Дополнительных мероприятий налогового контроля

НА ОЗНАКОМЛЕНИЕ С РЕЗУЛЬТАТАМИ

ПРАВО НАЛОГОПЛАТЕЛЬЩИКА

МАТЕРИАЛОВ КАМЕРАЛЬНОЙ ПРОВЕРКИ

НАЛОГОВОГО КОНТРОЛЯ ПРИ РАССМОТРЕНИИ

КАК ДОПОЛНИТЕЛЬНОГО МЕРОПРИЯТИЯ

ОСОБЕННОСТИ ИСТРЕБОВАНИЯ ДОКУМЕНТОВ

При проведении такого дополнительного мероприятия налогового контроля, как истребование документов в порядке ст. 93 НК РФ, налоговики должны учитывать, что в ходе камеральной проверки запрещено требовать у налогоплательщика дополнительные документы, кроме:

1) документов, которые подтверждают правомерность использования льгот (п. 6 ст. 88 НК РФ);

2) документов, которые подтверждают правомерность применения налогоплательщиками вычетов, влекущих за собой возмещение НДС (п. 8 ст. 88 НК РФ);

3) документов, которые являются основанием для исчисления и уплаты налогов, связанных с использованием природных ресурсов (п. 9 ст. 88 НК РФ);

4) документов, которые налогоплательщик обязан приложить к декларации (расчету) в соответствии с Налоговым кодексом РФ (п. 7 ст. 88 НК РФ).

Истребовать документы в других случаях неправомерно, в том числе и на стадии проведения дополнительных мероприятий налогового контроля. Налогоплательщик, который не представил их по требованию налогового органа, не может быть привлечен к ответственности по п. 1 ст. 126 НК РФ.

Об этом свидетельствует судебная практика. В частности, суды не принимают в качестве доказательств документы, которые получены с нарушением ст. 88 НК РФ (п. 4 ст. 101 НК РФ, п. 3 ст. 64 АПК РФ). При отсутствии законных доказательств это становится основанием для отмены итогового решения по камеральной проверке (Постановления ФАС Уральского округа от 27.11.2008 N Ф09-8894/08-С3 (оставлено в силе Определением ВАС РФ от 25.03.2009 N 3229/09), от 27.11.2008 N Ф09-8899/08-С3 (оставлено в силе Определением ВАС РФ от 26.03.2009 N ВАС-3404/09), ФАС Дальневосточного округа от 30.09.2009 N Ф03-5056/2009).

Как было отмечено выше, дополнительные мероприятия налогового контроля назначаются в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки (Определение Конституционного Суда РФ от 27.05.2010 N 650-О-О). Их проведение связано с тем, что в материалах нет достаточных доказательств вины налогоплательщика в совершении вмененного правонарушения (п. 6 ст. 101 НК РФ).

Возникает вопрос, должен ли руководитель налогового органа (его заместитель) еще раз рассмотреть материалы налоговой проверки в порядке ст. 101 НК РФ после получения результатов проведенных дополнительных мероприятий. Или он может сам принять итоговое решение с учетом полученных дополнительных доказательств?

На практике налоговики довольно часто идут простым путем и не приглашают налогоплательщика на повторное рассмотрение материалов проверки, а сразу выносят итоговое решение.

Однако контролирующие органы считают такой подход недопустимым (Письма Минфина России от 19.06.2009 N 03-02-07/1-321, от 05.02.2009 N 03-02-07/1-49, от 25.07.2007 N 03-02-07/1-346).

Такого же мнения преимущественно придерживаются и суды (Постановления Президиума ВАС РФ от 20.04.2010 N 162/10, от 16.06.2009 N 391/09, от 12.02.2008 N 12566/07, Определение ВАС РФ от 07.04.2009 N ВАС-17365/08, Постановления ФАС Северо-Западного округа от 19.07.2010 N А42-2023/2008, от 01.07.2010 N А66-8983/2009, от 14.04.2010 N А05-7091/2009, ФАС Московского округа от 17.06.2009 N КА-А40/5333-09, ФАС Западно-Сибирского округа от 08.07.2010 N А27-15756/2009, от 30.06.2010 N А27-17364/2009, от 26.02.2009 N Ф04-909/2009(626-А27-46), ФАС Дальневосточного округа от 04.06.2010 N Ф03-3954/2010, ФАС Центрального округа от 11.03.2009 N А23-2160/07А-11-142ДСП (оставлено в силе Определением ВАС РФ от 10.07.2009 N ВАС-8285/09)).

Дело в том, что в такой ситуации налоговики нарушают право налогоплательщика на участие в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки, что влечет за собой отмену решения налогового органа согласно абз. 2 п. 14 ст. 101 НК РФ.

Примечание

Имейте в виду, что налоговики после проведения дополнительных мероприятий налогового контроля не обязаны повторно составлять акт проверки с учетом результата таких мероприятий и вручать его налогоплательщику (см., например, Постановление ФАС Северо-Западного округа от 14.04.2010 N А05-7091/2009).

В то же время нельзя не отметить, что существует и другая судебная практика. Некоторые суды при вынесении решений учитывают особые обстоятельства дела и не отменяют итоговые решения по проверкам, хотя налогоплательщик и не был извещен о повторном рассмотрении материалов проверки с учетом результатов дополнительных мероприятий.

Например, ФАС Дальневосточного округа в Постановлении от 08.05.2008 N Ф03-А51/08-2/1427 пришел к выводу, что налоговый орган не нарушил права налогоплательщика тем, что не вызвал его на повторное рассмотрение, поскольку сумма недоимки в результате проведения дополнительных мероприятий была уменьшена.

А ФАС Северо-Кавказского округа признал правомерным итоговое решение инспекции с учетом того, что о проведении дополнительных мероприятий просил сам налогоплательщик и все новые доказательства получены от него (Постановление от 23.01.2009 N Ф08-8249/2008).

ФАС Северо-Западного округа принял аналогичное решение и поддержал налоговиков. Свою позицию он обосновал тем, что все полученные в ходе дополнительных мероприятий материалы были известны налогоплательщику. Каких-либо новых для него материалов у налоговиков не имелось (Постановление ФАС Северо-Западного округа от 30.07.2010 N А21-4842/2009).

Однако подобные решения являются единичными.

Примечание

Дополнительно о практике арбитражных судов по данному вопросу вы также можете узнать в Энциклопедии спорных ситуаций по части первой Налогового кодекса РФ.

СИТУАЦИЯ: Должны ли налоговики ознакомить налогоплательщика с результатами дополнительных мероприятий налогового контроля заранее, чтобы предоставить ему возможность подготовить письменные возражения

Согласно п. 6 ст. 100 НК РФ налогоплательщик вправе в течение 15 дней со дня получения акта налоговой проверки представить в налоговый орган свои письменные возражения на акт.

Аналогичной нормы, которая закрепляла бы право налогоплательщика в определенный срок представить письменные возражения по результатам дополнительных мероприятий налогового контроля, в налоговом законодательстве нет.

Иногда налоговики знакомят налогоплательщика с результатами дополнительных мероприятий только в день повторного рассмотрения материалов проверки. Также бывает, что до рассмотрения материалов дополнительных мероприятий налоговики отказываются представить их и знакомят с ними налогоплательщика уже после вынесения итогового решения по проверке. Зачастую суды отменяют вынесенные таким образом решения.

Они исходят из расширительного толкования абз. 2 п. 14 ст. 101 НК РФ. По их мнению, тот факт, что налогоплательщик не смог представить заранее подготовленные возражения (в том числе и письменные), нарушает его право на представление объяснений в ходе рассмотрения материалов проверки. А такое нарушение является безусловным основанием для отмены итогового решения по проверке (см., например, Постановления ФАС Московского округа от 01.10.2009 N КА-А40/9995-09, ФАС Западно-Сибирского округа от 27.07.2010 N А03-7345/2009).

На необходимость обеспечения налогоплательщику права представить свои возражения (в том числе и письменные) по результатам дополнительных мероприятий налогового контроля указывает и финансовое ведомство (Письмо Минфина России от 19.06.2009 N 03-02-07/1-321).

Дата добавления: 2015-06-30