Порядок расчета величины чистых активов

Таблица 6

Формирование показателей раздела 1 «Движение капитала» отчета об изменениях капитала

Таблица 5

Матрица увязки показателей раздела III «Капитал и резервы» бухгалтерского баланса и раздела I «Движение капитала» Отчета об изменениях капитала

Таблица 4

Показатель	Бухгалтерский баланс	Отчет об изме­нениях капитала
код	графа	код
Уставный капитал (складочный капитал, уставный фонд, вкла­ды товарищей)		на отчетную дату (на 31.12 отчетного года)
на 31.12 предыдущего года
на 31.12 года предшест­вующего предыдущему
Собственные акции, выкупленные у ак­ционеров		на отчетную дату (на 31.12 отчетного года)
на 31.12 предыдущего года
на 31.12 года, предшест­вующего предыдущему
Переоценка внеобо-ротных активов Добавочный капитал (без переоценки)	+ 1350	на отчетную дату (на 31.12 отчетного года)
на 31.12 предыдущего года
на 31.12 года, предшест­вующего предыдущему
Резервный капитал		на отчетную дату (на 31.12 отчетного года)
на 31.12 предыдущего года
	на 31.12 года, предшест­вующего предыдущему
Нераспределенная прибыль (непокры­тый убыток)		на отчетную дату (на 31.12 отчетного года)
	на 31.12 предыдущего года
	на 31.12 года, предшест­вующего предыдущему
Итого капитал		на отчетную дату (на 31.12 отчетного года)
	на 31.12 предыдущего года
	на 31.12 года, предшест­вующего предыдущему

Представление в отчете показателя «Чистая прибыль» дик­туется его исключительной важностью, так как если абстраги­роваться от других факторов динамики изменения капитала, то именно данный показатель должен оказывать наибольшее воздействие на этот процесс. Он представляет собой сумму чистой прибыли, которая заключительной записью декабря отчетного года списывается со счета «Прибыли и убытки» на счет «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)». В свою очередь, показатель «Убыток» представляет собой сумму непокрытого убытка, который заключительной записью де­кабря отчетного года списывается на счет «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» и влияет на уменьшение ка­питала.

Показатели «Увеличение величины капитала за счет дополнительного выпуска акций» и «Увеличение величины капитала за счет увеличения номинальной стоимости акций» отражают величину увеличения капитала за счет дополни­тельного выпуска акций и увеличения номинальной стоимо­сти акций.

Показатели «Уменьшение номинальной стоимости акций» и «Уменьшение количества акций» отражают величину умень­шения капитала за счет соответственно уменьшения номинала акций или их количества.

В условиях усиления динамики реорганизационных меро­приятий различных организаций и предприятий, стремящих­ся выбрать оптимальную организационную структуру для осу­ществления своей хозяйственной деятельности, важными представляются показатели отчета «Увеличение величины ка­питала за счет реорганизации юридического лица» и «Умень­шение величины капитала за счет реорганизации юридиче­ского лица», характеризующие изменения величины капита­ла. При этом порядок отражения результатов реорганизации юридического лица установлен Методическими указаниями по формированию бухгалтерской отчетности при осуществлении реорганизации, утвержденными приказом Минфина РФ от 20.05.2003 №44н.

Введение в отчетную форму показателя «переоценка иму­щества» связано с тем, что результаты переоценки основных средств и нематериальных активов приводят к изменению добавочного капитала или нераспределенной прибыли (п. 15 ПБУ 6/01 «Учет основных средств» и п. 21 ПБУ 14/2007 «Учет не­материальных активов»).

В свою очередь, введение в рассматриваемую отчетную форму показателей «Доходы, относящиеся непосредственно па увеличение капитала», «Расходы, относящиеся непосред­ственно на уменьшение капитала» связаны с образованием положительной и отрицательной курсовых разниц по вкла­дам в уставный капитал, осуществленных в иностранной ва­люте (п. 14 ПБУ 3/2006 «Учет активов и обязательств, сто­имость которых выражена в иностранной валюте»), а также с погашением убытка за счет целевых взносов участников (уч­редителей) и исправлением существенных ошибок предше­ствующего периода, приводящих к изменению доходов орга­низации.

Показатель «Дивиденды» отражает сумму дивидендов, начисленных учредителям (участникам) организации за счет нераспределенной прибыли. Этот показатель позволяет пользователю оценить уровень потребления прибыли собствен­никами.

В разделе 1 «Движение капитала» отдельными строками показываются «Изменение добавочного капитала» и «Измене­ние резервного капитала». Особенность заполнения указан­ных строк связана с тем, что записи обусловлены внутренни­ми (аналитическими) изменениями капитала, не приводящи­ми к увеличению или уменьшению капитала в целом.

Показатель «Изменение добавочного капитала» связан с отражением сумм дооценки основных средств, относящихся к выбывшим объектам основных средств (п. 15 ПБУ 6/01). В свою очередь, показатель «Изменение резервного капита­ла» связан с формированием резервного капитала за счет не­распределенной прибыли организации записями декабрем от­четного года, а также отражением направления средств резерв­ного капитала на покрытие убытков отчетного года в соответ­ствии с решением участников (учредителей).

Формирование показателей раздела 1 «Движение капита­ла» поданным бухгалтерского учета приведено в таблице 5.5.

Код	Наименование строки	Графа	Содержание бухгалтер­ской записи	Пояснения
	Величина капитала на 31.12 года, предшествующего преды­дущему	УК, СА, ДК, РК, НП (НУ)		Заполняется по данным сальдо счетов 80, 81, 82, 83, 84 на указанную дату
	Величина капитала на 31.12 предыдущего года	УК, СА, ДК, РК, НП (НУ)		Заполняется по данным сальдо счетов 80, 81, 82, 83, 84 на указанную дату или опре­деляется по показателям строк 3100 + 3210-3220
	Величина капитала на 31.12 отчетного года	УК, СА, ДК, РК, НП (НУ)		Заполняется по данным сальдо счетов 80, 81, 82, 83, 84 на указанную дату и проверя­ется по показателям строк 3200 + 3310-3320
	Увеличение капитала - всего (за предыдущий год)	УК, СА, ДК, РК, НП (НУ)		Определяется как сумма строк, отражаю­щих причины увеличения капитала: - за предыдущий год строки 3211- 3216
	Увеличение капитала всего (за отчетный год)			за отчетный год строки 3311-3316
	Чистая прибыль (предыдущий год) (отчетный год)	НП (НУ)	Д99 К 84	Сумма чистой прибыли, определенной по строке 2400 «Чистая прибыль (убыток)» отчета о прибылях и убытках
	Переоценка имущества (предыдущий год)   (отчетный год)	ДК, НП (НУ)	Д01 К 83 Д83 К 02 Д01 К 84 Д84 К02	Сумма дооценки основных средств и нема­териальных активов Сумма дооценки основных средств и нема­териальных активов в пределах сумм уцен­ки предыдущего периода
	Доходы, относящиеся непосред­ственно на увеличение капитала     (предыдущий год)   (отчетный год)	ДК, НП (НУ)	Д75 К 83     Д75 К 84   Д разных счетов К 84	Курсовые разницы по вкладам в уставный капитал, осуществляемые в иностранной валюте (п. 14 ПБУ 3/2006) Погашение убытка за счет целевых взносов участников Корректировка по исправлению существен­ных ошибок предшествующего периода по утвержденной бухгалтерской отчетности
	Дополнительный выпуск акций   (предыдущий год)     (отчетный год)	УК, ДК, СА	Д75 К 80     Д75 К 83     Д81 К50, 51,	На дату регистрации изменений, внесенных в учредительные документы за счет допол­нительной подписки на акции Эмиссионный доход от дополнительного выпуска акций Увеличение количества собственных акций (долей), выкупленных у акционеров
3215 3315	Увеличение номинальной стои­мости акций (предыдущий год) (отчетный год)	УК,ДК	Д75 К 80 Д75 К 83	На дату регистрации изменений за счет до­полнительных взносов учредителей (участ­ников)
3216 3316	Реорганизация юридического лица (предыдущий год) (отчетный год)	УК, СА, ДК, РК, НП (НУ)		Отражается увеличение сумм капитала при реорганизации, в случае присоединения» другой организации
	Уменьшение капитала всего:   (предыдущий год)   (отчетный год)	УК, СА, ДК, РК, НП (НУ)		Определяется как сумма строк, отражаю­щих причины уменьшения капитала - за предыдущий год строки 3221-3227 - за отчетный год строки 3321- 3327 Все показатели приводятся в круглых скобках
3221 3321	Убыток (предыдущий год) (отчетный год)	НП (НУ)	Д84 К 99	Сумма убытка, определенного по строке 2400 «Чистая прибыль (убыток)» отчета о прибылях и убытках
3222 3322	Переоценка имущества     (предыдущий год) (отчетный год)	ДК, НП (НУ)	Д84 К 01 Д02 К 84 Д83 К 01 Д02 К 83	Сумма уценки основных средств и немате­риальных активов Сумма уценки основных средств нематери­альных активов в пределах сумм дооценки предыдущего периода
3223 3323	Расходы, относящиеся непо­средственно на уменьшение капитала     (предыдущий год) (отчетный год)	ДК, НП (НУ)	Д83 К 75/1     Д84 К Раз­ных счетов	Отрицательная курсовая разница по вкла­дам в уставный капитал, осуществляемым в иностранной валюте (п. 14 ПБУ 3/2006) Корректировки по исправлению существен­ных ошибок предшествующего года по ут­вержденной бухгалтерской отчетности
3224 3324	Уменьшение номинальной стоимости акций (предыдущий год) (отчетный год)	УК, ДК, НП (НУ), СА	Д80 К 75	Уменьшение за счет конвертации акций в акции с меньшим номиналом и выплатой разницы учредителям
3225 3325	Уменьшение количества акций (предыдущий год) (отчетный год)	УК, ДК, СА, НП (НУ)	Д80 К 75 Д91 К81 Д80 К 81	Уменьшение за счет конвертации акций в обли­гации Уменьшение количества собственных акций, выкупленных у акционеров при их продаже Уменьшение уставного капитала при аннули­ровании выкупленных собственных акций
3226 3326	Реорганизация юридического лица (предыдущий год) (отчетный год)	УК, СА, ДК, РК, НП (НУ)		Отражаются суммы уменьшения капитала при реорганизации в случае выделения
3227 3327	Дивиденды   (предыдущий год) (отчетный год)	НП (НУ)	Д84 К 75/2 Д84 К 70	Начисление дивидендов учредителям (по сч. 75/2, если учредители - юридические лица или сторонние физические лица, по сч. 70, если учредители одновременно являются работниками организации)
3230 3330	Изменение добавочного капитала (предыдущий год) (отчетный год)	ДК, РК, НП (НУ)	Д83 К 84	Суммы дооценки основных средств, отно­сящихся к выбывающим объектам основ­ных средств Запись по дебету счета 83 отражается в круглых скобках, поэтому по графе «Итого» строки не отражается изменение капитала.
	Изменение резервного капитала (предыдущий год)   (отчетный год)	РК, НП (НУ)	Д84 К 82   Д82 К 84	Начисление резервного капитала за счет нераспределенной прибыли Использование резервного капитала на по­крытие убытка организации, на выкуп обли­гаций при недостаточности других источ­ников. Особенностью заполнения показателей по строке является то, что по графе «Итого» не отражается изменение капитала, поскольку записи по дебету счетов 84 и 82 показыва­ются в круглых скобках.

В разделе 2 «Корректировки в связи с изменением учетной политики и исправлением ошибок» раскрывается информация о корректировках показателей капитала в соответствии с дей­ствующими нормативными правовыми актами по регулиро­ванию бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации» и ПБУ 22/2010 «Исправление ошибок в бухгалтерском учете».

Необходимость корректировки данных за предшествующие периоды, если они не сопоставимы с данными за отчетный период, и раскрытия информации о каждой существенной корректировке в пояснениях к бухгалтерскому балансу и отче­ту о прибылях и убытках с указанием причины, вызвавших эти корректировки, определяется п. 10 ПБУ 4/99 «Бухгалтер­ская отчетность организации».

Корректировка показателей капитала предусматривает ис­пользование ретроспективного отражения последствий изме­нения учетной политики и исправления ошибок. Ретроспек­тивное отражение заключается в корректировке входящего ос­татка по статье «Нераспределенная прибыль (непокрытый убы­ток)», которая производится за самый ранний представленный в бухгалтерской отчетности период. Корректируются также значения показателей бухгалтерской отчетности, связанные со статьей «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)», раскрываемых за каждый представленный в бухгалтерской от­четности период.

С бухгалтерской отчетности за 2010 год введено в действие ПБУ 22/2010 «Исправление ошибок вбухгалтерском учете и отчетности», которое устанавливает правила исправления ошибок и порядок раскрытия информации об ошибках в бух­галтерском учете и отчетности.

В соответствии с п. 9 ПБУ 22/2010 существенные ошиб­ки предшествующего отчетного года, выявленные после утверждения бухгалтерской отчетности за этот год, исправля­ются следующим образом:

· путем осуществления записей по соответствующим счетам бухгалтерского учета в текущем отчетном периоде. При этом корреспондирующим счетом в записях является счет «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)»;

· путем пересчета сравнительных показателей бухгалтер­ской отчетности за отчетные периоды, отраженные в бухгалтерской отчетности организации за текущий от­четный год.

Пересчет сравнительных показателей бухгалтерской отчет­ности осуществляется путем исправления показателей бухгал­терской отчетности, как если бы ошибка предшествующего отчетного периода не была допущена (ретроспективный пере­счет).

Ретроспективное отражение исправления ошибок предше­ствующих периодов после утверждения бухгалтерской отчет­ности предопределено также тем, что бухгалтерская отчетность за предшествующие периоды не подлежит пересмотру, заме­не и повторному представлению. В связи с этим ретроспек­тивный пересчет производится в отношении сравнительных показателей, начиная с того предшествующего отчетного пе­риода, представленного в бухгалтерской отчетности за теку­щий отчетный год, в котором была допущена соответствую­щая ошибка.

Например, организация представляет отчетность за 2011 г. В формах бухгалтерской отчетности приводятся данные за 2 предшествующих года - 2010 и 2009. В ноябре 2011 обна­ружена ошибка, допущенная в 2008 году, - не учтены в расхо­дах консультационные услуги на сумму 50 000 руб., которые были оплачены авансом. Ошибка признана существенной.

В бухгалтерском учете за ноябрь 2011 года осуществляется запись по дебету «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» и кредиту «Расчеты с поставщиками и подрядчика­ми» на сумму 50 000 руб.

В бухгалтерской отчетности за 2011 год необходимо скор­ректировать данные о нераспределенной прибыли организа­ции на 31 декабря 2009 г. и 31 декабря 2010 г. В бухгалтер­ском балансе также будут откорректированы показатели не­распределенной прибыли в разделе III «Капитал и резервы», а также уменьшен показатель статьи дебиторской задолженно­сти в бухгалтерском балансе.

Данные раздела 2 «Корректировки в связи с изменением учетной политики и исправления ошибок» представлены в таб­личной форме. При этом информация о капитале приводит­ся в следующем разрезе:

· по состоянию на 31 декабря года, предшествующего пре­дыдущему;

· изменения капитала за предыдущий год;

· по состоянию на 31 декабря предыдущего года.

Такое представление данных об остатках капитала и изме­нении за предыдущий год, во-первых, соответствует требо­ваниям ретроспективного отражения корректировок, а во-вто­рых, увязано с показателями капитала, отраженного в III раз­деле «Капитал и резервы» бухгалтерского баланса.

Информация о статьях капитала, подлежащих корректиров­ке, представлена показателями:

· общая сумма капитала;

· нераспределенная прибыль (непокрытый убыток);

· другие статьи капитала, по которым осуществлены кор­ректировки.

По каждой составляющей капитала, представленной в раз­деле 2, приводится информация:

· о величине показателя до корректировок;

· в связи с изменением учетной политики;

· в связи с исправлением ошибок;

· величина показателя после корректировки.

Такое представление информации соответствует требова­ниям п. 2 ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации» и п. 15 ПБУ 22/2010 «Исправление ошибок в бухгалтерском учете и отчетности», регламентирующим порядок раскрытия информа­ции об изменениях учетной политики и исправлениях ошибок.

Исходя из норм указанных положений при ретроспектив­ном отражении последствий изменения учетной политики и исправления ошибок корректируется «входящий остаток» по статье «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» за самый ранний период, представленный в бухгалтерской от­четности.

В бухгалтерском балансе это показатель графы «На 31 де­кабря года, предшествующего предыдущему» по строке 1370 раздела III «Капитал и резервы». Корректировка показателя «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» отража­ется и в разделе 2 формы Отчета об изменениях капитала по графе «на 31 декабря года, предшествующего предыдущему» и строкам:

· 3410 «Корректировка капитала в связи с изменением учетной политики»;

· 3420 «Корректировка капитала в связи с исправлением ошибок»;

· 3411 «Корректировка нераспределенной прибыли (не­покрытого убытка) в связи с изменением учетной по­литики»;

· 3421 «Корректировка нераспределенной прибыли (не­покрытого убытка) в связи с исправлением ошибок».

Кроме корректировки показателя «Нераспределенная при­быль (непокрытый убыток)» также пересчитываются значения связанных статей бухгалтерской отчетности за каждый отчет­ный период, представленный в отчетных формах. Информа­ция об изменении учетной политики и исправлении ошибок подлежит также обособленному раскрытию в бухгалтерской отчетности, в частности, в пояснительной записке.

В разделе «Чистые активы» отчета об изменениях капитала отражается стоимость чистых активов на три отчетные даты: на 31 декабря отчетного года, на 31 декабря предыдущего года и на 31 декабря года, предшествующего предыдущему. Такое представление информации о чистых активах связано с тем, что величина чистых активов рассчитывается по данным бух­галтерского баланса, в котором данные об активах и пассивах организации представлены на эти же отчетные даты.

Показатель чистых активов рассчитывается и представляет­ся в отчетности не только годовой, но и ежеквартально.

Методика расчета стоимости чистых активов изложена в совместном приказе Минфина России и ФК ЦБ России от 29.01.2003 № 10н, 03-6/пз (зарегистрирован в Минюсте РФ 12.03.2003 №4252) «Об утверждении Порядка оценки стоимо­сти чистых активов акционерных обществ». Этим же прика­зом руководствуются и общества с ограниченной ответствен­ностью (письмо Минфина РФ от 07.12.2009 № 03-03-06 (1/791). Пример расчета величины чистых активов приведен в таб­лице 5.6.

Анализ приведенной таблицы показывает, что если в бух­галтерском балансе не формируются показатели «задолженность участников (учредителей) по взносам в уставный капитал» и «доходы будущих периодов», то стоимость чистых активов равна итогу третьего раздела «Капитал и резервы» бухгалтер­ского баланса.

Указанный порядок оценки стоимости чистых активов (ЧА) можно выразить формулой:

ЧА = А-О, (5.1)

где А - активы, О - обязательства.

№ п/п	Наименование показателя (по тексту приказа)	Код строки бухгал­терского баланса	на 31.12 отчет­ного года	на 31.12 преды­дущего года	на 31.12 года, предшест­вующего предыду­щему
	Активы
	Нематериальные активы
	Основные средства		72 800	74 800
	Незавершенное строи­тельство			1 400	-
	Доходные вложения в материальные ценности		-	-	-
	Долгосрочные и кратко­срочные финансовые вложения		18 400	22 000
	Прочие внеоборотные активы, включая вели­чину отложенных нало­говых активов		1 200	1 100
	Запасы		54 000	36 000	48 000
	Налог на добавленную стоимость по при­обретенным ценностям
	Дебиторская задолжен­ность (за исключением задолженности участ­ников по вкладам в уставный капитал)		33 500	21 200	27 600
	Денежные средства		40 400	12 400	35 300
	Прочие оборотные активы		1 500	I 800
	Итого активы, прини­маемые к расчету (сум­ма данных строк 1-11)		222 135	160 930	203 620
	Пассивы
	Долгосрочные обяза­тельства по займам и кредитам		-
	Прочие долгосрочные обязательства (включая величину отложенных налоговых обязательств и резервы под условные обязательства)		-
	Краткосрочные обяза­тельства по займам и кредитам
	Кредиторская задолжен­ность		45 500	19 600	33 800
	Задолженность участни­кам (учредителям) по выплате доходов	-	-	-	-
	Резервы предстоящих расходов
	Прочие краткосрочные обязательства			-
	Итого пассивы, прини­маемые к расчету (сумма данных стр. 13-19)	-	46 615	27 810	40 790
	Стоимость чистых акти­вов акционерного обще­ства (итого активов, при­нимаемых к расчету (стр. 12) минус итого пассивов, принимаемых к расчету (стр. 20)	-	175 520	133 120	162 830

Тогда

ЧА = (ВА + ОА - ЗУ) - (ДО + КО - ДБП), (5.2)

где ВА - внеоборотные активы; ОА - оборотные активы; ЗУ - задолженность учредителей по взносам в уставный ка­птал; ДО - долгосрочные обязательства; КО - краткосроч­ные обязательства; ДБП - доходы будущих периодов.

Преобразуя указанную формулу и подставив обозначения разделов бухгалтерского баланса, получим формулу:

ЧА = {(I + II) - сч. 75/1)} - {(IV + V) - сч. 98}, (5.3)

ЧА = (I + II) - (IV + V) - сч. 75/1 + сч. 98.

В результате преобразований получаем:

ЧА = III - сч. 75/1 + сч. 98, (5.4)

где III - итог раздела III «Капитал резервы» бухгалтерского баланса; сч. 75/1 - сальдо счета «Расчеты с учредителями по вкладам в уставный (складочный) капитал»; сч. 98 - сальдо счета «Доходы будущих периодов».

Таким образом, чистые активы организации - это сто­имость оборотных и внеоборотных активов, обеспеченных соб­ственными средствами организации, т.е. имущества, свобод­ного от долговых обязательств.

Дата добавления: 2013-12-12