Причины и периодичность возражений

Отсутствие отклика на просьбу о положительном подтверждении

В случае отсутствия отклика на просьбу о положительном подтверждении, аудитор должен применить альтернативные процедуры. Альтернативные аудиторские процедуры должны быть такими, чтобы они предоставляли доказательства о тех предпосылках подготовки финансовой отчетности, которые должны были бы быть получены в результате просьбы о подтверждении.

Если аудитор формирует выводы о том, что процесс предоставления подтверждений и альтернативные процедуры не обеспечили достаточных надлежащих аудиторских доказательств в отношении утверждения, то он должен провести дополнительные процедуры для получения достаточных надлежащих аудиторских доказательств.

Оценка результатов процесса подтверждения

Аудитор должен оценить, насколько результаты процесса внешнего подтверждения совместно с результатами других проведенных процедур обеспечивают достаточные надлежащие аудиторские доказательства в отношении аудируемой предпосылки подготовки финансовой отчетности.

Контрольные вопросы:

1. Что такое аудиторские доказательства?

2. Что понимается под достаточностью и надлежащим характером аудиторских доказательств?

3. Какие методы получения аудиторских доказательств?

4. По каким статьям отчетности МСА 501 предусматривает необходимость дополнительного получения аудиторских доказательств?

Тема 14. Аудиторские выводы и подготовка отчетов (2 ч.)

Виды и структура аудиторского заключения в соответствии с МСА 700 «Аудиторский отчет (заключение) по финансовой отчетности».

Аудитор должен провести обзорную проверку и оценить выводы, сделанные на основании полученных аудиторских доказательств, как основу для выражения мнения о финансовой отчетности.

Аудиторский отчет (заключение) должен содержать четко сформулированное в письменном виде мнение о финансовой отчетности в целом.

Основные элементы аудиторского отчета (заключения)

Аудиторский отчет (заключение) включает перечисленные ниже элементы, обычно в следующей форме:

(a) название;

(b) адресат;

(c) открывающий или вводный абзац:

(i) указание проаудированной финансовой отчетности;

(ii) заявление об ответственности руководства субъекта и ответственности аудитора;

(d) абзац, описывающий объем (характер аудита)

(i) ссылка на МСА или уместные национальные стандарты или практику;

(ii) описание работы, выполненной аудитором;

(e) абзац, содержащий мнение, в котором выражено мнение о финансовой отчетности;

(f) дата аудиторского отчета (заключения);

(g) адрес аудитора; и

(h) подпись аудитора.

Желательно соблюдать единообразие формы и содержания аудиторского отчета (заключения), что облегчает понимание его читателем и помогает обнаружить необычные обстоятельства в случае их появления.

Название

Аудиторское отчет (заключение) должен иметь соответствующее название.

Адресат

Аудиторское отчет (заключение) должен быть надлежащим образом адресовано в соответствии с обстоятельствами аудиторского задания и местными нормативными актами. Отчет (заключение), как правило, адресуется акционерам или совету директоров субъекта, финансовая отчетность которого аудируется.

Открывающий или вводный абзац

Аудиторское отчет (заключение) должно содержать указание проаудированной финансовой отчетности субъекта с указанием даты и отчетного периода.

Отчет (заключение) должен включать заявление, что ответственность за финансовую отчетность лежит на руководстве субъекта[iii] и заявление, что ответственность аудитора заключается только в выражении его мнения об этой финансовой отчетности на основании проведенного им аудита.

Абзац, описывающий объем

Аудиторское отчет (заключение) должен описывать объем аудита с указанием, что аудит был проведен в соответствии с МСА либо, по ситуации, в соответствии с уместными национальными стандартами или практикой.

Отчет (заключение) должен содержать заявление, что аудит был спланирован и проведен с целью обеспечения разумной уверенности в том, что финансовая отчетность не содержит существенных искажений.

Аудиторский отчет (заключение) должен указывать, что аудит включал следующее:

(a) изучение на основе тестирования доказательств, подтверждающих значения и раскрытия информации в финансовой отчетности;

(b) оценку принципов бухгалтерского учета, применяемых при подготовке финансовой отчетности;

(c) оценку значимых оценочных значений, полученных руководством при подготовке финансовой отчетности;

(d) оценку общего представления финансовой отчетности.

Отчет (заключение) должен содержать заявление аудитора относительно того, что аудит предоставляет разумные основания для выражения мнения.

Абзац, содержащий мнение

В аудиторском отчете (заключении) должно быть четко изложено мнение аудитора по поводу того, дает ли финансовая отчетность достоверный и справедливый взгляд (или представлена ли таковая справедливо во всех существенных отношениях) в соответствии с основными принципами подготовки финансовой отчетности, а также, если это целесообразно, по поводу соответствия финансовой отчетности законодательным требованиям.

В любой ситуации, когда неочевидно, что были использованы принципы бухгалтерского учета какой-либо определенной страны, то такая страна должна быть указана.

Аудитор должен датировать отчет (заключение) числом, когда была завершен аудит.

Поскольку аудитор должен составить отчет (заключение) по финансовой отчетности, подготовленной и представленной руководством, аудитор не должен датировать отчет (заключение) числом, предшествующим дате подписания или утверждения финансовой отчетности руководством.

Адрес аудитора

В аудиторском отчете (заключении) должно быть указано конкретное место нахождения. Обычно это город, где находится офис аудитора, ответственного за проведение аудита.

Подпись аудитора

Аудиторское отчет (заключение) должно быть подписано от имени аудиторской фирмы, лично от имени аудитора или, если это целесообразно, обеими подписями. Аудиторский отчет (заключение) обычно подписывается от имени аудиторской фирмы, так как фирма принимает на себя ответственность за проведение аудита.

Аудиторский отчет (заключение)

Безоговорочно-положительное мнение должно выражаться тогда, когда аудитор приходит к заключению о том, что финансовая отчетность дает достоверный и справедливый взгляд (представлена справедливо во всех существенных отношениях) в соответствии с установленными основными принципами финансовой отчетности. Безоговорочно-положительное мнение неявным образом указывает на то, что все изменения принципов бухгалтерского учета и методов их применения, а также их влияние надлежащим образом определены и раскрыты в финансовой отчетности.

Ниже приведен пример полного аудиторского отчета (заключения), включающего основные элементы, примеры которых приведены выше. Настоящее отчет (заключение) представляет собой пример безоговорочно-положительного мнения.

АУДИТОРСКИЙ ОТЧЕТ (ЗАКЛЮЧЕНИЕ)

(НАДЛЕЖАЩИЙ АДРЕСАТ)

Мы проаудировали прилагаемый[iv] бухгалтерский баланс компании ABC на 31 декабря 19Х1 г. и соответствующие отчеты о прибылях и убытках и движении денежных средств за год, истекший на указанную дату. Ответственность за эту финансовую отчетность несет руководство компании. В наши обязанности входит выражение мнения об этой финансовой отчетности на основе проведенного нами аудита

Мы провели наш аудит в соответствии с Международными стандартами аудита (либо дать ссылку на уместные национальные стандартами или практику). Эти стандарты обязывают нас планировать и проводить аудит таким образом, чтобы обеспечить разумную уверенность в том, что финансовая отчетность не содержит существенных искажений. Аудит включает изучение на основе тестирования доказательств, подтверждающих значения и раскрытия информации в финансовой отчетности. Аудит также включает оценку принципов бухгалтерского учета и значимых оценочных значений, сделанных руководством, а также оценку общего представления финансовой отчетности.Мы считаем, что проведенный нами аудит предоставляет разумные основания для выражения нашего мнения.

По нашему мнению, финансовая отчетность дает достоверный и справедливый взгляд (или представляет справедливо во всех существенных отношениях) на финансовое положение компании на 31 декабря 19Х1 г., результаты ее хозяйственной деятельности и движение денежных средств за год, закончившийся на указанную дату, в соответствии с…[v] (и согласно…[vi])».

АУДИТОР

Дата

Адрес

Модифицированные отчеты (заключения)

. Аудиторский отчет (заключение) считается модифицированным в указанных ниже ситуациях:

Факторы, не влияющие на аудиторское мнение

(a) привлечение внимания к аспекту;

Факторы, влияющие на аудиторское мнение

(a) мнение с оговоркой;

(b) отказ от выражения мнения;

(c) отрицательное мнение.

Единообразие формы и содержания каждого типа модифицированного отчета (заключения) облегчает понимание этих отчетов (заключений) пользователями. В связи с этим настоящий МСА включает рекомендуемую формулировку безоговорочно-положительного мнения, а также примеры модифицирующих фраз, используемых при составлении модифицированных отчетов (заключений).

Факторы, не влияющие на аудиторское мнение

В определенных обстоятельствах аудиторский отчет (заключение) может быть модифицирован посредством включения абзаца, привлекающего внимание к аспекту, посвященного влияющему на финансовую отчетность аспекту, который более подробно рассмотрен в примечаниях к финансовой отчетности. Включение такого абзаца, привлекающего внимание к аспекту, не влияет на аудиторское мнение. Этот абзац желательно включать после абзаца с мнением; в нем обычно делается ссылка на то, что этот аспект не является основанием для включения оговорки в аудиторское мнение.

Аудитор должен модифицировать аудиторский отчет (заключение) посредством включения абзаца, в случае необходимости указать на существенный аспект, касающийся проблем с непрерывностью деятельности субъекта.

Аудитор должен рассмотреть возможность модифицирования аудиторского отчета (заключения) посредством включения абзаца в случае значительной неопределенности (иной, нежели проблемы с непрерывностью деятельности), прояснение которой зависит от будущих событий и которая может оказать влияние на финансовую отчетность. Неопределенность – это аспект, последствия которого зависят от будущих действий или событий, не находящихся под непосредственным контролем субъекта, но которое может оказать влияние на финансовую отчетность.

Ниже приведен пример формулировки в аудиторском отчете (заключении) абзаца, привлекающего внимание к аспекту, для случая значительной неопределенности:

«По нашему мнению… (остальная формулировка приведена в примере абзаца, содержащего мнение, в пункте 28).

Не внося оговорки в наше мнение, мы обращаем внимание на Примечание Х к финансовой отчетности. Компания является ответчиком по делу о нарушении определенных патентных прав и взыскании роялти и убытков. Компания подала встречный иск, сейчас проходят предварительные слушания и разбирательство по обоим искам. Окончательный результат дела не может быть определен в настоящее время, а финансовая отчетность не предусматривает никаких резервов на покрытие обязательств, которые могут возникнуть в результате решения суда».

(Пример абзаца, привлекающего внимание к аспекту, касающегося непрерывности деятельности, приведен в МСА 570 «Непрерывность деятельности»).

Включение привлекающего внимание абзаца с описанием проблемы, связанной с непрерывностью деятельности или со значительной неопределенностью, обычно является достаточным с точки зрения выполнения аудитором своих обязанностей по подготовке отчетов (заключений). Тем не менее в экстремальных случаях, например, в случае большого числа факторов неопределенности, значительных для финансовой отчетности, аудитор может посчитать уместным отказаться от выражения мнения вместо включения абзаца, привлекающего внимание к аспекту.

Помимо включения абзаца, привлекающего внимание к аспекту, с описанием факторов, влияющих на финансовую отчетность, аудитор может модифицировать аудиторский отчет (заключение) посредством включения (желательно после абзаца с выражением мнения) абзаца, привлекающего внимание, с указанием аспектов, не оказывающих влияния на финансовую отчетность. Например, если необходимо изменить прочую информацию в документе, содержащем проаудированную финансовую отчетность, а субъект отказывается внести такие изменения, аудитор может включить в аудиторский отчет (заключение) абзац, привлекающий внимание к аспекту, обращающий внимание на существенное несоответствие. Такой абзац, привлекающий внимание к аспекту, также может быть включен при наличии дополнительных установленных законодательством обязательств в отношении подготовки отчетов (заключений).

Факторы, влияющие на аудиторское мнение

Аудитор может оказаться не в состоянии выразить безоговорочно-положительное мнение, если существует одно из нижеследующих обстоятельств, и, в соответствии с суждением аудитора, данный аспект оказывает или может оказать существенное влияние на финансовую отчетность:

(a) имеется ограничение объема работы аудитора;

(b) имеется разногласие с руководством относительно допустимости выбранной учетной политики, метода ее применения или адекватности раскрытий информации в финансовой отчетности.

Обстоятельства, описанные в абзаце (а), могут привести к выражению мнения с оговоркой или к отказу от выражения мнения. Обстоятельства, описанные в абзаце (b), могут привести к выражению мнения с оговоркой или отрицательного мнения. Более подробно эти обстоятельства обсуждаются в пунктах 41 - 46.

Мнение с оговоркой следует выражать в том случае, если аудитор приходит к выводу о том, что невозможно выразить безоговорочно-положительное мнение, но влияние разногласий с руководством или ограничения объема не настолько существенно и глубоко, чтобы выразить отрицательное мнение или отказаться от выражения мнения. Мнение с оговоркой должно содержать выражение «за исключением» влияния аспекта, к которому относится оговорка.

Отказ от выражения мнения имеет место в тех случаях, когда ограничение объема настолько существенно и глубоко, что аудитор не может получить достаточные надлежащие аудиторские доказательства и, следовательно, не в состоянии выразить мнение о финансовой отчетности.

Отрицательное мнение следует выражать только тогда, когда влияние какого-либо разногласия с руководством настолько существенно и глубоко для финансовой отчетности, что аудитор приходит в к выводу, что внесение оговорки в отчет (заключение) не является адекватным, чтобы раскрыть вводящий в заблуждение или неполный характер финансовой отчетности.

Если аудитор выражает мнение, отличное от безоговорочно-положительного, он должен четко описать все содержательные причины этого в отчете (заключении) и, если это возможно, дать количественное описание возможного влияния на финансовую отчетность. Обычно эта информация излагается в отдельном абзаце, предшествующем выражению абзацу с выражением мнения или отказом от выражения мнения, и может включать ссылку на более подробную информацию (при ее наличии) в примечаниях к финансовой отчетности.

Обстоятельства, которые могут привести к выражению мнения, отличного от безоговорочно-положительного

Ограничение объема

Иногда ограничения объема работы аудитора могут устанавливаться субъектом (например, если условия аудиторского задания предусматривают, что аудитор не может выполнять процедуры аудита, которые он считает необходимыми). Тем не менее, если ограничение, предусмотренное условиями задания, таково, что аудитор считает необходимым отказаться от выражения мнения, он обычно не принимается за такое ограниченное задание, за исключением случаев, когда выполнение задания вытекает из требований законодательства. Кроме того, аудитор, предусмотренный законодательством, не должен принимать аудиторское задание, когда такие ограничения препятствуют выполнению установленных законодательством обязанностей аудитора.

Ограничение объема может быть следствием обстоятельств (например, если временные рамки назначения аудитора таковы, что аудитор не в состоянии наблюдать за проведением инвентаризации товарно-материальных запасов). Ограничение объема также имеет место, если, по мнению аудитора, учетная документация субъекта неадекватна или если аудитор не может осуществить процедуры аудита, которые считает необходимыми. В этих обстоятельствах аудитор пытается выполнить возможные альтернативные процедуры, чтобы получить достаточные надлежащие аудиторские доказательства, подтверждающие безоговорочно-положительное мнение.

Если ограничение объема работы аудитора требует выражения мнения с оговоркой или отказа от выражения мнения, аудиторский отчет (заключение) должен включать описание ограничения и возможных корректировок финансовой отчетности, которые могли бы оказаться необходимыми, если бы не существовало данного ограничения.

Ниже приведены примеры данных аспектов.

Ограничение объема – Мнение с оговоркой

«Мы проаудировали… (остальная часть идентична формулировке, которая приведена в примере вводного абзаца, см. пункт 28).

За исключением указанного в нижеприведенном абзаце, мы провели аудиторскую проверку в соответствии с… (остальная часть идентична формулировке, приведенной в примере абзаца, описывающего объем, см. пункт 28).

Мы не наблюдали за проведением инвентаризации товарно-материальных запасов по состоянию на 31 декабря 19Х1 г., так как эта дата предшествовала привлечению нас в качестве аудиторов компании. Из-за характера учетных записей компании, мы не смогли проверить количество товарно-материальных запасов посредством других процедур аудита.

По нашему мнению, за исключением корректировок (при наличии таковых), которые могли бы оказаться необходимыми, если бы мы смогли проверить количество товарно-материальных запасов, финансовая отчетность дает достоверный и… (остальная часть идентична формулировке, приведенной в примере абзаца, содержащего мнение, см. пункт 28)».

Ограничение объема – Отказ от выражения мнения

«Мы проаудировали прилагаемый бухгалтерский баланс компании ABC на 31 декабря 19Х1 г. и соответствующие отчеты о прибылях и убытках и движении денежных средств за год, истекший на указанную дату. Ответственность за эту финансовую отчетность несет руководство компании. (Опустить предложение об ответственности аудитора).

(Абзац, описывающий объем аудиторской проверки, либо опускается, либо изменяется в соответствии с обстоятельствами).

(Включить следующий абзац, описывающий ограничение объема):

Мы не смогли присутствовать при инвентаризации товарно-материальных запасов и подтвердить дебиторскую задолженность из-за ограничений объема нашей работы, установленных компанией.

Вследствие важности аспектов, описанных в предыдущем абзаце, мы не выражаем мнения о финансовой отчетности».

Разногласие с руководством

45. Аудитор может иметь разногласия с руководством по таким вопросам, как допустимость выбранной учетной политики, метод ее применения или адекватность раскрытий информации в финансовой отчетности. Если такие разногласия являются существенными для финансовой отчетности, аудитор должен выразить мнение с оговоркой или отрицательное мнение.

46. Ниже приведены примеры данных аспектов.

Разногласие по поводу учетной политики – Ненадлежащий метод учета – Мнение с оговоркой

«Мы проаудировали … (остальная часть идентична формулировке, приведенной в примере вводного абзаца, см. пункт 28).

Мы провели наш аудит в соответствии с … (остальная часть идентична формулировке, приведенной в примере абзаца, описывающего объем, см. пункт 28).

Как указано в Примечании Х к финансовой отчетности, в финансовой отчетности не учтен износ, что, по нашему мнению, не соответствует Международным стандартам финансовой отчетности. Сумма резерва за год, закончившийся 31 декабря 19Х1 г., должна составлять ХХХ согласно методу прямолинейного начисления износа с использованием годовых норм износа в размере 5% для зданий и 20% для оборудования. Следовательно, основные средства должны быть уменьшены на сумму начисленного износа в размере ХХХ, а убытки за год и накопленный дефицит должны быть увеличены на ХХХ и ХХХ соответственно.

По нашему мнению, за исключением влияния на финансовую отчетность аспектов, изложенных в предыдущем абзаце, финансовая отчетность дает достоверный и… (остальная часть идентична формулировке, приведенной в примере абзаца, содержащего аудиторское мнение, см. пункт 28)».

Разногласие по поводу учетной политики – Неадекватное раскрытие информации – Мнение с оговоркой

«Мы проаудировали … (остальная часть идентична формулировке, приведенной в примере вводного абзаца, см. пункт 28).

Мы провели наш аудит в соответствии с … (остальная часть идентична формулировке, приведенной в примере абзаца, описывающего объем, см. пункт 28).

15 января 19Х2 г. компания выпустила облигации на сумму ХХХ с целью финансирования расширения производства. Договор о выпуске облигаций ограничивает выплату денежных дивидендов только доходами, полученными после 31 декабря 19Х1 г. По нашему мнению, раскрытие этой информации требуется в соответствии …

По нашему мнению, за исключением упущения информации, указанной в предыдущем абзаце, финансовая отчетность дает достоверный и … (остальная часть идентична формулировке, приведенной в примере абзаца, содержащего мнение, см. пункт 28)».

Разногласие по поводу учетной политики – Неадекватное раскрытие информации – Отрицательное мнение

«Мы проаудировали … (остальная часть идентична формулировке, приведенной в примере вводного абзаца, см. пункт 28).

Мы провели наш аудит в соответствии с … (остальная часть идентична формулировке, приведенной в примере абзаца, описывающего объем, см. пункт 28).

(Абзац[-ы], описывающий разногласие).

По нашему мнению, вследствие влияния аспектов, изложенных в предыдущем абзаце (ах), финансовая отчетность компании не дает достоверный и справедливый взгляд на (или не представляет справедливо) финансовое положение компании на 31 декабря 19Х1 г., результаты ее хозяйственной деятельности и движение денежных средств за год, закончившийся в указанную дату, в соответствии с… [1] (и не соответствует…

Контрольные вопросы:

1. Какова структура аудиторских заключений в соответствии с МСА?

2. Какие виды заключений предусмотрены МСА 700?

3. В чем различие видов аудиторских заключений между ПСАД 6 и МСА 700?

)».

[1] Смотри сноску 4.

[i] См. сноску 2.

[ii] См. сноску 1.

[iii] Уровень руководителей, несущих ответственность за финансовую отчетность, может варьироваться в зависимости от юридической ситуации в каждой стране.

[iv] Смотри ссылку 3..

[v] Смотри сноску 4.

[vi] Смотри сноску 5.

Дата добавления: 2014-01-06