Документооборот в бухгалтерском учете

Понятие, классификация бухгалтерских документов и их значение в правоприменительной деятельности

Изъятие бухгалтерских документов работниками контролирующих и правоохранительных органов

Учетные регистры, техника учетной регистрации, способы исправления ошибочных записей. формы бухгалтерского учета

Документооборот в бухгалтерском учете

Понятие, классификация бухгалтерских документов и их значение в правоприменительной деятельности

Бухгалтерские документы и основы их использования при выявлении и доказывании преступлений

Документирование хозяйственных операций является неотъемлемым элементом бухгалтерского учета. Любая хозяйственная операция отражается на счетах бухгалтерского учета только на основе правильно оформленных документов. Документ (от лат. dokumentum свидетельство, доказательство) в бухгалтерском учете это письменное свидетельство законности и реальности совершенной хозяйственной операции. В то же время документы являются доказательствами совершения экономических преступлений, а в ряде случаев — преступлений общеуголовной направленности.

Под документированием понимается способ сплошного и непрерывного отражения на материальных носителях информации хозяйственных операций в целях контроля за ними и ведения текущего бухгалтерского учета.

Бухгалтерские документы могут быть составлены как на бумажных, так и машинных носителях. Они дают право на совершение хозяйственной операции и подтверждают факт ее исполнения. В случае оформления бухгалтерского документа машинным способом организация, оформившая такие документы, обязана за свой счет и своими силами сделать их копии на бумажных носителях по требованию своих клиентов, правоохранительных и контролирующих органов.

Особенно велико значение документов для предварительного и последующего контроля за законностью хозяйственных операций, а также для более эффективного использования материальных, трудовых и финансовых ресурсов предприятия. Прием и отпуск товарно-материальных ценностей и денежных средств, производимые на основании правильно оформленных документов, предотвращают возможность злоупотреблений.

Ответственность за обеспечение контроля проводимых хозяйственных операций и регистрацию их в первичных документах несет руководитель организации.

Денежные и расчетные документы, финансовые и кредитные обязательства должны быть завизированы двумя лицами, имеющими право подписи на них согласно утвержденному руководителем организации перечню: первая подпись лица, представляющего функцию общего руководству вторая лица, представляющего бухгалтерскую функцию в управлении организацией. При отсутствии главного бухгалтера руководитель организации назначает контролера, имеющего право второй подписи на документах и несущего определенную ответственность.

Операция, связанная с приемом и выдачей денежных средств, материальных ценностей и других объектов имущества, сопровождается составлением первичного документа, а участвующие в ней физические лица и представители юридических лиц получают юридически полноценные его копии. Обязанность обеспечить участников операции копиями возлагается на организацию, оформляющую эту операцию.

Лица, составившие и подписавшие первичные документы, несут ответственность за своевременное и правильное их составление, достоверность содержащихся в них сведений, а также за передачу их в установленные сроки для отражения в бухгалтерском учете.

В первичные документы внесение поправок, не подтвержденных участниками хозяйственных операций, не допускается. При этом в денежных (банковских и кассовых) документах не должно быть никаких исправлений.

Впервые совершенная хозяйственная операция регистрируется в первичных документах. В соответствии со ст. 9 Закона «О бухгалтерском учете» все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет. Порядок создания, принятия к учету и отражения в бухгалтерском учете, а также хранения первичных документов на всех предприятиях, организациях и учреждениях регулируется Законом «О бухгалтерском учете».

Первичные документы фиксируют факт совершения хозяйственной операции. Они должны содержать достоверные данные и создаваться своевременно, как правило, в момент совершения операции. Первичные документы создаются на бланках типовых межведомственных форм, разрабатываемых и утверждаемых Госкомстатом, и на бланках специализированных форм, разрабатываемых и утверждаемых министерствами и ведомствами.

В соответствии с ч.2 ст.9 ФЗ «О бухгалтерском учете» к учёту принимаются первичные документы, составленные по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учётной документации, а также документы, форма которых хотя и не предусмотрена в этих альбомах, но которые должны содержать для придания им юридической силы следующие обязательные реквизиты:

наименование документа (накладная, акт, счёт-фактура и т.п.);

место и дату составления;

наименование организации, от имени которой составлен документ; содержание хозяйственной операции;

измерители хозяйственной операции (в количественном и стоимостном измерении);

наименование должностных лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления, личные подписи и их расшифровки.

В необходимых случаях в первичном документе могут быть приведены дополнительные реквизиты: номер документа, адрес предприятия, учреждения, основание для совершения хозяйственной операции, зафиксированной документом, другие дополнительные реквизиты, определяемые характером документируемых хозяйственных операций.

Для обеспечения сохранности записей в документах запрещается использовать для записи простой карандаш. Свободные строки в первичных документах подлежат обязательному прочерку.

На предприятии, в учреждении руководителем по согласованию с главным бухгалтером утверждается перечень лиц, имеющих право подписи первичных документов. Документы, которыми оформляются хозяйственные операции с денежными средствами, подписываются руководителем организации и главным бухгалтером или уполномоченными ими на то лицами. Количество лиц, имеющих право подписи документов на выдачу особо дефицитных и дорогостоящих материальных ценностей, должно быть ограничено.

В отдельных случаях бланки форм первичных документов могут относиться к бланкам строгой отчетности, они должны быть пронумерованы.

Запрещается принимать к исполнению и оформлению первичные документы по операциям, которые противоречат законодательству и установленному порядку приемки, хранения и расходования денежных средств, товарно-материальных ценностей. Такие документы должны быть переданы главному бухгалтеру для принятия решения.

Первичные документы, прошедшие обработку, должны иметь отметку, исключающую возможность их повторного использования — дату записи в учетный регистр. Все документы, приложенные к приходным и расходным кассовым ордерам, а также документы, послужившие основанием для начисления заработной платы, подлежат обязательному гашению штампом или надписью от руки «получено» или «оплачено» с указанием даты.

К первичным документам относятся: накладная, приходный и расходный кассовые ордера, платежное поручение, инвентарная карточка учета основных средств, лицевой счет, наряды, авансовый отчет, счет-фактура, приходный ордер (для материальных ценностей), лимитно-заборная карта, требование на отпуск материалов и другие документы.

К учёту принимаются только те документы, которые составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учётной документации. В процессе осуществления финансово-хозяйственной деятельности для оформления совершённых хозяйственных операций организациям необходимо применять типовые межведомственные формы первичных документов, утверждаемые Федеральной службой госстатистики в установленном порядке. При необходимости организациям дано право самостоятельно разрабатывать отдельные формы первичных документов и учётных регистров, которых нет в альбомах унифицированных форм первичной учётной документации и альбомах отраслевых специализированных форм документов (например, торгово-закупочные акты на приобретение материалов у физических лиц). Кроме того, допускается внесение в действующие формы изменений, детализирующих и уточняющих их, а также дополняющих реквизиты форм при условии сохранения основных реквизитов без изменений.

Поскольку документы придают юридическую силу хозяйственным операциям, отражаемым в бухгалтерском учете, к ним предъявляются следующие требования:

- первичные учётные документы должны быть составлены в момент совершения операции, в исключительных случаях непосредственно после её окончания;

- в первичных документах должны быть отражены все необходимые сведения, позволяющие точно установить содержание и условия совершения операций, то есть возникает необходимость заполнения всех реквизитов, предусмотренных формой документов;

- исправления, имеющиеся в первичной документации, должны быть подтверждены подписями лиц, подписавших документы, с указанием даты внесения исправлений;

- заполнение первичных документов должно обеспечивать сохранность записей в течение времени, установленного для их хранения в архиве.

Бухгалтерские документы являются важным источником сведений о преступлениях против собственности и могут использоваться в качестве доказательств по уголовным делам. Значимой предпосылкой успешного использования различных бухгалтерских документов в предупреждении, обнаружении и раскрытии хищений, должностных и хозяйственных преступлений является знание работниками правоохранительных органов их классификации.

Оно даёт, во-первых, представление о многообразии возможных нарушений связей между учётными документами и отражёнными в них хозяйственными операциями, а так же между самими документами. Во-вторых, помогает разобраться в бухгалтерских документах, не прибегая к помощи специалиста-бухгалтера. В-третьих, позволяет целенаправленно осуществлять активную поисковую работу и реализовывать проверенные сведения о выявленных нарушениях в либо целях профилактики, либо для раскрытия преступления. Классификация бухгалтерских документов по различным основаниям приведена на рис. 2.

Документы, отвечающие требованиям ст.9 ФЗ «О бухгалтерском учете», называются полноценными (доброкачественными).

Рис. 2. Классификация бухгалтерских документов по различным основаниям.

Если в бухгалтерском документе отсутствует хотя бы одно из законодательных требований он является неполноценным (недоброкачественным).

Неполноценные документы с учетом нарушенных требований можно разделить на три группы:

1. Неправильно оформленные: без необходимых реквизитов (без подписи, без даты), с лишними реквизитами (накладная с гербовой печатью и т.п.), с ненадлежащими реквизитами (чек на получение денег, подписанный неправомочным лицом).

2. Отражающие незаконные операции: составленные на хозяйственные операции, которые по существующим правовым нормам не должны совершаться (акт на списание материалов на капитальный ремонт с завышением их стоимости и т.п.).

3. Отражающие вымышленные операции, которые в действительности не осуществлялись. С проведением подобных фиктивных хозяйственных операций неразрывно связано понятие «фиктивный документ». Фиктивный — это вымышленный первичный документ, который зарегистрирован в сводном документе, но в действительности не когда не существовал.

Поскольку бухгалтерские документы несут в себе информацию о движении денежных средств и товарно-материальных ценностей, то они могут быть бестоварными или безденежными. Безденежным документом является расходный кассовый ордер, деньги по которому в действительности не выдавались получателю.

Бестоварными называются содержащие все реквизиты документы (накладная, счет-фактура), по которым в действительности передача товара не осуществлялась.

Оформление бестоварных документов может осуществляться с целью: представления подложных данных о фактическом расходовании сырья и материалов на производство с последующим их хищением; выдачи сторонним предприятиям и фирмам заведомо фиктивных документов для прикрытия их противозаконных действий; составления фиктивных или изменения

подлинных документов в целях сокрытия недостачи материальных ценностей, образовавшейся вследствие хищения.

Безденежные документы могут использоваться подозреваемыми лицами с целью сокрытия излишков и недостач.

При проверке документов представителями правоохранительных и контролирующих органов на предмет их подлинности необходимо учитывать, что они могут содержать в себе случайные ошибки (дата совершения хозяйственной операции, её объем и др.), связанные с невнимательностью, неопытностью материально-ответственного лица, а также незнанием им основ учетной работы. Вместе с тем, довольно часто неполноценные документы являются подложными.

Подложные документы делятся на два вида: фальсифицированные (материальный подлог) и содержащие заведомо ложные сведения (интеллектуальный подлог).

Материальный подлог предусматривает нарушение техники учетной регистрации, внесение непосредственных изменений в содержание подложного документа. Изменения могут вноситься путем подчистки, дописки (внесения неоговоренных исправлений), травления, смывания, замены части документа и др. При данном подлоге остаются различные следы, которые могут быть обнаружены осмотром и техническим исследованием документов.

Интеллектуальный подлог заключается в составлении документа уполномоченным лицом, которое заранее осведомлено о незаконности совершенной хозяйственной операции. Например, изменение суммы выданных по платежной ведомости денег путем ее завышения и занижение депонированной заработной платы.

Помимо того, и материальный, и интеллектуальный подлоги вызывают противоречия в документах (они могут быть в одном документе, между несколькими экземплярами документа и между разными документами), а также между документами и фактическим положением.

Признаками подложных документов являются: отсутствие у получателя материальных ценностей или наличие их в меньшем количестве, чем отпущено поставщиком; отсутствие платежного требования-поручения предприятия-поставщика об оплате стоимости каких-либо материалов; несоответствие данных в документах о движении материальных ценностей и товарно-транспортных накладных; несоответствие показателей в различных экземплярах одного и того же документа, находящихся у поставщика и покупателя; отсутствие транспортных документов (путевых листов), свидетельствующих о перевозке материалов; наличие у поставщика документов о расходе материалов, которые не были в приходе, и др.

Со стороны сотрудников правоохранительных органов наиболее тщательной проверке должны подвергаться документы:

а) имеющие признаки исправлений и подчисток;

б) представленные заинтересованными лицами;

в) содержащие информацию, не соответствующую другим данным, собранным по делу.

В процессе хозяйственной деятельности руководители и материально-ответственные лица могут вести документы неофициального учета, которые составляются не по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм, и не содержат обязательных реквизитов, предусмотренных законодательством о бухгалтерском учете. Наличие таких документов обусловлено рядом причин. Во-первых, они используются для осуществления дополнительного контроля за работой подчиненных лиц в случаях, когда разветвленная система товарно-денежных отношений вообще не предусматривает оформление операций первичными документами или ведение оперативно-технического учета руководителем. Во-вторых, в них могут фиксировать противоправные хозяйственные операции, которые не находят отражение в официальном бухгалтерском учете. Например, книги отвесов неучтенной продукции направленной сообщникам.

Ведение неофициальных картотек, двухсторонних записей товарных и денежных средств часто называется «черновой бухгалтерией», «двойной бухгалтерией». Оно может применяться хозяйствующим субъектом в процессе сложных многоэпизодных учетных действий при совершении преступлений экономической направленности, а также для сокрытия прибыли от налогообложения. К числу наиболее распространенных на практике документов неофициального учета относятся: книги черновых отвесов, акты неофициального снятия остатков, черновые записи товарных или денежных документов и др. Они могут вестись в журналах, на отдельных листах и обрывках бумаги, записных книжках, листах перекидного календаря с целью неофициального контроля за ходом хозяйственной операции.

При этом черновые записи приобретают существенное значение для расследуемого уголовного дела только в совокупности со всеми другими материалами. При обобщении результатов исследования по данному аспекту было установлено, что в 35% случаев следователем и судом был сформулирован вывод о количестве похищенного имущества, а в 15% — было определено лицо, участвующее в хищении. Кроме того, оперативным путем могут быть установлены не только авторы, но и лица, могущие в качестве свидетелей подтвердить обстоятельства, указанные в черновых записях, местонахождение предметов и документов.

Подложные документы, как правило, сохраняют на себе следы преступления (подчистки, исправления), поэтому они в соответствии с уголовно-процессуальным законодательством осматриваются, признаются вещественными доказательствами и приобщаются к уголовному делу, о чем выносится соответствующее постановление (ч.2 ст.81 УПК РФ).

Бухгалтерские документы занимают значительное место в процессе расследования и судебного рассмотрения уголовных дел в отношении преступлений в сфере экономики (раздел VIII УК РФ) и отдельных составов преступлений против государственной власти, государственной службы и службы в органах самоуправления (глава 30 УК РФ).

Это обусловлено следующими обстоятельствами:

бухгалтерские документы имеют очень важное значение при проведении документальных ревизий и проверок по уголовным и гражданским делам;

бухгалтерские документы, изученные оперативными работниками в процессе наведения справок могут способствовать эффективному решению конкретных задач оперативно-розыскной деятельности, и в конечном итоге, послужить основанием для возбуждения уголовного дела (п.3ч.1 ст. 140 УПК РФ);

все виды документов (первичные, сводные, учетные регистры, документы оперативного и неофициального учетов) являются объектами исследования не только судебно-бухгалтерской экспертизы, но и других видов экспертиз. Например, при проведении финансово-экономических экспертиз широко используются первичные документы, планы счетов, а также бухгалтерская отчетность с формами-приложениями;

бухгалтерские документы могут способствовать установлению истины по уголовному либо гражданскому делу, хозяйственному спору и иметь существенное значение в качестве доказательств (ч.З. ст.81, 84 УПК РФ; ст. 55 ГПК), а также в процессе судебного следствия при их оглашении судом.

В связи с этим, бухгалтерские документы являются важным источником сведений о противоправных деяниях в экономической сфере и могут использоваться в качестве доказательств, поэтому они должны обязательно приобщаться сотрудниками правоохранительных органов к делу.

Под документооборотом в бухгалтерском учете понимается путь движения документов через все стадии их обработки, начиная с момента выписки и кончая сдачей на хранение в архив. Документооборот регламентируется графиком, который должен быть утвержден приказом руководителя организации. Работу по его составлению организует главный бухгалтер. Указания главного бухгалтера, касающиеся выписки документов и порядка их прохождения, являются обязательными для всех работников предприятия или организации.

Все документы проходят следующие основные этапы:

1) выписка;

2) проверка и прием документов;

3) бухгалтерская обработка документов и отражение операций на счетах.

Рассмотрим содержание каждого этапа документооборота.

Выписка первичных документов в условиях их ручной обработки представляет собой довольно трудоемкий процесс. Повышение производительности труда работников учета может достигаться путем сокращения записей в документах, применения комбинированных форм документов, автоматизации записей хозяйственных операций.

Проверка правильности заполнения документов осуществляется как в процессе составления документов, так и после их выписки бухгалтерией. Данная проверка осуществляется с точки зрения законности оформленных операций, правильности заполнения документов и арифметических расчётов.

Бухгалтерией производится также предварительный контроль учитываемых хозяйственных операций. Он особенно важен в связи с тем, что некоторые документы составляют не работники бухгалтерии, а материально-ответственные лица и другие работники. Предварительный контроль осуществляется путем просмотра и подписи распорядительных документов, являющихся основанием для выдачи материальных ценностей, приема и выдачи денежных средств главным или старшим бухгалтером.

Последующий контроль документов непосредственно в бухгалтерии распространяется преимущественно на оправдательные документы. По этим документам проверяется существо хозяйственных операций, т.е. их законность и целесообразность.

При проверке документов устанавливаются также правильность их оформления, наличие всех необходимых реквизитов, предусмотренных для данного документа, отсутствие исправлений (особенно в кассовых и банковских документах), правильность указания даты составления документов. Особое внимание уделяется подлинности подписей лиц, составивших документ, своевременности представления документа в бухгалтерию. Нарушение требований по составлению или представлению документа лишает его доказательной силы и может нанести материальный ущерб предприятию.

При арифметической проверке документов выясняется правильность указанных в документе натуральных и стоимостных показателей, правильность таксировки, суммирование отдельных показателей и подсчет итогов.

Прием документов возможен работниками бухгалтерии только в том случае, если они содержат все реквизиты, предусмотренные ч.2 ст. 9 ФЗ «О бухгалтерском учете».

В случае обнаружения в документе незаполненных реквизитов и арифметических ошибок он не принимается и подлежит возврату для дооформления или переписывания.

Если документ имеет признаки подделки, то он также не принимается до выяснения причин и принятия необходимых мер к лицам, его представившим. При установлении подобных документов руководитель своим приказом должен назначить комиссию по расследованию причин этого нарушения. В случае необходимости могут быть привлечены представители правоохранительных органов.

Бухгалтерская обработка производится в отношении проверенных и принятых документов. На данном этапе осуществляется проверка правильности таксировки, т.е. умножение количества на цену, проверяется правильность расценок. Цены проставляются на основании ценников на материалы, данных о ценах на продукцию.

После таксировки документы группируют по определенным периодам (день, рабочая неделя, месяц) и однородным признакам, например кассовые документы, документы по движению материалов, банковские документы и др. По каждой группе документов подсчитываются общие итоги, чтобы затем сократить количество учетных записей на бухгалтерских счетах. Группировка документов завершается составлением сводных ведомостей. При этом сводные документы, группировочные ведомости могут составляться на вычислительных машинах.

Бухгалтерские записи могут производиться непосредственно на первичных документах, оформляющих соответствующие операции. На свободном или специально отведенном месте бланка документа записываются коды корреспондирующих счетов и суммы.

Оформленные бухгалтерской записью операции записывают в учетные регистры. Порядок записей зависит от применяемой на предприятии формы учета. От бухгалтерской записи во многом зависит в дальнейшем точность и достоверность учета. Если указаны неправильно корреспондирующие счета, то это приводит к неверному отражению операции на счетах, и соответственно, к искажению учетного процесса. Бухгалтерские записи делают обычно бухгалтеры, которые ведут учет соответствующих операций: учет материалов, заработной платы и т.д.

После составления первичные документы и учетные регистры подлежат обязательной передаче в текущий архив для хранения, где они находятся до конца отчетного года.

Документы строгой отчетности должны храниться в сейфах, металлических шкафах или специальных помещениях.

Все документы формируются в папки. При этом группируются отдельно дела с документами постоянного и временного сроков хранения; подлинники должны быть отделены от копий, годовые планы и отчеты от квартальных и месячных.

По окончанию отчетного года документы передаются в общий архив организации, где они регистрируются в архивной книге и хранятся по правилам в соответствии со сроками, предусмотренными нормативно-правовыми актами.

Сроки хранения первичных бухгалтерских документов определены ФЗ «О бухгалтерском учете», решением Центральной экспертно-проверочной комиссии при Росархиве и Центральной экспертной комиссии Госналогслужбы России «Об изменении сроков хранения документов в бухгалтерском учете», утвержденной Федеральной Налоговой службой РФ и Федеральной Архивной службой РФ 27 июня 1996 г. Они составляют не менее 5 лет. К числу таких документов относятся: главная книга, журналы-ордера, кассовые книги, оборотные ведомости, первичные документы и др.

Отдельные документы могут быть уничтожены по истечению данного срока лишь при условии завершения ревизии финансово-хозяйственной деятельности организации, а при наличии уголовных или гражданских дел, разногласий между хозяйствующими субъектами до выяснения окончательного решения.

Лицевые счета или расчетные ведомости на выдачу заработной платы должны храниться 75 лет. При прекращении деятельности предприятия документы по начислению заработной платы сдаются в государственные архивы.

Ответственность за организацию хранения первичных учетных документов, регистров бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности несет руководитель организации.

Дата добавления: 2014-01-05