Презумпция невиновности

В то время как ответственность за вину является принципом матери-ального права, презумпция невиновности – процессуального. «Презумпция невиновности, – верно отмечает А.В. Брызгалин, – это явление, которое имеет исключительно процессуальную и формальную природу, так как только процесс и обеспечивает презумпцию невиновности. Эти два про-цесса неразрывно взаимосвязаны, причем презумпция невиновности явля-ется здесь первоосновой, так как процессуальные механизмы выступают своеобразной надстройкой над базисом»¹. В то время как виновность явля-ется субъективным фактором (качеством, признаком) налогового право-нарушения, презумпция невиновности – это процессуальное требование ко всем участникам налогового спора, связанное с доказыванием виновности и вытекающими из этого последствиями.

Презумпция невиновности – конституционно-правовой принцип уни-версального действия. Статья 49 Конституции РФ закрепляет, что каждый обвиняемый в совершении преступления считается невиновным, пока его виновность не будет доказана в предусмотренном федеральным законом порядке и установлена вступившим в законную силу приговором суда; об-виняемый не обязан доказывать свою невиновность; неустранимые сомне-ния в виновности лица толкуются в пользу обвиняемого. Как видим, Кон-ституция РФ устанавливает презумпцию невиновности применительно к сфере уголовного законодательства. Однако правовое влияние этого прин-ципа выходит далеко за рамки уголовного преследования, приобретая об-щеправовой характер.

Отраслевая специфика накладывает свой отпечаток на содержание и применение презумпции невиновности в рамках той или иной отрасли, подотрасли, правового института. В частности, ГК РФ устанавливает, что отсутствие вины доказывается лицом, нарушившим обязательство (п. 2 ст. 401); таким образом, виновность нарушителя презюмируется, а опровер-жение этой презумпции возлагается непосредственно на самого нарушите-ля. По этому поводу КС РФ указал: «Применительно к сфере уголовной ответственности Конституция РФ закрепляет презумпцию невиновности, то есть возлагает обязанность по доказыванию вины в совершении проти-воправного деяния на соответствующие государственные органы. В про-цессе правового регулирования других видов юридической ответственно-

¹ Брызгалин А.В. Презумпция невиновности в налоговых отношениях: сущность и вопросы практическо-го применения // Хозяйство и право. – 1999. – № 9.

сти законодатель вправе решать вопрос о распределении бремени доказы-вания вины иным образом, учитывая при этом особенности соответствую-щих отношений и их субъектов (в частности, предприятий, учреждений, организаций и лиц, занимающихся предпринимательской деятельностью без образования юридического лица), а также требования неотвратимости ответственности и интересы защиты основ конституционного строя, нрав-ственности, здоровья, прав и свобод других лиц, обеспечения обороны страны и безопасности государства» (Постановление КС РФ от 27.04.01 № 7-П).

Согласно п. 6 ст. 108 НК РФ лицо считается невиновным в соверше-нии налогового правонарушения, пока его виновность не будет доказана в предусмотренном федеральным законом порядке. Применительно к субъ-екту, на которого распространяется презумпция невиновности, законода-телем использована категория «лицо». Симптоматично, что в первона-чальной редакции НК РФ говорилось о презумпции невиновности налого-плательщика; в дальнейшем круг лиц, на которых распространяется дейст-вие этого принципа, существенно расширился. Налицо стремление законо-дателя к более широкому пониманию презумпции невиновности как уни-версальному принципу, действующему в отношении налогоплательщиков, налоговых агентов, банков, свидетелей, экспертов, переводчиков, регист-рирующих органов. Как видим, речь идет только о частных лицах, по-скольку государство в целом, а также его органы и должностные лица не являются субъектами налоговой ответственности. В случае нарушения на-логового законодательства они могут привлекаться к дисциплинарной, гражданско-правовой, административной либо уголовной ответственности.

Согласно первоначальной редакции ст. 108 НК РФ, действовавшей до 1 января 2006 г., для признания лица виновным требовалось, чтобы его ви-новность была установлена вступившим в законную силу решением суда. Это была неудачная формулировка, слепо копирующая уголовно-правовую трактовку презумпции невиновности и не учитывающая специфики нало-гового законодательства, где привлечение к ответственности осуществля-ется как судами, так и налоговыми органами.

В литературе сложилось неверное, на наш взгляд, представление о том, что налоговые органы не решают вопрос о виновности, а привлечение к налоговой ответственности есть исключительная прерогатива суда. Не-однократно высказывались мнения, что до передачи искового заявления в суд налоговый орган и налогоплательщик занимаются досудебным урегу-лированием налогового спора либо здесь речь должна идти о некоем «предварительном производстве по делу». «Для того чтобы деяние налого-плательщика смогло быть квалифицировано в качестве налогового право-нарушения, необходимо решение суда (только решение суда), – полагает А.В. Брызгалин. – Именно поэтому мы считаем, что даже если налогопла-тельщик или иное обязанное лицо в добровольном порядке (то есть без решения суда) исполнит решение налогового органа о применении санк-ций, все равно нельзя считать, что это лицо совершило налоговое правона-

рушение, так как его вина не была доказана в установленном законом по-рядке»¹.

Что же получается? Чем занимается налоговый орган, вынося решение о привлечении налогоплательщика (или иного лица) к ответственности? И как можно предлагать лицу, вина которого еще не доказана, уплатить со-ответствующую сумму налоговой санкции? Ведь по рассмотренной выше логике получается, что лицо, добровольно уплатившее штраф согласно решению налогового органа о привлечении его к ответственности, стано-вится «без вины виноватым». Поскольку процесс привлечения к ответст-венности на этом прекращается, мы в итоге получаем нонсенс: решение налогового органа вступило в законную силу, штраф уплачен, привлечение к налоговой ответственности состоялось, а виновных нет. Таким образом, логично приходим к выводу о том, что в рамках производства по делу о налоговом правонарушении законодатель санкционировал наложение на-логовой санкции на формально невиновных лиц!

В НК РФ неоднократно указывается на то, что налоговые органы при-влекают налогоплательщиков (иных лиц) к налоговой ответственности; это предполагает сбор и исследование доказательств, решение вопроса о ви-новности лица и наложение на него налоговых санкций. Согласно п. 3 ст. 101 НК РФ в решении налогового органа должно быть, в частности, изло-жено решение о привлечении налогоплательщика к ответственности за конкретные налоговые правонарушения с указанием статей НК РФ, преду-сматривающих данные правонарушения и применяемые меры ответствен-ности. Кроме того, в решении о привлечении к ответственности за совер-шение налогового правонарушения указываются срок, в течение которого лицо, привлекаемое к ответственности за совершение налогового правона-рушения, вправе обжаловать указанное решение в вышестоящий налого-вый орган (вышестоящему должностному лицу) или в суд, арбитражный суд, порядок обжалования решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в вышестоящий налоговый орган (вышестоящему должностному лицу), а также наименование органа, его местонахождение, другие необходимые сведения. Таким образом, налого-вый орган обязан дать юридическую квалификацию противоправного дея-ния, что непременно включает и решение вопроса о наличии и форме вины нарушителя.

В ходе привлечения к налоговой ответственности возможны три вари-анта прекращения налогового процесса:

1) Процесс прекращается путем добровольной уплатой суммы налого-вой санкции на основании решения налогового органа о привлечении лица к налоговой ответственности (при этом налогоплательщик не воспользо-вался своим правом на обжалование такого решения);

2) Процесс прекращается принудительным исполнением решения на-логового органа о взыскании налоговой санкции (если сумма штрафа, на-

¹ Брызгалин А.В. Презумпция невиновности в налоговых отношениях: сущность и вопросы практическо-го применения // Хозяйство и право. – 1999. – № 9. – С. 52-62.

лагаемого на индивидуального предпринимателя, не превышает 5000 руб-лей по каждому неуплаченному налогу за налоговый период и (или) иному нарушению налогового, на организацию – 50 000 по каждому неуплачен-ному налогу за налоговый период и (или) иному нарушению законодатель-ства о налогах и сборах).

3) Процесс прекращается исполнением судебного решения о взыска-нии налоговой санкции (если сумма штрафа индивидуального предприни-мателя или организации превышает указанные выше размеры либо если налогоплательщик – физическое лицо, не являющееся индивидуальным предпринимателем, добровольно не уплатил штраф на основании решения налогового органа о привлечении к ответственности).

В первом и во втором случаях виновность лица устанавливается всту-пившим в законную силу решением налогового органа, в третьем – реше-нием суда. Таким образом, если производство по делу о налоговом право-нарушении прекращается на досудебной стадии, вывод о виновности на-рушителя, сделанный налоговым органом, является окончательным.

В третьем случае (неуплаты штрафа добровольно на основании реше-ния налогового органа или превышении суммы штрафа установленных размеров), налоговый орган должен обратиться в суд с исковым заявлени-ем о взыскании с нарушителя налоговой санкции. Это означает, что теперь вывод налогового органа о виновности налогоплательщика будет оцени-ваться судом в рамках состязательного процесса. Таким образом, в этом случае вывод о виновности в рамках привлечения к налоговой ответствен-ности делается дважды – сначала налоговым органом, а затем судом. При этом вывод налогового органа носит предварительный, а суда – оконча-тельный характер.

Лицо, привлекаемое к ответственности, не обязано доказывать свою невиновность в совершении налогового правонарушения. Бремя доказыва-ния обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонаруше-ния и виновности лица в его совершении, возлагается на налоговые орга-ны. Налогоплательщик в принципе не обязан представлять какие-либо до-казательства своей невиновности, то есть может вести себя достаточно пассивно без каких-либо негативных последствий для себя. Отсюда выте-кает и процессуальная последовательность представления и оценки дока-зательств в суде: сначала подлежат исследованию доказательства, пред-ставленные налоговым органом, затем – ответчиком (если он их пожелает представить). Разумеется, такой порядок не препятствует частному лицу активно доказывать свою невиновность, представляя соответствующие ар-гументы и доказательства. Прямое или косвенное признание налогопла-тельщиком своей вины не является «царицей доказательств» и должно оцениваться наряду и вкупе с другими доказательствами по делу. В част-ности, добровольная уплата налоговых санкций на основании решения на-логового органа не лишает лицо права на судебное обжалование такого решения и не может выступать в суде неопровержимым свидетельством виновности лица.

Неустранимые сомнения в виновности лица, привлекаемого к ответст-венности, толкуются в его пользу (п. 6 ст. 108 НК РФ). В данном случае проявляется презумпция добросовестности налогоплательщика, согласно которой предполагается, что налогоплательщик действует добросовестно, пока не установлено иное. Государство в данном случае принимает на себя ответственность за недоказанность факта правонарушения и виновности конкретного лица, хотя бы и при наличии некоторых оснований для такого признания. В содержании данного положения можно уловить идею, сфор-мулированную еще Ульпианом: satius esse impunitum reliqui facinus nocentis quam inocentem damnari – лучше оставить преступление безнаказанным, чем осудить невиновного.

«Неустранимыми сомнения признаются в тех случаях, когда собран-ные по делу доказательства не позволяют сделать однозначный вывод о виновности или невиновности лица, а предоставленные законом средства и способы собирания доказательств исчерпаны»¹. Термин «сомнение» озна-чает невозможность для суда или налогового органа дать однозначную правовую квалификацию тем или иным налоговым нормам, юридическим фактам, доказательствам, свидетельствующим о виновности лица, привле-каемого к налоговой ответственности. Такая неоднозначность может быть вызвана двумя причинами – нормативными или правоприменительными, то есть либо просчетами законодателя, либо упречностью или фактиче-ским отсутствием доказательств по делу.

Дата добавления: 2015-05-31