Эволюция формирования отчетной информации об изменениях капитала организации

Отдельные элементы, характеризующие движение капита­ла вплоть до 1996 г., находили свое отражение в различных отчетных формах. Так, например, в Отчете о финансовых результатах и их использовании, утвержденного приказом Министерства финансов РФ от 9 июня 1992 г. № 38 для годо­вой отчетности за 1992 г. (приложение 8) представлялась ин­формация об использовании прибыли на образование резерв­ного фонда и фондов специального назначения. В свою оче­редь, в Приложении к бухгалтерскому балансу, утвержденно­му тем же приказом, в первом его разделе «Движение фондов» отражались показатели движения основных источников соб­ственных средств, за исключение уставного капитала (при­ложение 22).

В качестве самостоятельной отчетной формы, характери­зующей движение капитала в рамках действовавшего тогда нормативного регулирования бухгалтерского учета и бухгал­терской отчетности, стал Отчет о движении капитала, утвер­жденный приказом Министерства финансов Российской Фе­дерации от 12.11.96 № 97 (приложение 14).

Указанный отчет имеет два раздела: «Собственный капи­тал» и «Прочие фонды и резервы», а также справочную часть. При этом представление составляющих капитала в этих разде­лах осуществляется вертикальным способом отражения инфор­мации. Их горизонтальная структура формирует данные об остатках составляющих капитала на начало и конец периода с выделением показателей его образования и расходования.

Основные показатели капитала, представленные в верти­кальной структуре отчета, как правило, соответствуют опре­деленным счетам синтетического учета (субсчетам), предна­значенным для отражения движения различных видов капи­тала организации. Горизонтальная же структура отчета соб­ственно отражает остатки капитала на начало и конец отчетного периода, а также движение капитала, учитываемого в дебе­товой и кредитовой сторонах этих счетов.

В справочной части отчета приведена информация о вели­чине чистых активов на начало и конец года. Здесь же приво­дится информация о суммах целевых финансирований и по­ступлений за отчетный год, полученных из бюджета и внебюд­жетных фондов на различные цели (финансирование капиталь­ных вложений, финансирование научно-исследовательских работ, возмещение убытков, социальное развитие и прочие цели).

Достоинством рассматриваемого отчета является то, что впервые в отечественной практике в отдельной отчетной фор­ме обобщены показатели движения собственного капитала организации, приведенного в рамках действовавшего тогда нормативного регулирования бухгалтерского учета и бухгал­терской отчетности.

Существенным недостатком такой отчетной формы явля­лось отсутствие информации о факторах динамики капитала организации, что делало рассматриваемую отчетную форму обезличенной и не дающей пользователям полного представления о частных причинах увеличения или уменьшения капитала.

Следующим этапом эволюции формирования информации о капитале организации стал приказ Министерства финансов РФ от 13.01.2000 № 4н. Система показателей нового отчета представлена в приложении 15.

Первым существенным отличием новой отчетной формы стало изменение ее названия. Данный отчет стал именовать­ся как «Отчет об изменениях капитала», что было экономи­чески оправдано с позиции востребованности информации пользователями.

Информация о движении капитала в приведенной отчет­ной форме группируется в четырех самостоятельных разделах: «Капитал», «Резервы предстоящих расходов», «Оценочные резервы» и «Изменение капитала».

В разделе «Капитал» путем простого перечисления пред­ставлены самые различные показатели, определяемые действу­ющим нормативным регулированием отчетности как состав­ляющие собственного капитала организации. Таким образом, в рассматриваемом разделе объединяются в одну составляю­щую уставный капитал, добавочный капитал, резервный фонд, нераспределенная прибыль и целевые финансирование и поступления.

В разделе отчета «Резервы предстоящих расходов» отражаются данные о наличии резервов, созданных организацией за чет включения их в затраты, в разрезе созданных резервов.

В свою очередь, в разделе «Оценочные резервы» представляются данные о резервах по их номенклатуре, созданных для уточнения оценки имущества организации путем их отнесения на финансовые результаты деятельности.

При этом представление составляющих капитала в этих разделах осуществляется вертикальным способом отражения информации. Их горизонтальная структура формирует данные об остатках составляющих капитала на начало и конец периода с выделением показателей его образования и расходования.

В разделе «Изменение капитала» раскрывается информа­ции о факторах динамики капитала организации в разрезе факторов уменьшения и увеличения, представленных вертикаль­ным способом. В горизонтальном разрезе факторы динами­ки отражаются на конец отчетного года по сравнению с таки­ми же данными на начало периода. При этом такие данные представляются без внутренних оборотов, связанных с дина­микой одной составляющей капитала за счет другой. В то же время все изменения капитала отражаются в этом разделе по отношению ко всей его сумме без выделения составляющих.

В разделе «Справки» указывается стоимость чистых акти­вов организации на начало отчетного года и на конец отчетного периода. Здесь же приводится информация о суммах целевых финансирований и поступлений за отчетный и предыдущий годы, полученных из бюджета и внебюджетных фондов на различные цели (финансирование капитальных вложений, расходы по обычным видам деятельности).

Рассмотренная система показателей по-прежнему являлась весьма спорной и мало информативной для ряда групп пользо­вателей. В первую очередь, это касается порядка отражения в отчете показателей динамики изменения капитала, поскольку в нем нет информации об изменениях по важнейшим состав­ляющим капитала и нераспределенной прибыли, движение которой представляется в самом агрегированном виде. По нашему мнению, именно устранение этих недостатков приве­ло к разработке в рамках требований ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организации» другого порядка представления в от­четности факторов, влияющих на величину капитала, кото­рый нашел свое выражение в новой типовой форме, опреде­ленной приказом Министерства финансов РФ от 22.07.2003 № 67н (приложение 16).

«Отчет об изменениях капитала», несомненно, усилил ин­формативность целого ряда показателей. При этом существен­но была изменена структура отчета, которая обеспечивала выделение факторов динамики капитала организации. Вся совокупность показателей представлена в двух разделах с вы­делением справочной информации, порядок формирования которой по существу не претерпел изменений. В то же время, из показателей отчета выведены данные о целевом финансировании, справочной информации о которых явно недостаточно.

Таким образом, форма отчета об изменениях капитала претерпела серьезные структурные изменения, которые оказали влияние на способы представления информации. По существу данные отчета об изменениях капитала формируются комбинированным способом, т.е. первый раздел отчета имеет горизонтальную структуру показателей, тогда как второй - вертикальную. При этом введение в первый раздел отчета факторов изменения капитала преследовало главной целью их отра­жение в разрезе изменений нераспределенной прибыли - важнейшего показателя в условиях рыночной экономики.

Такой подход к формированию информации о нераспреде­ленной прибыли представляется совершенно оправданным, но половинчатым. Если абстрагироваться от внешних факто­ров воздействия в деятельности организации, таких как изме­нения суммы уставного капитала в законодательном или ином порядке, целевых поступлений от третьих лиц, а также изме­нений сумм добавочного капитала в результате переоценки объектов основных средств или эмиссионной деятельности, то наибольшую ценность для пользователей бухгалтерской от­четности представляют показатели изменения нераспределен­ной прибыли вместе с показателями резервов, уменьшающих отражаемую в отчете прибыль. Указанные резервы представ­ляют собой сумму как нераспределенной прибыли прошлых лет, так и прибыли отчетного периода, зарезервированной для определенных целей на дату составления отчетности. Эти показатели связаны с величиной нераспределенной прибыли непосредственным образом и должны представляться в бух­галтерской отчетности о капитале как ее составляющие. Именно совокупность таких показателей дает информацию об измене­ниях капитала, вызываемых текущей деятельностью органи­зации и необходимой пользователю для оценки такой деятель­ности.

Поэтому есть настоятельная необходимость в выделении показателей, характеризующих нераспределенного прибыль, и резервов, связанных с ее величиной, в самостоятельную отчетную форму по достаточно простому алгоритму формиро­вания показателей. В противном случае отчетность становится сложной для восприятия и теряет доверительное отношение пользователя к ней. При выполнении этих требований к бух­галтерской отчетности о нераспределенной прибыли появля­ется итоговый показатель, отражающий сумму реальной ве­личины нераспределенной прибыли по ее составляющим на дату составления, что существенно облегчает чтение отчетно­сти. В этом случае показатель нераспределенной прибыли с учетом его динамики и корректировок в виде сумм резервов служит связующим звеном между бухгалтерскими отчетами предыдущего и отчетного периодов. Кроме того, подобный подход устанавливает логическую взаимосвязь между различ­ными показателями финансовых результатов в бухгалтерском балансе, отчетом оприбылях и убытках и рассматриваемой отчетной формой.

Однако органы государственного управления выбрали дру­гой путь. С отчетности за 2011 год показатели резервов изъя­ты из отчета об изменениях капитала. Более того, в Поясне­ниях к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках, утвержденных приказом Министерства финансов Российской Федерации от 02 июля 2010 г. № 66н, формируется только информация о резервах под условные обязательства. Насколько оправдан такой подход, покажет только практическая апроба­ция новой отчетной формы.

С другой стороны, безусловным достижением рассматри­ваемой отчетной формы является выделение в самостоятель­ный раздел информации по корректировкам в связи с изме­нением учетной политики и исправлением ошибок. Ее обо­собление связано с усилением контроля за манипуляцией ве­личиной нераспределенной прибыли с помощью изменения учетной политики и исправлением ошибочных записей в те­кущем учете. Вступление в законную силу ПБУ 22/2010 «Ис­правление ошибок в бухгалтерском учете и отчетности» позво­лило решить эту давно назревшую проблему.

Дата добавления: 2013-12-12