных бумаг, стоимость предварительных затрат относится на расходы на дату принятия решения не приобретать ценные бумаги:

Дт 70606 (символ 25205)

Кт 50905

Учет вложений в долговые обязательства

В бухгалтерском учете указанные операции отражаются в день получения первичных документов, подтверждающих переход прав на ценную бумагу, либо в день выполнения условий договора (сделки), определяющих переход прав. При несовпадении оговоренных договором (сделкой) даты перехода прав и даты расчетов с датой заключения договора (сделки) по приобретению и выбытию ценных бумаг требования и обязательства отражаются на счетах по учету наличных и срочных сделок главы Г "Производные финансовые инструменты и срочные сделки".

При приобретении ценной бумаги:

Дт 501, 502,503

Кт р\сч, кор.счет, 47422, N 47407, N 47408

Если долговые обязательства приобретаются по цене ниже их номинальной стоимости, то разница между номинальной стоимостью и ценой приобретения (сумма дисконта) начисляется в течение срока их обращения равномерно по мере причитающегося по ним в соответствии с условиями выпуска дохода.

Бухгалтерский учет начисленного дисконта ведется на отдельном (отдельных) лицевом (лицевых) счете (счетах) "Дисконт начисленный", открываемых на соответствующих балансовых счетах второго порядка с кодом валюты номинала (обязательства) ценной бумаги.

В последний рабочий день месяца отражению в бухгалтерском учете подлежит весь дисконт, начисленный за истекший месяц либо за период с даты приобретения (в том числе за оставшиеся нерабочие дни, если последний рабочий день месяца не совпадает с его окончанием).

При выбытии (реализации) долговых обязательств в бухгалтерском учете подлежит отражению дисконт, начисленный за период с указанных выше дат по дату выбытия (реализации) включительно.

Начисленные ПКД и дисконт по ценным бумагам признаются в качестве процентного дохода с отражением по соответствующим символам отчета о прибылях и убытках в следующем порядке:

а) при выплате эмитентом - на дату исполнения эмитентом своих обязательств по их выплате;

б) во всех остальных случаях - на дату перехода прав на ценные бумаги;

в) по ценным бумагам, для которых отсутствует неопределенность в получении дохода, в последний рабочий день месяца отнесению на доходы подлежат ПКД и дисконт, начисленные за истекший месяц либо доначисленные с начала месяца на дату выплаты, предусмотренную условиями выпуска соответствующего долгового обязательства.

При выплате эмитентом доходов по обращающимся долговым обязательствам (в том числе в виде частичного погашения номинала) стоимость долговых обязательств уменьшается на сумму процентных доходов, входящих в цену приобретения.

Начисление ПКД по долговым обязательствам отражается бухгалтерской записью:

Дт 501, 502, 503 лицевого счета "ПКД начисленный"

Кт 50407 (при наличии неопределенности признания дохода) либо счета по учету доходов 70601 (при отсутствии неопределенности получения дохода).

Начисление дисконта по долговым обязательствам отражается бухгалтерской записью:

Дт 501, 502, 503 лицевого счета "Дисконт начисленный"

Кт 50407 (при наличии неопределенности признания дохода) либо счета по учету доходов 70601 (при отсутствии неопределенности получения дохода).

К примеру, если облигация приобреталась с дисконтом, то в последний рабочий день месяца осуществляется начисление дисконтного дохода. Сумма дисконта относится ко всему периоду обращения облигации:

Дт 50107

Кт 70601 (символ 11505)

В последний рабочий день месяца определяется текущая (справедливая) стоимость облигаций и осуществляются проводки по отражению переоценки.

Выплата процентов (погашение купона) по обращающимся долговым обязательствам отражается бухгалтерскими записями:

А) Дебет - счета по учету денежных средств - на полную сумму, выплаченную эмитентом;

Кредит - соответствующего балансового счета второго порядка по учету вложений в долговые обязательства:

ü лицевого счета "ПКД начисленный" - на сумму ПКД, начисленного;

ü лицевого счета выпуска (отдельной ценной бумаги или партии) - на сумму, входящую в цену приобретения.

Б) По долговому обязательству, для которого получение дохода признается неопределенным, ранее начисленный ПКД относится на доходы бухгалтерской записью:

Дебет - счета N 50407;

Кредит - счета по учету доходов.

Учет вложений в долевые ценные бумаги

При приобретении долевых ценных бумаг:

Дт 506, 507

Кт р\сч, кор.счет, 47422

Порядок формирования и бухгалтерский учёт резервов на возможные потери

Под вложения в долговые обязательства "удерживаемые до погашения" и долговые обязательства, не погашенные в срок, формируются резервы на возможные потери (Положение № 283-П (п.2.1) и Приложение 10 Положения № 385-П).

Элементами расчетной базы резерва является балансовая стоимость каждого вида долговых обязательств, отраженных на отдельных лицевых счетах балансовых счетов 50305-50313, а также 50505 (в части просроченных долговых обязательств).

Для учета резервов на возможные потери предназначены счета 50319 и 50507 (счета пассивные).

Создание резерва по долговым обязательствам "удерживаемые до погашения" производится в момент возникновения факторов, дающих основание для вынесения мотивированного суждения об уровне риска. Такое суждение выносится исходя из оценки изменения уровня доходности и рыночной стоимости долговых обязательств, произведенной на основе анализа макроэкономических показателей и иных факторов.

В учете операция по созданию резерва отражается:

Дт 70606 (символ 25302)

Кт 50319

При изменении классификационных признаков уровня риска созданный резерв подвергается корректировке либо в сторону доначисления, если категории качества понижается, либо в сторону уменьшения ранее созданного резерва, если категория качества повышается, с момента создания резерва или предыдущей его корректировки. В первом случае, доначисление резерва осуществляется в том же порядке, что и его создание, во втором – отражается записью:

Дт 50319

Кт 70601 (символ 16305)

Создание резерва по долговым обязательствам, не погашенным в срок, отражается

Дт 70606(символ 25302)

Кт 50507

Снижение (восстановление) ранее созданного резерва

Дт 50507

Кт 70601(символ 16305)

Под ценные бумаги "имеющиеся в наличии для продажи" резервы на возможные потери формируются в случае невозможности надежного определения их текущей (справедливой) стоимости и наличия признаков их обесценения.

Дт 70606

Кт счета по учету резерва

Под ценные бумаги "оцениваемые по справедливой стоимости через прибыль или убыток" резервы на возможные потери не формируются.

Бухгалтерский учет оценки (переоценки) ценных бумаг "оцениваемых по справедливой стоимости через прибыль или убыток" и "имеющихся в наличии для продажи"

Бухгалтерский учет переоценки ценных бумаг осуществляется в валюте Российской Федерации по государственным регистрационным номерам либо по идентификационным номерам выпусков эмиссионных ценных бумаг или по международным идентификационным кодам ценных бумаг (ISIN). По ценным бумагам, не относящимся к эмиссионным ценным бумагам либо не имеющим международного идентификационного кода ценной бумаги (ISIN), переоценка осуществляется по эмитентам.

Положительная переоценка определяется как превышение текущей (справедливой) стоимости ценных бумаг данного выпуска (эмитента) над их балансовой стоимостью.

Отрицательная переоценка определяется как превышение балансовой стоимости ценных бумаг данного выпуска (эмитента) над их текущей (справедливой) стоимостью.

Под балансовой стоимостью понимается цена сделки по приобретению ценных бумаг и дополнительные издержки (затраты), прямо связанные с их приобретением.

По ценным бумагам, учитываемым в иностранной валюте, балансовой стоимостью является рублевый эквивалент стоимости по официальному курсу на дату проведения переоценки.

В последний рабочий день месяца все ценные бумаги "оцениваемые по справедливой стоимости через прибыль или убыток", а также ценные бумаги "имеющиеся в наличии для продажи", текущая (справедливая) стоимость которых может быть надежно определена, оцениваются (переоцениваются) по текущей (справедливой) стоимости.

При совершении в течение месяца операций с ценными бумагами соответствующего выпуска (эмитента) переоценке подлежат все "оцениваемые по справедливой стоимости через прибыль или убыток" и "имеющиеся в наличии для продажи" ценные бумаги этого выпуска (эмитента).

В случае существенного изменения в течение месяца текущей (справедливой) стоимости ценных бумаг соответствующего выпуска (эмитента) переоценке подлежат все "оцениваемые по справедливой стоимости через прибыль или убыток" и "имеющиеся в наличии для продажи" ценные бумаги этого выпуска (эмитента). Критерии существенности определяются кредитной организацией и устанавливаются в учетной политике.

Переоценке подлежит остаток ценных бумаг, сложившийся на конец дня после отражения в учете операций по приобретению и выбытию ценных бумаг.

Результаты переоценки ценных бумаг, оцениваемых по справедливой стоимости, отражаются по счетам 70602 « Доходы от переоценки ценных бумаг» (П) или 70607 «Расходы от переоценки ценных бумаг» (А). Счета парные.

По ценным бумагам "оцениваемым по справедливой стоимости через прибыль или убыток" переоценка отражается в бухгалтерском учете в следующем порядке.

1. При приобретении первых ценных бумаг соответствующего выпуска (эмитента) осуществляются бухгалтерские записи:

а) положительная переоценка

Дт 50121, 50621

Кт 70602;

б) отрицательная переоценка

Дебет - 70607

Кредит - 50120, 50620.

2. Изменения между текущей (справедливой) стоимостью ценных бумаг и их балансовой стоимостью при последующих переоценках отражаются следующими бухгалтерскими записями:

а) отрицательная переоценка в пределах положительной

Дебет – 70602 или 70607

Кредит - 50121, 50621;

б) положительная переоценка в пределах отрицательной

Дебет - 50120, 50620

Кредит - 70602 или 70607

в) сумма превышения отрицательной (положительной) переоценки над положительной (отрицательной), а также сумма увеличения положительной (отрицательной) переоценки отражаются в соответствии с пунктом 1.

Переоценка ценных бумаг для продажи учитывается на счетах № 10603 «Положительная переоценка ценных бумаг, имеющихся в наличии для продажи» (П) или 10605 «Отрицательная переоценка ценных бумаг, имеющихся в наличии для продажи» (А)

По ценным бумагам "имеющимся в наличии для продажи" переоценка отражается в бухгалтерском учете в следующем порядке.

1. При приобретении первых ценных бумаг соответствующего выпуска (эмитента) осуществляются бухгалтерские записи:

а) положительная переоценка

Дебет - 50221, 50721

Кредит - 10603;

б) отрицательная переоценка

Дебет - 10605

Кредит - 50220, 50720.

2. Изменения между текущей (справедливой) стоимостью ценных бумаг и их балансовой стоимостью при последующих переоценках отражаются следующими бухгалтерскими записями:

а) отрицательная в пределах положительной

Дебет - 10603

Кредит - 50221, 50721;

б) положительная переоценка в пределах отрицательной

Дебет - 50220, 50720

Кредит - 10605;

в) сумма превышения положительной переоценки над отрицательной, а также сумма увеличения положительной переоценки отражаются в соответствии с подпунктом "а" пункта 1.

г) сумма превышения отрицательной переоценки над положительной, а также сумма увеличения отрицательной переоценки отражаются в соответствии с подпунктом "б" пункта 1.

Если по ценным бумагам "имеющимся в наличии для продажи", оцениваемым после первоначального признания по текущей (справедливой) стоимости, ее дальнейшее надежное определение не представляется возможным либо при наличии признаков их обесценения суммы переоценки таких ценных бумаг относятся на счет по учету расходов

Дебет счета по учету расходов (по соответствующим символам операционных расходов по операциям с приобретенными ценными бумагами);

Кредит балансового счета N 10605.

В дальнейшем под вложения в такие ценные бумаги создаются резервы на возможные потери.

Выбытие ценных бумаг отражается на счете 61210 «Выбытие (реализация) ценных бумаг». Назначение счета: учет выбытия (реализации) всех видов имущества, а также, реализации услуг, банковских сделок и выведения результатов этих операций. Счет без указания признака счета. По состоянию на конец дня в ежедневном балансе остатков по счетам без указания признака счета быть не должно.

По дебету счета N 61210 отражаются:

а) стоимость ценной бумаги (включая ПКД и дисконт по долговым обязательствам, начисленные в соответствии с подпунктами 4.6.1 и 4.6.2 настоящего пункта) в корреспонденции с соответствующим балансовым счетом второго порядка;

б) затраты по выбытию (реализации) ценной бумаги, относящиеся к данному договору (сделке), в корреспонденции со счетами по учету денежных средств, N 47422 и N 30602;

в) положительные разницы переоценки ценных бумаг "имеющихся в наличии для продажи", приходящиеся на выбывающие (реализуемые) ценные бумаги (в соответствии с выбранным методом оценки стоимости).

По кредиту счета N 61210 отражаются:

а) сумма, поступившая по погашению ценных бумаг, либо их стоимость по цене реализации, определенной условиями договора (сделки), в корреспонденции со счетами по учету денежных средств, N 30602, N 47407 и N 47408;

б) отрицательные разницы переоценки ценных бумаг "имеющихся в наличии для продажи", приходящиеся на выбывающие (реализуемые) ценные бумаги (в соответствии с выбранным методом оценки стоимости).

Если осуществляется частичное погашение долговых обязательств

Отражение выплаты эмитентом части основного долга и процентов по купону:

Дт р\сч, кор.счет

Кт - 501, 502, 503 – по л\сч "ПКД начисленный"

Кт 501,502, 503 – по л\сч ценной бумаги

По долговому обязательству, для которого получение дохода признается неопределенным, ранее начисленный дисконт относится на доходы бухгалтерской записью:

Дебет - 50407

Кредит – 70601 (символ 11505)

Погашение долговых обязательств, удерживаемых до погашения

На дату погашения осуществляется доначисление процентов(проводки см. выше «Начисление процентов»).

Отражение выплаты эмитентом основного долга и процентов по купону:

Дт р\сч, к\сч

Кт 61210

Списание балансовой стоимости долгового обязательства и начисленного процентного дохода

Дт 61210

Кт 503 – по л\сч "ПКД начисленный"

Кт 503 – по л\сч ценной бумаги

Погашение ценных бумаг, имеющихся в наличии для продажи

Получение денежных средств

Дт р\сч, к\сч

Кт 61210 – на сумму полученных денежных средств

Списание ценных бумаг с баланса

Дт 61210

Кт 502, 507 – на балансовую стоимость

Списание положительной переоценки:

Дт 61210

Кт 50221, 50721 – в части суммы, приходящейся на выбывшие ценные бумаги

И одновременно осуществляется перенос сумм переоценки из добавочного капитала на доходы:

Дт 10603

Кт 70601 (символ 13105) – в части суммы, приходящейся на выбывшие ценные бумаги

На сумму отрицательной переоценки:

Дт 50220, 50720

Кт 61210

Одновременно:

Дт 70606 (символ 23105)

Кт 10605

Определение финансового результата от выбытия отражается:

- в случае превышения суммы поступивших денежных среств над балансовой стоимостью выбывших ценных бумаг

Дт 61210

Кт 70601 (символ 13105)

- в случае превышения балансовой стоимости над суммой поступивших денежных срдств

Дт 70606 (символ 23105)

Кт 61210

Если полностью реализуется выпуск ценных бумаг "оцениваемых по справедливой стоимости через прибыль или убыток"

Получение денежных средств

Дт р\сч, к\сч

Кт 61210 – на сумму полученных денежных средств

Списание ценных бумаг с баланса

Дт 61210

Кт 501, 506 – на балансовую стоимость

Списание переоценки:

а) положительная: Дт 70602 или 70607

Кт 50121, 50621

б) отрицательная: Дт 50120, 50620

Кт 70602 или 70607 (см. Приложение 10, п.5.7. 385-п)

Определение финансового результата от выбытия отражается:

- в случае превышения суммы поступивших денежных среств над балансовой стоимостью выбывших ценных бумаг

Дт 61210

Кт 70601 (символ 13105)

- в случае превышения балансовой стоимости над суммой поступивших денежных срдств

Дт 70606 (символ 23105)

Кт 61210

Дата добавления: 2014-01-04