Пользователи бухгалтерской отчетности

Содержание бухгалтерской финансовой отчетности

Методологическое обеспечение действующей концепции бухгалтерской (финансовой) отчетности в Российской Федерации

Концепции бухгалтерской (финансовой) отчетности в Российской Федерации и международной практике

ВВЕДЕНИЕ

Уважаемый читатель, в последние годы произошло сме­щение акцентов в организации бухгалтерского учета на прак­тике: большее значение стало уделяться вопросам финансовой отчетности, а не учетному процессу. Такое положение не могло не найти отражение в организации учебного процесса при под­готовке бакалавров, специалистов и магистрантов. В связи с этим дисциплина «Бухгалтерская финансовая отчетность» стала центральной в организации учебного процесса.

Однако цели и задачи обучения указанных категорий обу­чающихся различаются. Чтобы удовлетворить интересы раз­ных групп читателей, а также практиков бухгалтерского учета был написан этот учебник, являющийся попыткой интегра­ции в единое целое учебных, научных и практических вопро­сов, касающихся бухгалтерской финансовой отчетности. При­чем подобная интеграция осуществляется сквозь призму Го­сударственного образовательного стандарта высшего профес­сионального образования по специальности 080109 «Бухгалтерский учет, анализ и аудит», документа, хорошо себя зарекомендовавшего в последнее десятилетие.

Для этого главы построены таким образом, чтобы у чита­теля в зависимости от его интересов имелась информация о различных аспектах бухгалтерской финансовой отчетности, начиная от методологии изучаемого вопроса и заканчивая рас­смотрением детального алгоритма формирования соответству­ющей отчетной формы. При этом большое внимание уделя­ется эволюции бухгалтерской финансовой отчетности, кото­рая, по мнению авторов, позволяет проследить влияние со­циально-экономического развития нашего общества на тенденции формирования показателей отчетной информации.

Такой подход к излагаемому материалу позволяет его ис­пользовать в учебном процессе поэтапно как в ходе изучения самой дисциплины «Бухгалтерская финансовая отчетность», так и при написании курсовых и дипломных работ, а также в ходе изучения смежных дисциплин.

В учебнике поставлены и проблемные вопросы бухгалтер­ской финансовой отчетности, попытка решения которых на­целена на выработку у студентов навыков профессионального суждения по изучаемым аспектам.

Рассмотрение материала каждой главы сопровождается си­стемой тестов, направленных на самоконтроль знаний читате­ля. В этих же целях в конце издания приведен перечень за­дач, связанных с формированием показателей в основных от­четных формах, и их решение.

В завершение следует сказать, что авторы вполне осозна­ют всю сложность и многоплановость поставленных задач, и, естественно, не претендуют на их исчерпывающее реше­ние. Тем более, что работа над учебником велась в период, когда значительное количество положений по бухгалтерскому учету были подвергнуты ревизии, а также издавались новые. Поэтому при отсутствии четко прописанных норм создатели данной книги руководствовались своим профессиональным суждением. Однако авторы выражают надежду, что данное издание будет полезным читателю.

Авторы выражают благодарность коллективу кафедры, без участия которого не было бы этой книги, в частности НА. Наумовой, с которой обсуждались многие аспекты из­лагаемого материала, и А.Ю. Даниловой, осуществлявшей техническую поддержку проекта.

ТЕМА 1. Бухгалтерская финансовая отчетность, ее сущность и содержание

Основной формой организации производства в современ­ном мире является предприятие. Именно поэтому предприя­тие выступает как основное звено экономики. В хозяйствен­ную деятельность предприятий в нашей стране вовлечены мил­лионы людей. От того, насколько эффективна деятельность предприятий, каково их финансовое положение, техно­логическое и социальное состояние, зависит оценка эконо­мики как регионов, так и страны в целом.

Финансово-хозяйственная деятельность предприятий на современном этапе все больше зависит от экономической ин­формации. От качества такой информации в результате при­нимаемых на ее основе решений зависит получение прибыли, осуществление экономически обоснованных инвестиционных и инновационных проектов предприятия, а также определе­ние круга внешних контрагентов в виде поставщиков, заказ­чиков, кредиторов и инвесторов. При этом большое значе­ние придается полноте, достоверности и прозрачности эко­номической информации. Самым доступным источником та­кой информации является бухгалтерская финансовая отчетность.

Системы показателей, характеризующие хозяйственную деятельность предприятий, представленные в бухгалтерской финансовой отчетности затрагивают интересы их собственни­ков, руководителей предприятий и экономистов, формиру­ющих такие показатели. Информационными результатами указанных систем пользуются налоговые и иные государствен­ные органы, а также сотни тысяч инвесторов и кредиторов. В связи с этим предъявляются повышенные требования к чистоте бухгалтерской финансовой отчетности.

Сама же отчетность должна быть составлена на основе вы­бранной концепции ее формирования. В общем смысле лю­бая концепция представляет собой свод общепринятых теоре­тических принципов, которые составляют основу той или иной области исследований.

В отношении финансовой отчетности, выработанные бух­галтерским учетом методологические принципы и методиче­ские правила представляют собой основу для определения того, какие хозяйственные процессы должны учитываться, как они должны быть оценены и каким образом по ним должна быть представлена информация пользователям бухгалтерской фи­нансовой отчетности.

В Российской Федерации с конца 30-х годов прошлого века предпринимались и предпринимаются в настоящее время попытки определить цель и содержание бухгалтерского учета. Постоянно выходила в свет литература по теории бухгалтер­ского учета, авторы которой рассматривали вопросы, требу­ющие решения в процессе разработки концепции бухгалтер­ской финансовой отчетности. При этом на разработку кон­цепции такой отчетности оказывает влияние политическая и экономическая среда.

Теория и практика бухгалтерской отчетности в нашей стра­не позволяет выделить две концепции ее формирования. Пер­вая концепция времен планово-централизованных способов управления экономикой страны связана с отражением пока­зателей, необходимых государственным органам управления, по однозначному алгоритму их формирования для выявления экономического эффекта, полученного хозяйствующим субъектом в данном отчетном периоде в рамках его плановых заданий. Основным содержанием бухгалтерской отчетности при таком подходе являлось соответствие полученных пред­приятием показателей плановым заданиям.

Вторая концепция, сформулированная в последние годы, связана с отражением в бухгалтерской финансовой отчетно­сти прибыли, направленной на поддержание и увеличение собственного капитала, и, как следствие, отражение в нем показателя, соответствующего моделям принятия решений собственниками, инвесторами и кредиторами. При этом по­рядок формирования прибыли является вариативным в за­висимости от выбранных элементов учетной политики. В целом такая концепция присуща и развитым западным странам. Обе концепции носят односторонний характер, в результате чего нарушаются интересы ряда пользователей учетной информации.

Для того чтобы отчетная информация была сопоставима, она должна быть составлена по единым правилам и нормам. Только в этом случае потенциальный пользователь может оце­нить интересующие его параметры (прибыльность, коммер­ческий риск и другое) независимо от специфики конкретной организации. Это обстоятельство диктует необходимость еди­нообразия бухгалтерской отчетности, т.е. ее стандартизации. Вместе с тем, для выработки стандартов бухгалтерской отчет­ности необходимо наличие общего представления о них. По­этому, прежде чем разрабатывать стандарты, необходимо оп­ределить их принципиальную концепцию, которая формирует логическую базу, положенную в основу стандартов бухгалтер­ской финансовой отчетности.

В самом общем смысле концепцией бухгалтерского учета и отчетности можно считать определенный набор методологи­ческих принципов и методических правил, представляющих собой основу для определения того, какие хозяйственные про­цессы должны учитываться, как они должны быть оценены и каким образом по ним должна быть представлена информа­ция пользователям финансовой отчетности.

Таким образом, перед органами управления бухгалтерским учетом встает проблема выбора методологических элементов и методических правил, которые в наибольшей степени удов­летворяют интересы доминирующих в социально-политиче­ском поле групп пользователей бухгалтерской информации.

В идеале концепция бухгалтерской отчетности должна пред­ставлять собой свод методологических принципов и методи­ческих правил, по которым можно сверять вопросы практи­ческого осуществления финансово-хозяйственной деятельно­сти, эффективность которых определяется тем, насколько адек­ватны совершенные на их основе управленческие решения, любыми группами пользователей по этим практическим воп­росам.

Для этого необходимо четко определить:

· цель составления бухгалтерская отчетности;

· перечень пользователей этой бухгалтерской отчетности.

А также ответить на вопросы:

· какая информационная поддержка представляет наиболь­ший интерес для пользователей бухгалтерской отчетности;

· какие отчетные формы и системы показателей в них наи­более полно отвечают требованиям пользователей?

Именно ответы на эти, казалось бы, простые вопросы по­зволяют сформировать достаточно полное представление о сущ­ности, назначении и роли бухгалтерской отчетности на совре­менном этапе экономического развития нашего общества.

С позиции бухгалтерского права цель составления бухгал­терской отчетности на современном этапе обусловлена прин­ципом непрерывности деятельности организации, закреплен­ного в пункте 6 ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации». Согласно этому принципу организация будет продолжать фун­кционировать в обозримом будущем. Поэтому для целей ана­лиза, контроля, налогообложения, а также для принятия управленческих решений всеми заинтересованными участни­ками предпринимательской деятельности необходимо перио­дически иметь сводные данные об имущественном положении организации и финансовых результатах ее деятельности.

Таким образом, основная целевая установка, преследуе­мая при составлении отчетности, - обеспечение необходи­мой информацией всех заинтересованных пользователей неза­висимо от возможностей пользователя получить эту отчетность. Такая цель определяется стремлением организации максималь­но расширить круг пользователей.

Исходя из такой цели перед бухгалтерской отчетностью ста­вятся следующие задачи:

· создание необходимых условий для существующих и по­тенциальных пользователей информации при принятии ими управленческих решений о взаимодействии с орга­низацией;

· возможность оценки времени, вероятности и объемов причитающихся пользователям выплат от деятельности организации;

· обеспечение адекватности отражения состояния эконо­мических ресурсов организации, включая все возмож­ные внешние обстоятельства.

Вышеперечисленные задачи могут быть обеспечены только при соблюдении определенных качественных характеристик бухгалтерской отчетности. Зарубежный опыт и отечественная практика позволяют отнести к ним следующие критерии:

· ценность для пользователя;

· надежность (достоверность);

· сопоставимость;

· постоянство.

Ценность для пользователя подразумевает, что бухгалтер­ская отчетность играет важнейшую роль при принятии управ­ленческих решений. При этом предполагается, что информа­ция поступает к пользователю своевременно. В противном случае она не отражает реального положения дел на момент ее получения. Кроме того, критерий ценности для пользовате­ля должен обеспечиваться прогностической ценностью бухгал­терской отчетности, т.е. информация, отраженная в ней, служит основой для прогнозирования дальнейших перспектив организации.

Надежность (достоверность) бухгалтерской отчетности означает реальность отражения экономических показателей организации. Этот критерий должен обеспечиваться досто­верным представлением информации в отчетности, т.е. от­ражением в ней экономической сущности деятельности орга­низации, а не ее формальной стороны. Тем самым достигается объективность информации и невозможность составления отчет­ности в интересах какой-либо группы лиц. При этом должна обеспечиваться возможность проверки представляемой инфор­мации в бухгалтерской отчетности.

Критерий сопоставимости подразумевает возможность срав­нения показателей предприятия с аналогичными показателя­ми других организаций, либо с показателями той же самой организации, но взятыми за другой или другие отчетные пе­риоды.

Постоянство означает применение одних и тех же элементов учетной политики от одного учетного периода к другому. Тем самым обеспечивается сопоставимость данных бухгалтерской отчетности организации за различные отчетные периоды.

Эти теоретические положения нашли свое отражение в со­ответствующих нормативных актах, регулирующих ведение бухгалтерского учета и составление бухгалтерской финансовой отчетности.

Так, пунктом 6 ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность орга­низации», утвержденного приказом Министерства финансов Российской Федерации 06.07.99 г. № 43н декларируется, что бухгалтерская отчетность должна давать достоверное и полное представление о деятельности организации и финансовом по­ложении и финансовых результатах и изменениях в ее финан­совом положении. Реализация этого положения достигается путем применения целой системы принципов и требований, направленных на обеспечение соответствующих подходов к составлению бухгалтерской отчетности. При этом под прин­ципом понимается базовое положение бухгалтерского учета, которое предопределяет все последующие действия, вытека­ющие из содержания такого положения. Ряд наиболее суще­ственных принципов образуют бухгалтерскую парадигму, т. е. то общее, что составляет содержание теории о бухгал­терской отчетности, и уже из нее, согласно правилам логи­ки, вытекают все необходимые следствия.

Именно с помощью таких принципов и правил создаются информационные массивы, позволяющие управлению орга­низацией четко структурировать все необходимые данные в виде соответствующих отчетных форм для принятия управленче­ских решений.

Выполнение требования полноты представления информа­ции достигается при условии отражения на счетах бухгалтер­ского учета всех хозяйственно-финансовых операций, осуще­ствленных предприятием за отчетный период. В свою оче­редь, достоверной бухгалтерская отчетность является в том слу­чае, если она составлена в соответствии с требованиями законодательных и нормативных актов, регламентирующих бух­галтерский учет в Российской Федерации.

Одним из важнейших при составлении бухгалтерской от­четности является требование нейтральности. При этом пока­затели бухгалтерской отчетности могут быть признаны нейт­ральными, если при ее формировании было исключено одно­стороннее удовлетворение интересов одних групп пользовате­лей информации за счет интересов других. Соответственно, информация не является нейтральной, если посредством от­бора или формы представления она влияет на оценки и при­нимаемые решения пользователей.

Порядок формирования показателей в бухгалтерской отчет­ности базируется на принципе осмотрительности. В соот­ветствии с данным принципом предприятие или лицо, фор­мирующее бухгалтерскую отчетность, должно быть ориенти­ровано на большую готовность к признанию в бухгалтерском учете расходов и обязательств, чем возможных доходов и ак­тивов, не допуская создания скрытых резервов. Это означа­ет, что доходы и активы не должны быть завышены, а расхо­ды и обязательства - занижены.

Бухгалтерская прибыль в условиях рыночной экономики является главным оценочным показателем, а доходы и расхо­ды представляют собой ее важнейшие элементы. В свою оче­редь, отражение доходов и расходов в бухгалтерском учете и отчетности строится на основе применения принципа времен­ной определенности фактов хозяйственной деятельности. В соответствии с данным принципом факты хозяйственной деятельности относятся к тому отчетному периоду, в котором они имели место, независимо от фактического времени по­ступления или выплаты денежных средств, связанных с эти­ми фактами. Применение этого принципа на практике при­водит к тому, что при исчислении прибыли в учете следуют требованию соответствия расходов, понесенных в отчетном периоде, полученным доходам. Помимо этого, требуется привязка понесенных расходов и полученных доходов к теку­щему отчетному периоду, выявление и обособленный учет доходов и расходов будущих периодов. Таким образом, прин­цип временной определенности в его современной интерпре­тации предполагает регистрацию хозяйственных операций по мере их возникновения. Следовательно, продажа признается в момент выписки расчетно-платежных документов на отгру­женную продукцию (выполнение работ, оказание услуг), а не в момент их оплаты заказчиком, а расходы - в момент по­ставки товаров (выполнения работ, оказания услуг) постав­щиком.

Применение принципа временной определенности фактов хозяйственной деятельности потребовало разработки специ­альных правил признания и определения величины доходов и расходов. Под признанием доходов понимается определение организацией права на получение выручки, ее суммы, уве­ренности в увеличении экономических выгод, перехода права собственности к покупателю, а также в том, что расходы, относящиеся к этой выручке, могут быть определены. При невозможности определения хотя бы одного из условий в бух­галтерском учете признается кредиторская задолженность. Под признанием расходов понимается определение суммы расхо­да, уверенности в уменьшении экономических выгод, а так­же в том, что расход производится в соответствии с требова­ниями законодательства. При неисполнении хотя бы одного из условий в бухгалтерском учете признается дебиторская за­долженность.

Следующим важнейшим принципом является допущение непрерывности деятельности. Кроме, как уже указывалось, необходимости составления бухгалтерской отчетности, при­менение этого принципа требует осуществления расходов, связанных с производственным развитием организации. Оче­видно, что ее длительное функционирование в условиях ры­ночной экономики невозможно без направления части капи­тала на поддержание положения организации на рынке и рас­ширения ее деятельности. Это же обстоятельство диктует не­обходимость создания самых разнообразных резервов, кото­рые понадобятся предприятию для решения своих задач в будущем за счет увеличения расходов, в основном связанных с производством. Кроме того, расширение производства тре­бует и капитализации части расходов.

При этом под капитализацией понимаются расходы, по­несенные в данном отчетном периоде, но которые принесут доходы в последующих отчетных периодах. Данные расходы подлежат исключению из системы исчисления финансового результата данного отчетного периода и включению в состав специфических активов предприятия.

Значительное влияние на формирование информации ока­зывает прием резервирования. Этот методологический при­ем, предполагает включение в систему исчисления финансо­вого результата расходов и (или) доходов, вероятных для дан­ного и/или будущих отчетных периодов. Самой востребован­ной категорией, возникающей в результате применения методологического приема резервирования, являются резер­вы предстоящих расходов. Такие резервы создаются за счет равномерного включения части этих расходов в затраты отчет­ного периода. Целью создания подобных резервов является покрытие расходов, которые появятся в будущих отчетных периодах.

Интересами пользователей бухгалтерской отчетности объяс­няется введение в практику ее составления принципа существен­ности и объединения показателей. Согласно данному принци­пу, данные об отдельных активах, обязательствах, доходах и расходах должны приводиться обособленно в случае их суще­ственности. Показатель признается существенным, если ин­формация, содержащаяся в нем, повлияет на принимаемое пользователем решение. В Российской Федерации уровень существенности установлен в размере 5% от соответствующего обобщающего показателя. Если показатель не существенен в обо­собленном виде, он объединяется с другими показателями.

Тем самым устанавливается определенный предел, способству­ющий устранению возможной избыточности информации в бухгалтерской отчетности. В то же время в целях полноты информации взаимозачет обязательств и активов запрещен.

В целях сопоставимости информации в бухгалтерской от­четности ее формирование базируется на основе требования последовательности представления. В соответствии с данным принципом принятая организацией учетная политика приме­няется последовательно от одного отчетного года к другому. В том случае, если предприятие вносит изменение в учетную политику, то показатели бухгалтерской отчетности на начало отчетного года, в котором будет применяться новая учетная политика, должны быть пересчитаны с учетом новых положе­ний учетной политики.

Кроме вышеуказанных принципов на формирование ин­формации, представляемой в бухгалтерской отчетности, ока­зывают влияние еще ряд следующих правил.

Принцип приоритета содержания перед формой предполага­ет отражение в бухгалтерском учете фактов хозяйственной деятельности исходя не столько из их правовой формы, сколько из экономического содержания фактов и условий хозяйство­вания.

Принцип непротиворечивости означает тождество данных аналитического учета оборотам и остаткам по счетам синте­тического учета на последний календарный день каждого ме­сяца.

Принцип рациональности предполагает, что затраты на ве­дение бухгалтерского учета определяются исходя из условий хозяйственной деятельности и величины организации и не вступают в противоречие с конечным финансовым результа­том финансово-хозяйственной деятельности.

Основными показателями бухгалтерской отчетности орга­низации являются активы, обязательства перед организаци­ей, доходы, затраты, прибыль, убытки, обязательства са­мой организации и ее собственный капитал. Признание ука­занных показателей происходит в тот момент, когда они в со­ответствии с действующими правилами принимаются к бухгалтерскому учету. При этом операция классифицируется как ведущая к увеличению или уменьшению активов, обяза­тельств перед организацией, доходов, затрат, прибылей, убытков, обязательств самой организации и собственного ка­питала.

Для формирования информации об этих данных в отчетно­сти используются приемы балансового обобщения информа­ции и сведения показателей в целях различных пользователей. Балансовое обобщение информации - это способ отражения взаимосвязи между объектами бухгалтерского учета в денеж­ной оценке на определенную дату по конкретной организа­ции. Обобщение информации таким способом осуществля­ется, как правило, в целях составления бухгалтерских балан­сов. Сведение показателей - способ получения итоговых дан­ных о хозяйственной деятельности организации и ее результатах за определенный период в целях пользователей. Сведение данных бухгалтерского учета может осуществляться самыми различными способами (балансирование, алгорит­мизация, выборка) и по самым различным формам, струк­тура которых зависит от целей составления соответствующей отчетной формы.

Рассмотренное выше методологическое обеспечение совре­менной концепции бухгалтерской финансовой отчетности оп­ределяет ее содержание. В свою очередь, содержание бухгал­терской отчетности невозможно рассматривать без базовых ее понятий. Теория и практика бухгалтерской отчетности выде­ляет следующие основные понятия: система учетных показа­телей; хозяйственная деятельность; коммерческая организация; период информационного охвата; данные бухгалтерского уче­та; обязательность формирования.

Система учетных показателей по существу и является со­держанием бухгалтерской отчетности. Под показателем пони­мается качественно определенная величина, имеющая пере­менное количественное значение. Так, каждая статья, пред­ставленная в формах отчетности, выделяется как качественно однородная, но, как правило, от одного отчетного периода к другому количественное значение показателя меняется. Сама система показателей задается с определенной целью, которая вытекает из интересов пользователей отчетности. При этом формы отчетности, содержащие эти показатели, должны быть взаимосвязаны между собой на логической и математической основах.

В современных условиях базовая система показателей бух­галтерской отчетности определяется соответствующими нор­мативными актами министерства финансов Российской Фе­дерации.

Хозяйственная деятельность коммерческой организации - это деятельность хозяйствующего субъекта, обладающего права­ми юридического лица, связанная с процессами приобрете­ния и заготовления внеобооротных и оборотных активов, про­изводства продукции (работ, услуг) и их продажей и направ­ленная на получение прибыли. Именно информация о резуль­татах этих процессов составляет содержание бухгалтерской отчетности, которую коммерческая организация обязана со­ставлять и представлять по назначению.

Признаки хозяйствующего субъекта, обладающего права­ми юридического лица, определены частью первой Граждан­ского кодекса Российской Федерации.

Период информационного охвата - временной отрезок, за который показатели должны быть представлены в бухгалтер­ской отчетности. Пользователи отчетности устанавливают ее периодичность, предопределяя тем самым и длительность вре­менного интервала, в течение которого должны формироваться данные бухгалтерского учета. Период информационного охвата обычно связывают с календарным годом.

В связи с этим нормативным регулированием бухгалтер­ского учета и отчетности установлено идентичное понятие от­четного года.

Данные бухгалтерского учета - показатели счетов Главной книги и данные регистров аналитического учета, сгруппиро­ванные в целях формирования бухгалтерской отчетности. Порядок такой группировки нормативным регулированием не регламентируется. Однако сама система базовых показателей, обязательных для отражения в бухгалтерской отчетности, дикту­ет единые подходы к их формированию в бухгалтерском учете.

Обязательность формирования заключается в том, что бух­галтерская отчетность должна быть представлена в обязатель­ном порядке управлением организации государственным орга­нам, ее собственникам и иным пользователям. Необходимость осуществления этого регламентируется на законодательном уровне.

Рассмотренные понятия имеют дальнейшее развитие, оп­ределяющее содержание бухгалтерской отчетности. Так, по­нятие системы показателей находит выражение в детализиро­ванном перечне форм бухгалтерской отчетности и в структуре их представления. В свою очередь, понятие хозяйственной деятельности коммерческой организации порождает необхо­димость отражения в отчетности качественных параметров этой деятельности, организационно-правовой структуры органи­зации и информации об ее собственниках. Период информа­ционного охвата предопределяет понятие отчетного периода, и деления отчетности по ее видам в зависимости от охвата вре­мени, за который показатели должны быть представлены в бухгалтерской отчетности и т.д. При этом данные бухгалтер­ского учета должны не только предоставить всю необходимую информацию для отчетности, но и обеспечить охват с начала отчетного периода, т.е. в тех случаях, когда это необходимо, показатели отчетности формируются накопительным спосо­бом. И, наконец, обязательность формирования отчетности предусматривает типовую процедуру представления, утверж­дения отчетности и определение сроков такой процедуры.

Кроме этого, принципы формирования бухгалтерской от­четности на основе приведенных понятий тесно связаны с проблемами раскрытия такой информации. Наиболее масш­табный подход к указанным проблемам продемонстрирован в работе Э.С. Хендриксена и М.Ф. ван Бреды (1.34, с. 528- 555).

Раскрытие информации в соответствии с рекомендациями указанных авторов является важнейшим аспектом бухгалтер­ской отчетности. Они выделяют четыре подхода к раскрытию информации: назначение отчетности, уровни раскрытия, формы раскрытия и методы раскрытия.

Назначение отчетности определяется наличием соответству­ющих ее пользователей. При этом указанные авторы утверж­дают, что «финансовая отчетность в основном ориентирована на информационные потребности акционеров» (1.34, с. 528). Именно такая тенденция в формировании данных бухгалтер­ской отчетности доминирует в последние годы в Российской Федерации.

«Объем и детализация раскрытия информации в финан­совой отчетности определяется влиянием использования от­четной информации на уровень социального благосостояния» (1.34, с. 528). При этом указывается, что в современных условиях оценить такое влияние не представляется воз­можным.

Под формами раскрытия информации понимается то об­стоятельство, что «стандартные формы финансовых отчетов (баланс и отчет о прибылях и убытках) следует дополнять, например, отчетом об учетной политике, о финансовом ана­лизе результатов отдельных участков деятельности, о прогно­зировании финансовых результатов» (1.34, с. 528).

К методам раскрытия информации относится тот факт, что «финансовая информация может раскрываться в структуре стан­дартной и дополнительной отчетности, сопровождаемой раз­личными пояснениями» (1.34, с. 528).

На наш взгляд, указанные подходы к раскрытию инфор­мации в бухгалтерской отчетности недостаточно проработаны известными авторами (хотя, может быть, проблема связана с лингвистическими подходами к переводу материала рассмат­риваемой книги). Нет четкого различия между первым и вто­рым подходом, а четвертый, по существу, дублирует третий.

По нашему мнению, следует выделять два подхода, свя­занных с раскрытием информации. Первый - назначение отчетности, т.е. кому предназначается отчетность. Второй подход, логически вытекающий из первого, предполагает формы раскрытия информации. В свою очередь, интересы внешних пользователей бухгалтерской отчетности - основных потребителей такой информации, могут существенно разли­чаться. Именно это обстоятельство - кому предназначается отчетность - влияет на все последующие моменты, связан­ные с ее формированием.

Сформированные в бухгалтерской отчетности системы по­казателей не являются самодостаточной ценностью. Таковы­ми эти данные становятся только тогда, когда они являются базой для принятия необходимых управленческих решений лицами, осуществляющими управление как непосредственно данным предприятием, так и иными связанными с ним юри­дическими и физическими лицами, государством и его орга­нами. Таким образом, возникает круг пользователей бухгал­терской отчетности.

С позиции бухгалтерского права под пользователем бухгал­терской отчетности согласно п. 4 ПБУ 4/99 «Бухгалтерская от­четность организации» понимается юридическое или физиче­ское лицо, заинтересованное в информации об организации.

Интересы пользователей бухгалтерской отчетности о резуль­татах деятельности предприятия могут существенно различать­ся. По информационным интересам всех пользователей мож­но подразделить на четыре основные группы: органы государ­ственного управления, учредители (собственники), не при­нимающие непосредственного участия в текущем управлении организацией, управленческий персонал предприятия, сто­ронние юридические и физические лица.

Органы государственного управления (налоговые органы, органы статистического наблюдения и т.д.) заинтересованы в получении информации, необходимой для управления раз­личными аспектами государственного регулирования деятель­ности предприятий. При этом следует отметить, что органы государственного управления, использующие отчетную инфор­мацию, и органы, регламентирующие составление бухгалтер­ской отчетности, представляют интересы государства.

Учредители (собственники), не принимающие непосредствен­ного участия в текущем управлении организацией, с формаль­ных позиций на основе бухгалтерской отчетности должны при­нимать решения стратегического характера, основными из которых являются выбор направления деятельности предпри­ятия, определение объема и структуры капитала, сумм изъя­тия прибыли (дивидендная и инвестиционная политика).

Управленческий персонал предприятия на основе показате­лей бухгалтерской отчетности принимает решения по текущему управлению ресурсами предприятия таким образом, чтобы обеспечить собственникам наибольший эффект от ведения финансово-хозяйственной деятельности. Эти решения каса­ются текущего управления денежными потоками, а также осуществления плановых инвестиций в пределах своей компе­тенции. При этом управленческий персонал предприятия од­новременно выступает в роли как производителя информа­ции, отражаемой в финансовой отчетности, так и ее потре­бителя. Именно здесь кроется определенный риск, который заключается в том, что появляется искушение представить собственникам информацию, преувеличивающую заслуги управленческого персонала в управлении предприятием.

Сторонние юридические и физические лица, в первую оче­редь, кредиторы и инвесторы. На основе показателей бухгал­терской отчетности принимают решения о взаимодействии с предприятием или отказываются от него. Заинтересованность кредиторов и потенциальных инвесторов в информации о ре­зультатах хозяйственной деятельности предприятия значительно выше, чем у других пользователей. Объединяет эти лица то обстоятельство, что они ни при каких условиях не имеют дос­тупа к внутрифирменным информационным источникам. В то же время, бухгалтерская отчетность о результатах дея­тельности предприятия должна предоставить кредиторам и ин­весторам всю необходимую информацию, чтобы на ее основе они могли получить полное представление о риске вложения средств в ту или иную организацию и возможностях извлече­ния прибыли от взаимодействия с ними.

В настоящее время ряд инвесторов и организаций в зави­симости от своей значимости могут запросить у организации любую информацию, потому что она не может не считаться с их мнением. Они располагают такой возможностью либо по­тому, что являются крупными инвесторами, либо в силу сво­их служебных функций (налоговые органы). Поэтому поря­док составления бухгалтерской отчетности о финансовых ре­зультатах должен обеспечивать равные возможности самого широкого круга заинтересованных лиц, в том числе и тех, которые не могут затребовать у организации нужную им ин­формацию.

Следовательно, интересы пользователей бухгалтерской от­четности о финансовых результатах организации определяют и формы раскрытия информации, которые различаются меж­ду собой по объему и детализации отчетной информации. Такие подходы к формированию бухгалтерской информации, представляемой в отчетности организаций Российской Феде­рации, нашли свое выражение в критерии публичности.

Указанные подходы возникли под мощным воздействием международных стандартов финансовой отчетности, методо­логическим обеспечением которых являются соответствующие теории бухгалтерского учета. Так, М.Р. Мэтьюс и М.Х.Б. Перера выделяют два подхода к теориям бухгалтерского учета: норма­тивный и позитивный (1.15, с. 106-139). Под нормативны­ми теориями указанные авторы понимают предписывающую и методологическую строгость к формированию информации (1.15, с. 115). Под позитивными теориями понимается опи­сывающий подход к формированию информации, предна­значенный «для объяснения и прогнозирования последствий управленческого выбора» (1.15, с. 120).

Условия развития нашего общества долгое время способ­ствовали исключительному использованию в практике хо­зяйствования нормативных теорий формирования информа­ции. Однако в последнее десятилетие в Российской Федера­ции наблюдается преобладание аспектов позитивных теорий бухгалтерского учета, которые находят свое выражение во всех подходах к формированию бухгалтерской информации. В пер­вую очередь, это связано с появлением в нормативном регу­лировании учета и отчетности понятий дополнительной ин­формации и способов ее раскрытия. В Российской Федера­ции эти понятия относительно новые, не имеющие доброт­ного теоретического обоснования. Именно это обстоятельство в современных условиях накладывает на порядок формирова­ния показателей финансовых результатов, представляемых в бухгалтерской отчетности, социально-политическую направ­ленность. Речь идет о формировании среднего класса в Рос­сийской Федерации. По убеждению авторов, без создания этого социального слоя нашего общества не может быть и по­ступательного движения самого обще€тва. В этих условиях бухгалтерская финансовая отчетность является одним из эле­ментов, который может способствовать формированию сред­него класса при выполнении определенных условий. В пер­вую очередь следует говорить о представлении такой сово­купности показателей финансовых результатов в отчетно­сти, которая обеспечит ее прозрачность и, соответственно, доверительное восприятие информации, понятия широко декларируемые, но пока не реализованные на практике. Со­здание посредством отчетности указанных условий обеспечит возникновение прямых и обратных связей между составителя­ми отчетности и ее пользователями. Так, организации, стре­мящиеся к привлечению средств широких слоев населения, с помощью отчетности получают возможность обеспечить их поступление, а организации и физические лица, вложившие средства, с помощью той же самой отчетности получают ин­формацию об их использовании и суммах возможных доходов. Тем самым создаются предпосылки для решения крупной со­циально-политической проблемы.

Дата добавления: 2013-12-12