Понятие синтетического и аналитического учета, их взаимосвязь

Особенности обнаружения подложных записей в условиях автоматизированного учета

Подложные записи в аналитическом учете и принципы их обнаружения

Понятие синтетического и аналитического учета, их взаимосвязь

Хозяйственная деятельность находит отражение в системе бухгалтерского учета в различной степени детализации. В связи с этим по способу группировки и обобщения учетных данных различают: синтетический (от гр. synthetikos сводный, обобщенный) и аналитический учет (от гр. analytikos разложение).

В ст.2 ФЗ «О бухгалтерском учете» дается обобщенное понятие данных учетов. Синтетический учет — это учет обобщенных данных бухгалтерского учета о видах имущества, обязательств и хозяйственных операций по определенным экономическим признакам, который ведется на синтетических счетах бухгалтерского учета.

Синтетические счета — счета бухгалтерского учета, предназначенные для учета наличия и движения средств предприятия, источников и совершаемых операций в обобщенном виде (в денежном измерителе), т.е. в стоимостном выражении.

Главная особенность синтетического учета состоит в его обобщенности без разделения на конкретные определенные и единичные характеристики средств, а также ведением его только в денежном выражении. Примерами синтетических счетов служат счета: «Основные средства», «Материалы», «Нематериальные активы» и др. Синтетические счета непосредственно связаны с бухгалтерским балансом. На основе изменений данных синтетического учета можно выявить общие тенденции, характеризующие финансово-хозяйственную деятельность организации. К регистрам синтетического учета относится Главная книга, оборотный баланс. Именно на сведениях, содержащихся в нем, составляются основные формы квартальной и годовой отчетности предприятия.

Однако только синтетический учет в связи с его обобщенностью оказывается недостаточным для решения многих конкретных задач оперативного управления хозяйственной деятельностью. Поэтому в каждой бухгалтерии в развитие каждого синтетического учета ведется так называемый аналитический учет, В связи с этим кроме синтетических счетов, с учетом способа группировки и конкретизации обобщенных учетных данных и их расшифровки открывают группу аналитических счетов. Организация аналитического учета находит отражение в приказе об учетной политике. Так, счета аналитического учета открываются в дополнение к синтетическому счету 10 — «Материалы» и расшифровывают общую сумму, учтенную на этом синтетическом счете, по местам хранения материальных ценностей и по их наименованиям.

Аналитические счета — счета бухгалтерского учета, предназначенные для детализации, конкретизации информации о наличии, состоянии и движении отдельных средств и их источников, содержащейся на синтетических счетах.

Отражение хозяйственных средств и их источников в детализированном виде на аналитических счетах называется аналитическим учетом.

На аналитических счетах приводятся подробные сведения о каждом поставщике, дебиторе, номенклатурном номере материалов, товаров, готовой продукции. Аналитический учет ведется не только в денежном измерителе, но и в натуральных и трудовых.

По каждому синтетическому счету может быть открыто неограниченное количество аналитических счетов, потребность в которых обуславливается особенностями хозяйственной деятельности организации. По некоторым счетам между синтетическими и аналитическим счетами могут быть промежуточные субсчета.

Между синтетическими и аналитическими счетами существует тесная взаимосвязь:

- сальдо начальное одного синтетического счета должно быть равно сумме остатков на начало месяца всех аналитических счетов, относящихся к данному синтетическому счету;

- оборот по дебету и кредиту синтетического счета должен быть равен сумме оборотов по дебету и кредиту всех аналитических счетов, открытых к данному синтетическому счету.

Рассмотрим на примере.

Синтетический счет

Д-т	10 «Материалы»	К-т
СН — 263000
1) 644000	2) 735812,5
3) 975000	4) 675687,5
ОбД — 1619000	ОбК — 1411500
СК — 470500

Аналитические счета

Д-т

Сталь углеродистая

К-т

№ операции

Кол-во, т

Цена, руб.

Сумма, руб.

№ операции

Кол-во, т

Цена, руб.

Сумма, руб.

СН

8843,75

619062,5

8843,75

442187,5

Оборот за месяц

Оборот за месяц

СК

8843,75

Д-т

Медь конвертерная

К-т

№ операции

Кол-во, т

Цена, руб.

Сумма, руб.

№ операции

Кол-во, т

Цена, руб.

Сумма, руб.

СН

5837,5

5837,5

Оборот за месяц

Оборот за месяц

СК

5837,5

По способу регистрации хозяйственных операций (обобщению данных) в бухгалтерском учете выделяют: хронологический и систематический учет.

Хронологический учет — отражение хозяйственных операций в последовательности их совершения во времени независимо от содержания хозяйственной операции. Для этого ведется специальный журнал — журнал хозяйственных операций (табл. 1).

Таблица 1

Журнал хозяйственных операций за январь

Дата	Содержание хозяйственной операции	Сумма, тыс. руб.	Корреспондирую-щие счета
частная	общая	Д-т	К-т
05.01	Акцептован счет поставщика ОАО «Стройторг» за поставленные материалы
в т.ч.:
доски
кирпич
цемент
06.01.	На расчетный счет предприятия зачислен аванс от покупателя в счет предстоящей поставки готовой продукции
06.01.	Отпущены материалы в производство
10.01.	С расчетного счета сняты денежные средства для выдачи заработной платы
11.01.	Выдана заработная плата
15.01.	С расчетного счета погашена задолженность перед поставщиком за материалы
27.01.	Начислена заработная плата рабочим основного производства
27.01.	Удержан налог на доходы физических лиц
27.01.	Начислен единый социальный налог с суммы заработной платы
28.01.	Перечислено с расчетного счета в погашение задолженности перед бюджетом по НДФЛ
итого

Систематический учет — регистрация суммы тех же хозяйственных операций на соответствующих счетах бухгалтерского учета, но в соответствии с содержанием хозяйственной операции посредством принципа двойной записи. При этом сумма оборотов по дебету этих счетов должна быть равна сумме оборотов по кредиту этих счетов за отчетный месяц и одновременно эта же сумма должна совпадать с общей суммой по журналу хозяйственных операций. Для контроля этого тождества составляют оборотные ведомости (табл. 2) по синтетическим и аналитическим счетам, что позволяет взаимоувязать хронологический и систематический учет, а также синтетический и аналитический учет.

Таблица 2

Оборотная ведомость по синтетическим счетам за январь

Наименование счета	№ счета	Сальдо начальное	Оборот	Сальдо конечное
Д-т	К-т	Д-т	К-т	Д-т	К-т
Материалы			–				–
Основное производство			–		–		–
Касса			–				–
Расчетные счета			–				–
Расчеты с поставщиками и подрядчиками		–				–
Расчеты с покупателями и заказчиками			–	–
Расчеты по налогам и сборам		–				–
Расчеты по социальному страхованию и обеспечению		–	–	–		–
Расчеты с персоналом по оплате труда		–				–
Уставный капитал		–		–	–	–
Итого

Оборотные ведомости по синтетическим счетам используются для обобщения данных текущего бухгалтерского учета, они представляют собой таблицы, составляемые по данным синтетического и аналитического учетов.

Оборотная ведомость по синтетическим счетам — это свод оборотов, сальдо начального, сальдо конечного по всем счетам синтетического учета, предназначенный для проверки учетных записей, составления баланса и общего ознакомления с состоянием и изменениями хозяйственных средств.

Существуют и оборотные ведомости аналитического учета: количественной формы (табл. 3) или выраженные только в стоимостных измерителях (табл. 4). Форма оборотной ведомости аналитического учета объясняется особенностями показателей, характеризующих объекты аналитического учета.

Таблица 3

Оборотная ведомость аналитического учета количественно-суммовой формы

Наименова-ние материалов	Ед. изм.	Цена, руб.	СН	Обороты за период	СК
кол-во	сумма, руб.	Д-т (приход)	К-т (расход)	кол-во	сумма, руб.
кол-во	сумма, руб.	кол-во	сумма, руб.
Доски	м^3		8,75		12,5		2,5		18,75
Кирпич	шт.	3,5
Цемент	кг.
Итого	Х	Х	Х		Х		Х		Х

Таблица 4

Оборотная ведомость по счетам аналитического учета «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»

Наименование поставщиков	СН	Обороты за период	СК
Д-т	К-т	Д-т	К-т	Д-т	К-т
ЗАО «Хлебзавод»		–				–
Мукомольный комбинат	–				–
ОАО «Шарм»	–			–	–	–
ООО «Торос»	–	–			–
Итого

Возможности использования оборотных ведомостей по счетам аналитического и синтетического учета довольно ограничены. Обороты в них являются итоговыми суммами по тому или иному счету. На основании таких данных нельзя проводить анализ движения ценностей, нельзя установить содержание увеличения или уменьшения отдельных источников и средств. Между тем такие сведения представляют большой интерес при проведении аудиторских проверок и анализа хозяйственной деятельности предприятий. Подобные сведения об оборотах предприятия получают из шахматной оборотной ведомости. Она составляется на основе указаний о корреспонденции счетов.

Запись в шахматной оборотной ведомости производится таким образом, чтобы была видна корреспонденция счетов. Каждая клетка пересечения какой-либо строки очередной колонкой отражает определенную корреспонденцию счетов хозяйственных операций. Так клетка пересечения счета 10 счетом 60 характеризует запись: Д-т сч. 10 к-т сч. 60. данная запись отражает операцию поступления материалов от поставщиков, расчеты за которые еще не произведены.

Каждая сумма шахматной оборотной ведомости затрагивает одновременно и дебет и кредит счетов. Значение шахматной оборотной ведомости состоит в том, что она является сводом оборотов по счетам, служащим для раскрытия содержания хозяйственных операций и проверки правильности корреспонденции счетов. На практике шахматные оборотных ведомости используются редко, в основном их часто применяют в судебно-бухгалтерской экспертизе при необходимости восстановления утраченных бухгалтерских документов.

Составим шахматную оборотную ведомость по данным табл. 1, 2 (табл. 5).

Состояние синтетического и аналитического учетов во многом предопределяет эффективность защитных функций бухгалтерского учета на каждом хозяйственном объекте. При любой бухгалтерской проводке осуществляются записи в регистре не только синтетического, но и аналитического учета. Подобное единство документальной базы приводит к тому, что при нормальной работе бухгалтерии данные аналитического учета должны соответствовать данным синтетического учета, т. е.:

итоговые суммы оборотов по дебету и кредиту всех аналитических счетов, открытых к конкретному синтетическому счету, за определенный период времени должны совпадать с его итогами, как по дебету, так и по кредиту;

сумма остатков по всем аналитическим счетам должна быть равна остатку по соответствующему синтетическому счету.

В ч.4 ст.8 ФЗ «О бухгалтерском учете» также находит отражение, что данные аналитического учета должны соответствовать оборотам и остаткам по счетам синтетического учета.

Сверка данных синтетического и аналитического учетов по всем счетам бухгалтерского учета должна проводиться ежемесячно, в том числе и перед составлением периодической финансовой отчетности предприятия. Выявленные расхождения свидетельствуют о допущенных в учете ошибках, которые должны быть найдены и устранены в целях обеспечения достоверности формируемых в отчетности экономических показателей.

Хорошо поставленный аналитический учет способствует обеспечению сохранности материальных ценностей. Вместе с тем недостатки в организации аналитического учета могут служить причиной совершения многих противоправных деяний.

При организации аналитического учета могут иметь место следующие недостатки:

1) отсутствие аналитического учета по какому либо из синтетических счетов;

2) запущенность аналитического учета;

3) недостаточная детализация аналитического учета.

К синтетическим счетам по которым может отсутствовать аналитический учет, относятся прежде всего, счета, учитывающие движение материальных ценностей (01,10), а также счета, на которых отражаются взаимные расчеты предприятия с отдельными юридическими и физическими лицами (60, 62, 71). Например, отсутствие учета по счету 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» может способствовать хищениям, скрываемым путем необоснованного перечисления денежных средств какой-либо сторонней организации, где данная сумма по предварительному сговору обналичивается и присваивается соучастниками.

Таблица 5

Шахматная оборотная ведомость за январь

Дебетуе-мые счета

Кредиту-емые счета

Обороты по дебету за месяц

СН по дебету

СК по дебету

Обороты по кредиту за месяц

СН по кредиту

СК по кредиту

В случае, если аналитический учет отсутствует по тем статьям баланса, где он должен обязательно вестись, теряется возможность его использования для эффективного управления хозяйственной деятельностью и обеспечения контроля за движением и сохранностью ценностей, которые находятся в ведении конкретных материально-ответственных лиц. Нередко такая ситуация может создаваться умышленно с целью получения пересортицы, сокрытия хищений. В подобной ситуации преступления могут долгое время оставаться не обнаруженными.

Могут встречаться случаи преднамеренной запущенности аналитического учета. Эта запущенность учета может использоваться для сокрытия денежных сумм в связи с нерасшифрованным их остатком по синтетическому счету. Например, может иметь место умышленный отказ от ведения аналитического учета по синтетическому счету «Расчеты с разными кредиторами и дебиторами».

На практике при работе с данными аналитического учета следует учитывать, что не всегда возможно полностью детализировать данные синтетического учета. Поэтому в некоторых организациях ведутся аналитические счета по наиболее укрупненным позициям: «Консервы рыбные», «Компьютеры» без соответствующей дифференциации по наименованиям, ценам и т. п. Такие нарушения облегчают маскировку многих противоправных деяний. Поэтому такие «укрупненные» счета заслуживают первоочередного внимания при осуществлении поисковой работы. Общее правило организации аналитического учета таково, что его необходимо вести по тем синтетическим счетам, расшифровка которых обязательна для успешной защиты имущественных интересов предприятия.

Недостаточная детализация учета проявляется в случаях, когда учет хозяйственного инвентаря осуществляется независимо от стоимости, артикула и размера на одном аналитическом счете. Например, «Одеяла шерстяные» по средним ценам. Она может осуществляться для сокрытия хищения за счет умышленной пересортицы.

В подобных ситуациях пробелы аналитического учета уменьшают возможность своевременно выявлять признаки преступления с помощью инвентаризации.

Вместе с тем следует учитывать, что в ряде случаев недостаточная детализация аналитического учета оправдана и разрешена ведомственными инструкциями. Например, на складах социально-бытовых учреждений (в больницах, детских садах и т.п.) в целях упрощения работы разрешено учет однородных продуктов (макароны, крупа и т.п.) вести по одной картотеке по средневзвешенным ценам. Это считается оправданным в связи с тем, что продукты используются на месте и не подлежат реализации сторонним организациям и лицам.

Следует отметить, что обнаружение недостатков в аналитическом учете может свидетельствовать, что они созданы умышленно бухгалтерскими работниками с целью облегчения в дальнейшем сокрытия преступления или сокрытия хищения за счет пересортицы, совершенной их сообщниками — материально-ответственными лицами.

Дата добавления: 2014-01-05