Типичные нарушения учета расходов, которые выявляются ревизорами при исследовании документов, операций и записей в хозрасчетных и негосударственных предприятиях

Вопрос, который исследуется	Возможные нарушения
Признание расходов в бух.учете	Расходы отображаются без связи с уменьшением актива и увеличением обязательств
Недостоверное определение (оценка) сумм расходов
Расходы признаются расходами определенного периода неодновременно с признаним дохода, для получения которого они совершены
Расходы, которые не возможно прямо связать с доходом определенного периода, не отображаются в составе того периода, в котором они были осуществлены
	Признаются расходами и (или) включаются в Отчет о финансовых результатах: - платежи по договорам комиссии, агентским соглашениям и другим аналогичным договорам в интересах комитента, принципала и тому подобное; - авансовая оплата запасов, работ, услуг; - погашение полученных ссуд; - расходы, которые отображаются уменьшением собственного капитала
Себестоимость реализованной продукции (работ, услуг)	Себестоимость реализованной продукции (работ, услуг) включает кроме производственной себестоимости продукции (работ, услуг), которая была реализована в течение отчетного периода, нераспределенные постоянные общепроизводственные и сверхнормативные производственные расходы, другие расходы
В себестоимость реализованной продукции (работ, услуг) включаются административные расходы, расходы на сбыт, другие операционные расходы
Производственная себестоимость продукции (работ, услуг)	В производственную себестоимость продукции (работ, услуг) включаются все общепроизводственные расходы, в т.ч. и нераспределенные постоянные общепроизводственные расходы
В себестоимость реализованной продукции (работ, услуг) включаются административные расходы, расходы на сбыт, другие операционные расходы
Состав прямых расходов	Неправильное отнесение расходов в состав прямых материальных расходов, прямых расходов на оплату труда, других прямых расходов. Включение в состав прямых расходов таких, что не могут быть отнесенные непосредственно к конкретному объекту расходов
ОПР	Неправильное отнесение расходов в состав общепроизводственных расходов. Включение к общепроизводственным расходам таких, что не связанные с обслуживанием и управлением производства (цехов, участков)
В переменные общепроизводственные расходы включаются расходы, которые не изменяются прямо (или почти прямо) пропорционально к изменению объема деятельности
Переменные общепроизводственные расходы распределяются на каждый объект расходов с использованием не фактической мощности отчетного периода, а базы распределения
В постоянные общепроизводственные расходы включаются расходы, которые не остаются неизменными (или почти неизменными) при изменении объема деятельности
Постоянные общепроизводственные расходы распределяются на каждый объект расходов с использованием базы распределения, исходя не из нормальной мощности, а из фактической, плановой, нормативной и т.п.
Нераспределенные общепроизводственные расходы включаются в состав производственной себестоимости продукции (работ, услуг)
Общая сумма распределенных и нераспределенных постоянных общепроизводственных расходов больше их фактической величины
Административные расходы	Неправильное отнесение расходов в состав административных расходов
Расходы на сбыт	Неправильное отнесение расходов в состав расходов на сбыт
Другие операционные расходы	Неправильное отнесение расходов в состав других операционных расходов
Экономические элементы расходов	Неправильное отнесение расходов в состав элементов расходов: материальные затраты, расходы на оплату труды, отчисление на социальные мероприятия, амортизация, другие операционные расходы, другие расходы
Финансовые расходы	Неправильное отнесение расходов в состав финансовых расходов
Потери от участия в капитале	Неправильное отнесение расходов в состав потерь от участия в капитале
Другие расходы	Неправильное отнесение расходов в состав других расходов
Чрезвычайные расходы	Неправильное отнесение расходов в состав необычайных расходов. Необычайные расходы включаются в финансовую отчетность без вычета суммы, на которую уменьшается налог на прибыль от деятельности предприятия в результате убытков от необычайных событий

Изучение операций по учету доходов и финансовых результатов деятельности проводится в следующей последовательности.

При проверке правильности классификации, оценки и условий признания доходов и результатов деятельности р евизору необходимо обратить внимание на то, какие виды поступлений не признаются доходами, в частности к ним принадлежат:

- суммы НДС, акцизов, других налогов и обязательных платежей, которые подлежат перечислению в бюджет и внебюджетные фонды;

- суммы поступлений по договору комиссии, агентскому и другим аналогичным договором в интересах комитента, принципала и тому подобное;

- суммы предыдущей оплаты продукции (товаров, работ, услуг);

- суммы аванса в счет оплаты продукции (товаров, работ, услуг);

- суммы задатка под залог или в погашение ссуды, если это предусмотрено соответствующим договором;

- поступления, которые принадлежат другим лицам;

- поступление от первичного размещения ценных бумаг.

Проверяя правильность отображения доходов и финансовых результатов от реализации продукции (товаров, работ и услуг) ревизор должен иметь представление о характере и особенностях рынков сбыта продукции, которая выпускается субъектом ведения хозяйства, о конкурентной ситуации на этих рынках, о платежеспособности потребителей этой продукции.

При проверке операций по реализации продукции (товаров, работ и услуг) ревизор, с одной стороны, использует внутренние источники информации (расчеты себестоимости реализованной продукции, накладные на отгрузку готовой продукции, акты ликвидации основных средств), а с другой - внешние (счета, выставленные субъектом ведения хозяйства в оплату за отгруженную продукцию и акцептованные покупателями в установленном порядке).

Таким образом, при проверке операций по учету доходов от реализации продукции (товаров, работ и услуг) ревизору следует выяснить:

________________________________________________________________________________________

В ходе проведения проверки должно быть подтверждено, что:

- операции по реализации должным образом санкционированы;

- на счетах бухгалтерского учета отображены все реально осуществленные соглашения по продаже;

- реализация своевременно отображена на соответствующих счетах учета;

- правильно определена стоимостная оценка операций с продажи;

- суммы продажи правильно классифицированы;

- суммы дебиторской задолженности по расчетам за поставку продукции (работ, услуг) правильно отображены на соответствующих счетах.

Правильность отображения операций по реализации устанавливается в ходе выборочной проверки таких операций путем сверки данных, отображенных в учетных регистрах субъекта ведения хозяйства, с первичными документами и наоборот.

Ревизору необходимо проверить соблюдение политики субъекта ведения хозяйства относительно предоставления кредитов покупателям, проверки заказов на продажу по книге регистрации, процедур доставки и ценообразования при выполнении ежедневных операций. Проверка проводится путем сравнения фактических цен по различным видам продукции, условий оплаты транспортных расходов или доставки, указанной в счетах, с данными соответствующих документов, утвержденных руководством.

Особенное внимание ревизор концентрирует на проверке наличия необходимых разрешений на осуществление операций по продаже, полноты выписывания счетов-фактур по книге регистрации, полноты кассовых поступлений, сличения количества отгруженной продукции по данным складского учета и документов на отгрузку продукции, а также проверке правильности отображения всех реально осуществленных операций с продажи на счетах бухгалтерского учета. При этом учитывается возможность возникновения следующих ошибок:

- данные по реально осуществленным операциям не отображены в учете;

Проверка полноты отображения учета реализации продукции проводится путем выборочной проверки товарно-транспортных накладных отдела продажи со счетами-фактурами и данными бухгалтерского учета. При проведении такой проверки ревизор должен быть уверен, что все товарно-транспортные накладные собраны и должным образом сохраняются в отделе продажи, которая устанавливается путем анализа порядковой нумерации таких документов.

При проверке своевременности учета доходов от реализации, как правило, ревизору необходимо сравнить даты, отмеченные в товарно-транспортных накладных, с датами соответствующих счетов-фактур, датами записей по счетам учета реализации и дебиторской задолженности.

Точный расчет суммы продажи влияет на правильное выставление счетов-фактур за отгруженные товары, проделанные работы, предоставленные услуги и последующее отображение этих данных в учетных регистрах.

Проверка правильности оценки реализации вмещает в себя пересчет данных учета для выявления возможных арифметических ошибок. Как правило, в ходе исследования подсчитываются конечные суммы счетов-фактур или осуществляется проверка самостоятельно подготовленных контрольных документов.

Если сумма продажи выражена в иностранной валюте, необходимо также проверить применение валютных курсов.

В процессе проверки классификации операций по учету доходов от реализации на основании первичных документов определяется правильность отображения корреспонденции счетов в учетных регистрах и в Главной книге.

Проверяя правильность отображения прочих операционных доходов и финансовых результатов операционной деятельности ревизору необходимо установить:

- правильность и полноту отображения доходов от признанных должниками штрафов, пени, неустоек за нарушение условий хозяйственных договоров. При этом ревизору необходимо сравнить суммы полученных штрафов, пени, неустоек, отображенных по кредиту соответствующего субсчета счета 71, с суммами, отмеченными в договорах. Установить, не вызвано ли нарушение условий хозяйственных договоров недопоставкой сырья другими предприятиями, а также предъявлены ли к ним претензии. Во время исследования необходимо сравнить суммы полученных штрафных санкций, отображенных по дебету счета 31, с суммой, отображенной по дебету субсчета 374;

- полноту получения процентов по суммам, которые учитываются на текущих, валютных и других счетах предприятия;

- правильность и полноту полученных доходов от сумм, которые находятся на депозитных счетах.

- соблюдение условий по договорам ссуды и полноты получения доходов по всем видам ссуд;

- правильность получения дохода от реализации иностранной валюты.
Ревизор должен проверить источники поступления валюты, пересчет валюты на конец отчетного периода за курсом НБУ, соответствие отображения доходов согласно требований Закона Украины "О налогообложениях прибыли предприятий ", соответствие П(С)БУ 21;

- правильность ведения синтетического и аналитического учета на счетах 71, 94 и его отнесение на финансовые результаты в конце каждого отчетного периода, который определен в Приказе об учетной политике;

- правильность отображения в учете прибылей и убытков прошедших лет, выявленных в отчетном периоде;

- правильность отображения в учете кредиторской, депонентской, дебиторской задолженности и сомнительных долгов. Списание задолженностей осуществляется по завершении установленного срока исковой давности и подтверждается соответствующими документами;

- правильность отображения в учете активов, полученных бесплатно.
При проверке правильности отображения финансовых доходов и результатов финансовых операций ревизору необходимо установить:

- правильность получения и документального оформления доходов от участия в капитале других предприятий. Особенное внимание при этом следует сосредоточить на проверке договоров совместной деятельности;

- правильность и полноту получения дивидендов по акциям и доходам по облигациям и другим ценным бумагам, которые принадлежат предприятию. В случае установления перечисления или выплаты доходов, дивидендов или процентов другим предприятиям и физическим лицам, ревизору необходимо проверить правомерность таких операций;

- правильность ведения синтетического и аналитического учета на счетах 72, 73 и его отнесение в конце каждого отчетного периода на финансовые результаты от финансовой деятельности.

Что касается ревизии процентов, которые подлежат уплате, то ревизору следует проанализировать кредитные договоры, а также своевременность и правильность отображения начисленных процентов. При этом следует учитывать, что проценты за предоставленными кредитными ресурсами и ссудами учитываются в том отчетном периоде, в котором они фактически имели место, независимо от времени их выплаты.

Проверяя правильность отображения других доходов и финансовых результатов от инвестиционной деятельности необходимо обратить внимание на:

- полноту перечисления и получения доходов от сдачи имущества в аренду, при этом следует проверить договора аренды;

- законность списания расходов по содержанию законсервированных мощностей и объектов. Необходимо выяснить, есть ли постановление соответствующих руководящих структур или решения акционеров о консервировании определенного объекта, выделены ли средства на охрану таких объектов, не относится ли к ним часть расходов по охране, освещению, поддержки порядка подразделов действующего предприятия;

- правильность списания убытков от списания ранее начисленных долгов по недостачам и кражам, по которым возвращены исполнительные документы.

Проверку отображения доходов от инвестиционной деятельности проводят выборочным способом, проверка проводится с изучением заключенных договоров, первичных документов, которые подтверждают операции, регистров синтетического и аналитического учета по счетам 74, 793, 94.

При проверке операционных доходов и расходов ревизор устанавливает:

- правильность отображения доходов от предоставления во временное использование активов предприятия;

- правильность отображения прибыли (убытка) от продажи, выбытие основных средств и другого имущества. Ревизор проверяет наличие разрешения владельца на осуществление операций по реализации имущества государственного предприятия;

- основания для выбытия объектов основных средств: бесплатная передача, списание в случае морального и физического сноса, ликвидация при авариях и стихийных бедах. Ревизору следует установить законность осуществления данных операций и правильность их отображения в бухгалтерском учете;

- правильность формирования базы налогообложения, применение ставок и арифметических расчетов;

- правильность отображения других доходов, в состав которых включается оплата услуг, которые предоставляются кредитными организациями (оплата расчетно-кассового обслуживания, оплата услуг банка при купле или продаже иностранной валюты). Ревизор проверяет правильность и своевременность
их отображения в учетных регистрах бухгалтерского учета.

При проверке операций по учету доходов и результатов от чрезвычайных операций ревизору необходимо установить:

- правильность оформления документов относительно списания некомпенсированных потерь от стихийных бедствий;

- правильность отнесения доходов от стихийной беды, пожаров и тому подобное.
При проверке правильности и достоверности формирования финансовых результатов деятельности и использования прибыли одним из важных заданий является установление соответствия записей синтетического и аналитического учета чистого дохода (выручки) от реализации продукции (товаров, работ, услуг), валовой прибыли, результата основной деятельности, результата финансовых операций, результата другой обычной деятельности, результата необычайных событий записям в Главной книге и формах бухгалтерской отчетности.

Проведение проверки операций по учету финансовых результатов предусматривает следующую последовательность работ:

________________________________________________________________________________________

В процессе использования прибыли отображаются финансовые отношения предприятия с бюджетом, банком, трудовым коллективом, владельцами (основателями). Основными заданиями ревизии в этом случае являются: контроль за правильным использованием чистой прибыли предприятия; выявления отклонений фактического использования прибыли от плановых целей, их причин и последствий; проверка правильности определения надлежащих к уплате в бюджет платежей и налогов.

- отчислений на создание резервного капитала;

- отчислений в фонды, предусмотренные учредительными документами или по решениям владельцев;

Поскольку предприятие самостоятельно определяет направления использования прибыли, которая осталась в его распоряжении после налогообложения, следует проверить эффективность такого распределения.