О б щ а я ч а с т ь

Глава 1. ВВЕДЕНИЕ В НАЛОГОВОЕ ПРАВО § 1. Генезис налогообложения

Налоги – древнейший институт человеческой цивилизации, необхо-димый атрибут государства. Поэтому история налогообложения неразрыв-но связана с зарождением и развитием государственности. Отдельные на-логовые нормы можно найти уже в Законах Ману, Законнике Хаммурапи, Законах XII таблиц, Салической Правде и других древнейших источниках права. В литературе традиционно выделяют несколько этапов в истории налогообложения.

Древний мир. Около двух с половиной миллионов лет назад наши предки выделились из животного мира и начали использовать примитив-ные орудия труда. Примерно 40 тысяч лет назад сформировался человек современного типа – homo sapiens sapiens (человек разумный). Это было социальное существо, ведущее стадное существование. Хозяйственный уклад первобытных людей носит присваивающий характер, основанный на коллективно организованном, совместном труде и общественной соб-ственности всех членов рода. Все продукты питания обобществлялись и далее уравнительно перераспределялись, чтобы каждый член сообщества получил свою долю.

Первобытный человек имел «диффузное», групповое сознание. Он не осознавал себя как самодостаточную личность с собственными интереса-ми, отличными от общих интересов группы. В условиях всеобщего перво-бытного обобществления потребность в налоговых изъятиях для формиро-вания общественных фондов объективно отсутствовала, поскольку все ин-дивидуальные доходы изначально (и добровольно) составляли коллектив-ную собственность всего рода.

Появление налогообложения связано с переходом от присваивающей к производящей экономике, разложением родоплеменных сообществ пер-вобытного мира, переходом к соседской общине, зарождением протогосу-дарств и, главное, постепенной индивидуализацией труда и потребления, приводящей к становлению частной собственности.

При обособлении частных интересов внутри сообщества сохраняют-ся общие для всех индивидов нужды и потребности, которые возможно удовлетворить лишь совместными усилиями, сообща. Прежде всего, речь идет об охране территории, собственности, доходов, жизни и здоровья от внешних посягательств, а также о подержании упорядоченности и ста-бильности социальных взаимодействий внутри и вне общины. Эти затраты носят публичный характер, то есть в них выражены всеобщие интересы (общее благо). Для их финансирования требуется, чтобы собственники от-давали часть своих доходов в общий, централизованный фонд.

Отделение функций публичного управления от материального про-изводства обусловливает необходимость изъятия части собственности от-дельных семей для содержания появившейся бюрократии, прежде всего, военных дружин. Затраты на государственный аппарат, отсутствовавший в первобытном мире, - главная причина появления налогообложения. Та-ким образом, «общий котел» с упадком первобытного общества не исчеза-ет бесследно, а трансформируется в бюджет и в таком виде существует вплоть до настоящего времени.

Средние века (V-XV вв.). В этот период налоговая система представ-ляет собой совокупность случайных и бессистемных платежей и повинно-стей, нередко уплачиваемых на основе обычаев, религиозно-этических и договорных норм. Господство натурального хозяйства обусловливало уп-лату налогов в натуральной форме и в виде личных повинностей (военных, служебных, строительных, барщинных).

Налоги не были преобладающим источником государственных до-ходов. Общепринятой была точка зрения, что государственная власть должна осуществлять публичные функции за счет своих собственных ис-точников, прежде всего, за счет эксплуатации государственной собствен-ности. Заметную роль в формировании публичных доходов играли военная добыча, данничество, регалии (государственные монополии на отдельные виды производств), домены (доходы от государственной собственности). В средневековой Европе «налоговые платежи повсеместно имели характер разовых изъятий, причем периодически парламенты государств предостав-ляли правителям полномочия, в основном чрезвычайные, по взиманию тех или иных налогов»¹.

В период позднего Средневековья на смену разрозненным, времен-ным, подчас необоснованным платежам и повинностям приходят рацио-нально сформированные налоговые системы. Резко усилившиеся потреб-ности государств в финансовых ресурсах привели к появлению массы но-вых налогов, где преобладали косвенные платежи. Налоги превращаются в основной источник доходов государства. Вытеснение натуральных отно-шений товарно-денежными привело к переходу на денежную форму упла-ты налогов.

Постепенно начинает формироваться научная теория налоговедения, связанная, прежде всего, с именем шотландского ученого А. Смита (1723-1790 гг.), который в знаменитом труде «Исследование о природе и причи-нах богатства народов» впервые обосновал ряд принципов налогообложе-ния, актуальных и сегодня.

Новое и новейшее время (с XVI в. по настоящее время). Этот пери-од отличается меньшим количеством налогов и их большим однообразием: формы налогов становятся более определенными, правила налогового ад-министрирования – более выработанными и при выборе оказывается пред-почтение таким податным источникам, которые обещают более крупный

¹ Налоги и налоговое право: Учеб. пособие / под ред. А.В. Брызгалина. – М., 1997. – С. 20.

доход¹. Продолжается снижение общих масштабов косвенного налогооб-ложения, включая, прежде всего, отмену налогов на товары первой необ-ходимости. Усиливается регулятивная функция налогообложения. Скла-дываются правовые конструкции большинства современных налогов и сборов. Постепенно формируются налоговедение как комплексная эконо-мико-правовая наука и развернутая система налогового законодательства.

После Первой мировой войны большинство европейских государств переходит к организации налоговых систем на научной основе. В настоя-щее время в Европе начинает складываться международное налоговое пра-во Европейского сообщества.

История налогообложения в России насчитывает немногим более тысячелетия и начинается с объединения славянских племен в Древнерус-ское государство (примерно к концу IX в.). История России наглядно пока-зывает, что любые серьезные политические или экономические преобразо-вания неизбежно сопровождаются налоговыми реформами.

Исторически первой формой налогообложения на Древней Руси бы-ло полюдье - прямое взимание дани княжеской дружиной с зависимых об-щин. Впоследствии стал практиковаться повоз – самостоятельный сбор и доставка дани подвластными племенами в Киев. Единицей обложения вы-ступали количество печных труб в хозяйстве (т.н. «дым»). Вплоть до XVIII в. налоги именовались податями. В силу неразвитости товарно-денежных отношений налоговые обязанности исполнялись, как правило, в натуральной форме – медом, мехами, сельскохозяйственными продуктами. Повсеместно практиковались государственные повинности в форме гуже-вых, строительных, военных и иных обязательных работ. Постепенно вво-дятся торговые пошлины («мыт»), взимаемые за провоз товаров через за-ставы. Этот исторически первый этап налогообложения на Руси характери-зуется множественностью разнообразных повинностей, регулируемых в большинстве своем нормами обычного права.

Старославянский правовой источник Русская Правда (IX-XII вв.) со-держит целый ряд положений о княжеских поборах с населения. «Вот урочные пошлины в пользу строителя города: при закладке стены брать куницу (гривну), а по окончании ногату (0,05 гривен); на пищу и на питьё, на мясо и рыбу полагается 7 кун на неделю, 7 хлебов, 7 мер пшеницы, 7 четвериков овса на 4 лошади – что и получать городнику (княжескому чи-новнику, ведавшему строительством), пока не будет город срублен», – от-мечается в ст. 96 Русской Правды. Целый ряд статей регулируют уплату судебных и административных пошлин. Например, ст. 107 устанавливает: «Вот урочные судебные пошлины: от присуждения к платежу штрафа су-дье – 9 куниц, метельнику (помощнику судьи) – 9 белок; с дела о бортной земле 30 куниц, а во всех прочих тяжбах с того, кому присудят, судье брать по 4 куницы, а метельнику (помощнику) – по 6 белок»².

¹ Пушкарева В. История финансовой мысли и политики налогов: Учеб. пособие. – М., 2001. – С. 198.

² Русская Правда. Материалы к изучению истории государства и права СССР. – М, 1962. – С. 23-55.

В период монголо-татарского завоевания (XIII-XV вв.) большое зна-чение приобретает дань (выход) в пользу монголо-татарских ханов, нося-щая характер контрибуции. Освобождение от монголо-татарского ига, ста-новление централизованного Московского государства (с середины XV в.) и, как следствие, отказ от уплаты дани монгольским ханам знаменуют важную веху в развитии налогообложения. Большое значение имела пере-пись платежеспособного населения, проведенная при Великом князе Ива-не III (1440-1505 гг.). Появляются целевые налоги для финансирования от-дельных публичных функций: ямской налог, ямчужный (на изготовление пороха), стрелецкий (на содержание армии), полоняничный (на выкуп пле-ненных россиян) и др.

Начиная с XVII в. формируется государственная система фискаль-ных органов (приказов). При царе Алексее Михайловиче (1629-1676 гг.) создается Счетная палата – прообраз современного Министерства финан-сов, отвечавшая за поступление доходов в бюджет страны. Главным объ-ектом налогообложения становится земельный надел. Становление нацио-нальной денежной системы на основе серебряных денег обусловливает по-степенный переход от натуральных повинностей к денежной форме упла-ты налогов. В 1679 г. была проведена налоговая реформа, в результате ко-торой основной единицей прямого налогообложения был признан двор, определяемый по числу ворот.

Преобразования Петра I (1672-1725 гг.) напрямую затронули и сферу налогообложения. Военные расходы и проведение радикальных реформ внутри страны потребовали резкого усиления налогового бремени. Были увеличены ставки действующих налогов, введены новые налоги, прежде всего, косвенные. К этому времени обнаружились все изъяны подворного налогообложения: «Крестьяне начали сгущать дворы, скучивая в них воз-можно больше людей, ли сгораживали по три, по пяти, даже по десяти кре-стьянских дворов в один, оставляя для прохода одни ворота, а прочие за-бирали воротами. Сельское хозяйство не улучшалось, а казенные доходы убавлялись»¹. Поэтому важным этапом преобразований стала замена под-ворного налогообложения на подушную подать, взимаемую с каждого трудоспособного мужчины податных сословий – всех разрядов крестьян, ремесленников, купцов. Размер подати был оставлен одинаковым по всей стране, что не соответствовало идее соразмерности налогообложения.

Дальнейшее развитие отечественная система налогообложения по-лучает при Екатерине II (1729-1796 гг.); в частности, была введена гиль-дейская подать для купеческого сословия, взимаемая с объявленного «по совести» (то есть самим купцом) капитала.

К началу XIX в. подушная подать как основной налог исчерпала свой финансовый ресурс: объект обложения и налоговая база все менее со-ответствовали хозяйственным реалиям. Вводятся акцизы на предметы мас-сового потребления – соль, табак, керосин, сахар и др. В целом на протя-

¹ Ключевский В.О. Курс русской истории: Соч. в 9 т. – М., 1989. – Т.4. – С. 97.

жении столетий косвенное налогообложение доминирует над прямым, по-ступления от косвенных налогов более чем в два раза превышают поступ-ления от прямых налогов. Наибольшая часть косвенных налогов в это вре-мя собирается за счет питейного и соляного сборов¹.

Реформы 1861 г. в налоговой сфере ознаменовались заменой подуш-ной подати на обложение строений (недвижимости), приносящих доход. При этом была сохранена ведущая роль косвенного налогообложения с упором на винную монополию государства. Ставки земельного налога дифференцируются в зависимости от качественных характеристик земли и лесных угодий, развивается система местных (земских) налогов.

С конца XIX в. начинается налогообложение наследуемого и пода-ренного имущества, а также доходов с денежных капиталов (доходы от оборота фондовых ценностей, банковских вкладов, аукционных продаж, выигрышей по государственным займам). В 1863 г. вводится патентная система взимания пошлин за право торговли и выдачу разрешений на за-нятие различными видами предпринимательской деятельности. В 1802 г. учреждено Министерство финансов, ставшее ведущим фискальным орга-ном государства. Весной 1916 г. сделана попытка ввести подоходное нало-гообложение, но революционные потрясения не позволили реализовать ее на практике.

Придя к власти в 1917 г., большевики провозгласили курс на безна-логовое государство. В первые годы советской власти и, особенно в пери-од «военного коммунизма», основным доходным источником выступают эмиссия и прямые изъятия классового характера – конфискации, контри-буции, продразверстка. «В эпоху диктатуры пролетариата и государствен-ной собственности на важнейшие средства производства, - утверждал В.И. Ленин, – финансы государства должны строиться на непосредственном обращении известной части доходов от различных государственных моно-полий на нужды государства»². Таким образом, история сделала замысло-ватый «виток», вернувшись к уже давно забытым регалиям, доменам, трудовым повинностям, натуральной форме уплаты налогов.

Крах военного коммунизма заставил большевиков перейти к НЭПу, в основе которого была замена продразверстки продовольственным нало-гом. Как отмечается в литературе, на развитие советского налогообложе-ния времен НЭПа большое влияние оказала налоговая система дореволю-ционной России. Среди прямых налоговых изъятий основными являлись промысловый налог, которым облагались торговые и промышленные пред-приятия, а также подоходно-поимущественный налог прогрессивного ха-рактера и сельскохозяйственный налог ³.

Упразднение НЭПа в начале 30-х гг. XX в. сопровождалось крупно-масштабной налоговой реформой, в результате которой основными нало-гами в Советском Союзе становятся налог с оборота, консолидировавший

¹ См.: Налоговое право России: Учебник для вузов / отв. ред. проф. Ю.А. Крохина. – М., 2003. – С. 8.

² Ленин В.И. Полн. собр. соч. – Т. 138. – С. 122.

³ Налоги и налоговое право: Учеб. пособие / под ред. А.В. Брызгалина. – М., 1997. – С. 28.

несколько десятков взимаемых ранее платежей, и отчисления от прибыли государственных предприятий. В условиях тоталитарного социалистиче-ского режима и планово-распределительной экономики роль налогов в системе доходных источников государства была крайне принижена. Пря-мые налоги с населения не играли существенной роли в формировании бюджета. Монополия государственной собственности в экономике обу-словливала возможность прямого административного изъятия прибыли го-сударственных предприятий. Последним оставалась лишь нормативно фиксированная часть прибыли, направлявшаяся на формирование различ-ных фондов производственного и социального назначения. Причем размер этих фондов определялся объемом затрат, плановыми показателями, пуб-личной значимостью продукции и другими критериями, а не рентабельно-стью предприятия.

В конце концов, декларируемый в Советском Союзе курс на безна-логовое общество через прямое изъятие прибыли социалистических пред-приятий потерпел экономический крах, поскольку не предполагал заинте-ресованности хозяйствующих субъектов в результатах своей деятельности.

Начиная с середины 80-х гг. XX в. в России начинается переход от планово-распределительной экономики к рыночной, основанной на сво-бодной конкуренции частных собственников. С 1991 г. в стране развора-чивается широкомасштабная налоговая реформа, в результате которой по-степенно создается современная налоговая система России. Важное значе-ние здесь имело принятие Закона РСФСР от 27.12.91 № 2118-1 «Об осно-вах налоговой системы в Российской Федерации», а также последующая кодификация налогового законодательства.

Дата добавления: 2015-05-31