Продажа с обратной арендой

Операционная аренда.

Арендатор не отражает арендованное имущество, полученное на условиях операционной аренды, в своем балансе. Арендные платежи отражаются как текущие расходы.

Учет у арендодателя при финансовой аренде.

В балансе арендодателя отражается дебиторская задолженность по арендным платежам, равная чистой инвестиции в аренду. Задолженность по арендным платежам к поступлению состоит из основного долга по стоимости инвестиции в аренду и финансового дохода (процента) как вознаграждения за услугу.

Учет у арендодателя при операционной аренде. Аренда имущества не требует исключение его из материальных активов арендодателя. Оно остается его собственностью, по нему он продолжает начислять амортизацию.

Арендные доходы отражаются равномерно в течение всего срока аренды. Доходы от предоставления арендатору дополнительных услуг, сопутствующих аренде, например, обслуживание оборудования, признаются и учитываются отдельно.

Затраты на операционную аренду, в том числе и амортизационные отчисления признаются в качестве расходов по мере признания арендного дохода. Первоначальные прямые затраты, связанные с имуществом, сдаваемым в операционную аренду, либо списываются в периоде их возникновения, либо распределяются на весь срок аренды и получения арендного дохода.

Организация систематически проверяет стоимость сданного в аренду имущества и его соответствия балансовой стоимости, если нужно, то и переоценивает его, как предусмотрено для любых других объектов имущества, машин и оборудования.

В финансовой отчетности арендодателя необходимо раскрывать общее описание заключенных договоров, общие валовые инвестиции в аренду, дисконтированные арендные платежи, ожидаемые к получению: не позже одного года; свыше года, но не позже пяти лет; после пяти лет; условные арендные платежи, признанные в отчетном периоде; финансовый доход будущих периодов и другие необходимые показатели. Для операционной аренды следует показать для каждого класса имущества: первоначальную балансовую стоимости арендного имущества, накопленную амортизацию и убытки от снижения стоимости арендованных объектов.

Арендодатель покупает имущество и тут же сдает его в аренду продавцу. Сумма арендных платежей чаще всего взаимозависима с продажной ценой.

Продажа с обратной финансовой арендой может вызвать у продавца - арендатора превышение выручки от продажи над балансовой стоимостью арендованного имущества. Выявившаяся сумма не должна признаваться доходом продавца - арендатора. Она учитывается как доход будущего периода и переносится на протяжении всего срока аренды в отчетную прибыль соответствующих периодов.

При продаже с обратной операционной арендой, если операция осуществлена по справедливой стоимости, любая прибыль или убыток должны отражаться немедленно в том отчетном периоде, в котором совершена сделка. Фактически совершена операция продажи со всеми вытекающими последствиями. При операционной аренде любой убыток признаётся в финансовой отчётности арендатора. При финансовой аренде, если на момент операции продажная стоимость ниже балансовой, то проводиться только сумма уменьшения балансовой стоимости до возмещаемой суммы. Остальная часть суммы распределяется на весь срок финансовой аренды.

В российской практике аналог отсутствует.

5.3. МСФО 38 «Нематериальные активы»

Данный стандарт разработан в июле 1998 года. Он заменил МСФО 4 «Учет амортизации» и МСФО 9 «Затраты на исследования и разработки». Кроме того, стандарт затрагивает положения МСФО 22.

Нематериальный актив - это идентифицируемый неденежный актив, не имеющий физической формы, используемый при производстве или предоставлении товаров и услуг, для сдачи в аренду другим, или для административных целей.

Нематериальный актив должен признаваться только тогда, когда вероятно, что будущие экономические выгоды, относящиеся к этому активу, будут поступать в компанию и стоимость актива может быть оценена.

В МСФО перечислены вилы нематериальных активов (деловая репутация; затраты на исследования и разработки; полученные компанией через правительственные субсидии безвозмездно - права посадки в аэропорту, лицензии на радио - и телевещание, импортные лицензии или квоты, или права на доступ к ограниченным ресурсам). Стандарт не относит к нематериальным активам организационные расходы.

В стандарте даются следующие определения понятиям «исследования» и «разработки».

Исследования - это оригинальные и плановые научные изыскания, предпринимаемые с перспективой получения новых знаний.

Разработки - применение результатов исследований или др. знаний при планировании или проектировании производства новых или существенно улучшенных материалов, устройств, товаров, процессов, услуг до начала их коммерческого производства или использования.

Затраты на исследования должны признаваться расходом, когда они понесены.

Разработки квалифицируются как нематериальный актив, если одновременно выполняется ряд критериев:

• техническая осуществимость завершения нематериального актина, возможность его использования или продажи;

• способность надежно оценить затраты, относящиеся к нематериальным активам.

Нематериальный актив первоначально оценивается по себестоимости. Его себестоимость включает покупную цену, импортные пошлины, невозмещаемые налоги, затраты на подготовку актива к использованию.

Стандарт предусматривает возможность увеличения первоначальной стоимости нематериального актива на сумму последующих затрат.

Стандарт также разрешает (допустимый альтернативный подход) проводить переоценку нематериального актива по справедливой стоимости.

Кроме того, предприятие имеет право проводить сравнение стоимости, по которой нематериальные активы числятся в балансе, и их рыночной стоимости с целью выявления возможного снижения их стоимости, следовательно, и отражать соответствующий обесценению убыток.

Амортизация по нематериальным активам начисляется исходя из срока полезной службы. Стандарт исходит из опровержимого предположения, что срок службы не будет превышать 20 лет (но допускает и более продолжительный, если есть убедительные свидетельства этого).

Периоды амортизации согласно стандарту должны пересматриваться на конец каждого финансового года.

Стандарт устанавливает три метода амортизации нематериальных активов:

· метод равномерного начисления,

· метод уменьшающегося остатка,

· метод единиц продукции.

Подчеркивается приоритет метода равномерного начисления амортизации.

В российской практике МСФО 38. «Нематериальные активы» соответствует ПБУ 14/2000 "Учет нематериальных активов".

В отношении учёта нематериальных активов есть особенности в части активов, создаваемых самим предприятием и полезных сроков службы нематериальных активов. В российской системе учёта активы, создаваемые самим предприятием, такие как стоимость собственного созданного программного обеспечения или "ноу-хау" могут быть отражены как нематериальные. Согласно МСФО, активы, создаваемые самим предприятием, должны удовлетворять следующим критериям: актив должен быть потенциально выгодным в экономическом плане, и стоимость актива должна быть достоверно определена. Кроме того, состав капитализируемых затрат на производство научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ различается в международной и российской системе учета, так как в МСФО существуют особые условия для капитализации затрат на НИОКР.

Научно-исследовательские работы - оригинальные и запланированные исследования, проводимые в целях получения новых научных или специальных знаний. Опытно-конструкторские работы - применение результатов научных исследований или иных знаний при разработке плана или проекта производства новых или существенно усовершенствованных материалов, приборов, продуктов, технологий, систем или услуг, до начала промышленного производства или использования. Согласно МСФО, расходы на научно-исследовательские и опытно-конструкторские работы необходимо отражать в учете как расходы того периода, в течение которого они были понесены, за исключением тех случаев, когда соблюдаются следующие условия (в таких случаях их необходимо учитывать как активы):

· «продукт или процесс четко определён, а затраты, относимые на продукт или процесс, могут быть отдельно установлены и надёжно измерены;

· техническая осуществимость продукта или процесса может быть продемонстрирована;

· компания намерена производить, продавать или использовать продукт или процесс;

· может быть продемонстрировано наличие рынка для продукта или процесса, или, если он предназначен скорее для внутреннего использования, а не для продажи, то его полезность для компании;

· существуют достаточные ресурсы, или их доступность может быть продемонстрирована, для завершения проекта, продажи или использования продукта или процесса».

Затраты на проведение опытно-конструкторских работ по проекту, отражаемые в учете как активы, не должны превышать сумму предполагаемой экономической выгоды за вычетом предстоящих затрат на такие работы, соответствующих производственных издержек, а также коммерческих и общехозяйственных расходов, непосредственно относящихся к сбыту продукции.

Сумма затрат на опытно-конструкторские работы, отраженных в учете как активы, подлежит амортизации и списанию на расходы по методу, соответствующему учету экономических выгод. Технологическое и экономическое устаревание таких активов приводит к сокращению срока их амортизации. Кроме того, обычно бывает трудно прогнозировать затраты и доходы в отношении новой продукции на более длительный срок. В силу этих причин срок амортизации затрат на опытно-конструкторские работы, как правило, не превышает 5 лет. Списание остатков затрат на проведение опытно-конструкторских работ по проекту следует производить в том периоде, когда предполагаемая экономическая выгода, как ожидается, уже не покроет сумму таких затрат за вычетом амортизации.

Согласно российской системе учета, как правило, затраты на проведение НИОКР отражаются в качестве нематериальных активов. Следовательно, при подготовке финансовой отчетности в формате МСФО следует списать те затраты на расходы соответствующего периода, которые не подпадают под определение затрат на научно-исследовательские и опытно-конструкторские работы согласно МСФО.

Также в российском законодательстве пока нет никаких чётко прописанных процедур по учёту объединений компаний (покупке и слиянию интересов) и отражению положительной или отрицательной деловой репутации, которая при этом возникает.

5.4. МСФО 2 «Запасы»

К запасам относятся активы в форме сырья и материалов для использования в производстве товаров и оказании услуг, или предназначенные для продажи. Если земля, недвижимость, станки и машины приобретены для перепродажи, то они включаются в оборотные запасы и учитываются как товары.

К запасам относят сырье, материалы, готовую продукцию, незавершенное производство.

Запасы должны оцениваться по наименьшей из двух величин: себестоимости и возможной чистой цены продаж.

Возможная чистая цена продаж - предполагаемая продажная цена в нормальных рыночных условиях за вычетом затрат на выполнение работ и возможных коммерческих расходов, связанных с реализацией.

Себестоимость запасов - включает затраты на приобретение, переработку и прочие затраты, связанные с доставкой в место настоящего нахождения запаса и доведением его до состояния пригодного для использования.

Затраты на приобретение включают покупную цену, импортные пошлины и иные невозмещаемые налоги, транспортные, экспедиторские, расходы на посредников и консультантов, другие расходы.

По счетам, выписанным в иностранной валюте, в случае девальвации или снижения стоимости валюты, возникших форс-мажорных обстоятельствах, допускается включать в затраты на приобретение курсовые валютные разницы, если они влияют на непогашенные обязательства.

Затраты на переработку - включают прямые затраты, а также распределяемые на систематической основе постоянные и переменные накладные производственные расходы.

Величина переменных накладных расходов зависит от изменения объемов производства. Это косвенные материальные и трудовые затраты, необходимые для нормального хода производственного процесса.

Величина постоянных накладных расходов не зависит от изменяющихся объемов производства. Это расходы на обслуживание зданий, оборудования, амортизационные отчисления, административно-управленческие расходы.

Постоянные производственные накладные расходы на каждую единицу продукции распределяются на основе производственных мощностей организации. Сумма постоянных накладных расходов, включаемых в стоимость единицы продукции, остается неизменной при снижении объема производства и даже при его остановке.

В комплексных производствах, в которых выпуск основного продукта сопровождается выпуском побочных продуктов, затраты на переработку нельзя определить отдельно для каждого продукта. Сначала на основе возможной чистой цены продаж определяется стоимость побочных продуктов, которая вычитается из общих затрат для определения себестоимости основного продукта.

В себестоимость запасов не должны включаться:

• сверхнормативные потери сырья и материалов, трудовых и прочих производственных затрат;

• расходы на хранение, кроме необходимых в производственном процессе (хранение спирта для производства коньяков);

• административные расходы, не связанные с доведением запасов до их настоящего места положения и состояния, а также коммерческие расходы.

Учет движения запасов можно осуществлять по фактической себестоимости или по покупным ценам.

Оценка по покупным ценам. В качестве покупных цен могут выступать договорные цены со скидками или накидками. К покупным ценам можно отнести и так называемые «фактурные цены», т.е. стоимость материальных ценностей, вытекающую из счета - фактуры поставщика. Фактурные цены определяются по договору с включением транспортных и других расходов.

Предприятие, применяющее оценку материальных оборотных средств по покупным ценам, отражает их на соответствующих счетах бухгалтерского учета по фактическим фактурным ценам, а все возникающие дополнительно расходы относит к накладным расходам того периода, в котором они возникли.

При оценке выбывающих запасов предприятие может применять способы оценки по средней взвешенной заготовительной себестоимости, по методам ФИФО и ЛИФО.

Пример.

	Кол-во единиц	Цена, руб.	Сумма, руб.
Остаток на начало месяца
Поступило за месяц 1 я партия 2я партия 3я партия		997,5 193,75
Расход за месяц
Расход по средневзвешенной стоимости
Расход по методу ФИФО			2207,5
Расход по методу ЛИФО

Примечание.

Расчет по средневзвешенной стоимости: (200+390+1230+1550)/(2+4+6+8)* 14=2359

Расчет по методу ФИФО (2* 100+4*97,5+6*205+2*193,75)=2207,5

Расчет по методу ЛИФО (8* 193,75+6*205)=2780

Дата добавления: 2014-01-20