Общие положения 15 страница

Общие направления и технология аудита операций с нематериальными активами обобщены в таблицах

Таблица. Цель, задачи, информационное обеспечение, процедуры аудита операций с нематериальными активами

Цель	Подтвердить достоверность операций с нематериальными активами, их отражение в бухгалтерской отчетности
Задачи	- контроль за наличием и сохранностью нематериальных активов; - правильность оценки нематериальных активов; - проверка документального оформления и отражения в учете операций по движению нематериальных активов; - контроль правильности начисления амортизации нематериальных активов и отражение операций в учете; - контроль организации синтетического и аналитического учета операций с нематериальными активами; - подтверждение достоверности показателей в бухгалтерской отчетности организации; - анализ эффективности использования нематериальных активов.
Информационное обеспечение	Нормативные акты: «Учет нематериальных активов» ПБУ 14; «Об утверждении плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий и инструкции по его применению». № 94н. Внутренние источники доказательств: - договоры поставки, купли-продажи, мены, дарения, авторские договоры; внутренняя распорядительная документация, протоколы оценки, экспертные заключения, договоры материальной ответственности с персоналом; акты проверок налоговыми и другими контролирующими организациями - первичные документы оправдательного характера - платежные поручения, поручения-требования, счета-фактуры, накладные всех видов, акты ввода объектов в эксплуатацию, акты приемки-передачи, акты на списание объектов и др. акты инвентаризаций и др. инвентарные карточки нематериальных активов, ведомости амортизационных отчислений; - учетные регистры синтетического и аналитического учета по счетам 04, 05 и корреспондирующим с ними, бухгалтерская и налоговая отчетность.
Аудиторские процедуры	осмотр, инвентаризация, собеседование и тестирование персонала, арифметический контроль, приемы документального анализа, сверка синтетического и аналитического учета, прослеживание учетных записей по корреспондирующим счетам, подтверждение оборотов и сальдо по счетам, аналитические процедуры.

Проверка достоверности данных бухгалтерского учета нематериальных активов осуществляется с помощью аудиторских процедур, позволяющих выявить существенные искажения в учете и отчетности нематериальных активов. Содержание аудиторских процедур и используемые источники аудиторских доказательств (документы) приводятся в таблице.

Таблица. Аудиторские процедуры проверки нематериальных активов

Содержание аудиторской процедуры	Используемые документы
Проверка соблюдения положений учетной политики в области нематериальных активов: - отнесение объектов к нематериальным активам, - оценка нематериальных активов, - начисление амортизации нематериальных активов.	Учетная политика организации для целей бухгалтерского и налогового учета
Проверка правильности определения первоначальной стоимости с учетом источников поступления нематериальных активов	Накладные, счета – фактуры, учредительные договора, договора дарения, соглашения и пр.
Проверка источников поступления нематериальных активов: приобретение за плату, создание самой организацией, внесение в счет вклада в уставный (складочный) капитал организации, получение организацией по договору дарения (безвозмездно), получение по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами	Накладные, счета – фактуры, учредительные договора, договора дарения, соглашения и пр.
Проверка наличия первичных документов, отражающих приобретение нематериальных активов	Карточки учета нематериальных активов, накладные
Проверка правильности использования унифицированной формы по учету нематериальных активов	Карточки учета нематериальных активов
Проверка правильности учета суммы НДС при приобретении объектов нематериальных активов	Платежные документы, счета - фактуры, карточки по счетам 19 «налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» и 68 «Расчеты по налогам и сборам»
Проверка соответствия используемых способов начисления амортизации требованиям бухгалтерского и налогового учета Для целей бухгалтерского учета: линейный способ; способ уменьшаемого остатка; способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ). Для целей налогового учета: линейный и нелинейный метод	Учетная политика организации для целей бухгалтерского и налогового учета, ПБУ 14, Налоговый кодекс РФ гл 25.
Проверка правильности начисления амортизации по нематериальным активам: - определение первоначальной стоимости объектов, - определение срока полезного использования, - пересчет суммы амортизации, - проверка периода начисления амортизации	Ведомости по учету амортизации, карточки учета нематериальных активов, карточка по счету 05 «Амортизация нематериальных активов»
Проверка организации бухгалтерского учета амортизации нематериальных активов исходя из закрепленного способа учета в учетной политике организации (с применением счетов 04 «Нематериальные актив» или 05 «Амортизация нематериальных активов»)	Учетная политика организации, журналы –ордера, карточки по счетам 04 «Нематериальные актив» или 05 «Амортизация нематериальных активов»
Проверка правильности оформления операций по выбытию нематериальных активов	Акты о приеме-передаче, акты о списании
Проверка правильности ведения аналитического (по видам) и синтетического учета нематериальных активов на соответствие инструкции по применению плана счетов бухгалтерского учета. Рабочий план счетов, прилагаемый к учетной политике, сверяется с типовым планом счетов бухгалтерского учета	Учетная политика, рабочий план счетов, карточки, ведомости учета нематериальных активов, журналы ордера, карточки по счетам бухгалтерского учета
Проверка соответствия отчетных показателей соответствующим показателям в регистрах синтетического и аналитического чета	Бухгалтерский баланс, приложение к бухгалтерскому балансу, Главная книга

1. Цель аудита. Источники аудиторских доказательств. Перечень аудиторских процедур.

2. Методика аудита расчетов с поставщиками, подрядчиками, покупателями и заказчиками.

5. Аудит расчетов с разными дебиторами и кредиторами.

8. Методика аудита кредитов и займов. Анализ кредитных взаимоотношений экономического субъекта.

1. Цель аудита. Источники аудиторских доказательств. Перечень аудиторских процедур.

Аудиторская проверка расчетно-кредитных операций основывается на подтверждении финансовых обязательств, как клиента, так и его разнообразных контрагентов (юридических, физических лиц). Соблюдение расчетно-платежной дисциплины оказывает существенное влияние на финансовое положение организации, поэтому аудитор в ходе проверки уделяет внимание на полноту и своевременность расчетов с контрагентами.

Общеметодические основы и принципы аудита обязательств (дебиторской и кредиторской задолженности) сформулированы в таблицах.

Таблица. Цель, задачи, информационное обеспечение, процедуры аудита расчетно-кредитных операций

Параметры аудита	Содержание параметров и направлений аудита
Цель	Подтвердить законность расчетов с контрагентами (поставщиками, покупателями), бюджетом, кредитными учреждениями, подотчетными лицами и подтверждении достоверности показателей бухгалтерской отчетности.
Задачи	- анализ расчетно-платежной дисциплины; - контроль законности и документального оформления обязательств; - проверка инвентаризационной работы, запрос и подтверждение достоверности остатков по счетам расчетов; - проверка и подтверждение реальности дебиторской и кредиторской задолженности по учетным записям в регистрах синтетического и аналитического учета.
Аудиторские процедуры	Осмотр, инвентаризация, собеседование и тестирование персонала, арифметический контроль, приемы документального анализа, сверка синтетического и аналитического учета, инспектирование и прослеживание учетных записей по корреспондирующим счетам, подтверждение оборотов и сальдо по счетам, аналитические процедуры.
Информационное обеспечение	Нормативные акты: Гражданский Кодекс РФ; Налоговый Кодекс РФ; -«Об утверждении плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий и инструкции по его применению». № 94н. - «Об утверждении правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость»; - «Об установлении норм расходов организаций на выплату суточных или полевого довольствия, в пределах которых при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций такие расходы относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией». - «Об утверждении положения по бухгалтерскому учету «Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию» ПБУ 15/; - «Об утверждении положения по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль» ПБУ 18/02». - «Положение о безналичных расчетах в Российской Федерации» № 2-П; - «Об утверждении унифицированной формы первичной учетной документации № АО-1 «Авансовый отчет»; Внутренние источники доказательств: - договоры поставки, купли-продажи, мены, дарения, договоры займа, кредитные договоры; внутренняя распорядительная документация, документы др. служб и подразделений организации, претензионные письма, акты проверок налоговыми и другими контролирующими организациями и др.; - первичные документы оправдательного характера - платежные поручения, поручения-требования, кассовые документы, счета-фактуры, накладные всех видов, акты приемки-передачи, коммерческие акты отчетность материально-ответственных лиц, авансовые отчеты, акты инвентаризаций и др.; - учетные регистры синтетического и аналитического учета по счетам 60, 62, 63, 71, 76, 73, 66, 67, 68 и корреспондирующим с ними, бухгалтерская и налоговая отчетность.

В соответствии с требованиями методики аудита однородных хозяйственных операций в процессе аудита дебиторской и кредиторской задолженности необходимо получить достаточные и уместные доказательства достоверности и реальности финансовых обязательств. Общая методика аудиторских действий обобщена в таблице.

Таблица Общая методика аудиторской диагностики расчетно-кредитных операций

Элемент методики	Содержание и реализация элементов методики
Подтверждение достоверности первичной оценки системы внутреннего контроля;	1.Контроль права санкционирования расчетно-кредитных операций; 2. Оценка организации претензионной работы и контроль продвижения дел в судах, арбитражах и их исполнения; 3. Контроль сроков образования и погашения обязательств; 4. Анализ расчетно-платежной дисциплины, полученных и уплаченных штрафных санкций; 5. Общая оценка порядка инвентаризации расчетов, их урегулирования и отражения в учете
Описание альтернативных учетных решений, выбор одного из которых для практического использования предоставляется законодательством и внутренней распорядительной документацией;	1. Изучение порядка и принципов учета расчетов с подотчетными лицами (состав, сроки, нормы); 2. Оценка условий признания сомнительности долгов и создание резервов по сомнительным долгам; 3.Анализ списания обязательств с истекшим сроком исковой давности;
Изучение первичных документов по однородным группам хозяйственных операций;	1.Проверка формальных признаков и по существу отраженных операций
Проверка соответствия данных регистров синтетического и аналитического учета и бухгалтерской отчетности, выявление фактов неверного отражения на счетах учета отдельных хозяйственных операций и разработка рекомендаций по их исправлению;	1.Проверка организации аналитического учета расчетных операций по наименованиям контрагентов; работникам, подотчетным лицам; видам задолженности, договоров, налогов и платежей; 2. Сверка данных аналитического и синтетического учета по счетам расчетов; 3. Проверка организации синтетического учета в соответствии с инструкцией по применению плана счетов бухгалтерского учета и рабочим планом счетов; 4. Тестирование оборотов и сальдо по счетам 60, 62, 76, 68, 69, 66, 67 в регистрах синтетического учета, главной книге и бухгалтерском балансе;
Классификация хозяйственных операций на типичные и нетипичные, с учетом особенностей функционирования, периодичности повторения операций, их объемов и сложности учета;	1.Анализ учредительных документов, бухгалтерской отчетности и показателей Главной книги; 2.Выделение нетипичных расчетно-кредитных операций для сквозного тестирования (договоры мены, взаимозачеты обязательств, отказы в удовлетворении претензий и т.д.);
Количественная оценка влияния установленных нарушений на показатели бухгалтерской отчетности.

2. Методика аудита расчетов с поставщиками, подрядчиками, покупателями и заказчиками.

В процессе аудита расчетов с поставщиками и покупателями решаются следующие задачи:

- оценка внутреннего контроля за состоянием дебиторской и кредиторской задолженности в организации;

- определение состояния договорной дисциплины в организации;

- определение соответствия организации учета дебиторской и кредиторской задолженности действующему нормативному законодательству;

- установление наличия и правильности оформления документов по поставке и продаже продукции, материалов, товаров, работ, услуг;

- определение правильности осуществления расчетов за полученные товарно-материальные ценности и услуги, оплаченные денежными средствами, с использованием различных форм расчетов (платежными поручениями, векселями, путем зачета взаимных требований и пр.);

- подтверждение полноты и своевременности оприходования полученных товарно-материальных ценностей, а также полноты и своевременности их списания с материально-ответственного лица при их отгрузке и продаже;

- установление правильности оформления и отражения в учете выданных авансов, предъявленных претензий;

- выявление правильности отражения по соответствующим статьям баланса сумм дебиторской и кредиторской задолженности по расчетам с поставщиками и покупателями;

- установление причины и давности образования задолженности по расчетам, определение реальности погашения дебиторской и кредиторской задолженности;

- установление соответствия оборотов по счетам расчетов в журналах - ордерах и главной книге;

- осуществление контроля за состоянием платежной дисциплины, своевременность принятия мер по возмещению сумм дебиторской задолженности покупателей.

Аудит расчетов с поставщиками и покупателями начинается с проверки соблюдения договорной дисциплины. Аудит договорной дисциплины предусматривает проверку расчетов с поставщиками и покупателями на основании договоров поставки сырья и материалов и других хозяйственных договоров на оказанные услуги или выполненные работы. Аудитор устанавливает характер и содержание каждого договора (договор купли-продажи, поставки, мены, подряда, соглашение о взаимозачетах).

Анализ договорных положений осуществляется в соответствии с Гражданским кодексом РФ. Аудитор устанавливает и фиксирует наименования поставщиков и покупателей для дальнейшей проверки расчетных операций с точки зрения их юридического подтверждения. При проверке расчетов по существу данные о покупках и поставках в аналитическом учете сопоставляются с заключенными договорами поставки (соглашениями). Аудитор устанавливает наличие всех договоров и соглашений по отраженным в бухгалтерском учете в течение отчетного года сделкам.

Прежде всего, каждый договор подвергается контролю с точки зрения наличия обязательных реквизитов (номер договора, дата оформления, обязательные реквизиты, подписи и печати сторон).

Далее анализируется содержание каждого договора. Определяются условия поставки продукции (товаров), порядок расчетов и переход права собственности, а также права, ответственность и обязанности сторон по выполнению условий купли – продажи. При проверке договорной дисциплины аудитор должен установить полноту и своевременность исполнения сторонами обязательств в соответствии с условиями договора.

К заключаемым договорам могут прилагаться соответствующие спецификации на поставку товаров, материалов, положения которых также анализируются аудитором.

Обращается внимание на осуществление расчетов с использованием наличного и безналичного оборота. Условия расчетов и их фактическое соблюдение устанавливается по договорам поставки. Аудитор инспектирует особые условия расчетов: проверка документального оформления расчетов, целесообразность применения формы расчетов, отражение расчетных операций в бухгалтерском учете.

Порядок наличного денежного оборота регулируется Письмом ЦБ РФ «Порядок ведения кассовых операций в РФ». Документальным подтверждением расчетов являются отчеты кассира или авансовые отчеты подотчетных лиц.

Преимущественное значение в системе расчетов занимает безналичное обращение. Документальным подтверждением расчетов являются выписки банка. Порядок безналичного денежного обращения регулируется Положением «О безналичных расчетах в РФ». Данный порядок регулирует осуществление безналичных расчетов по счетам в формах, установленных законодательством, а также определяет форматы и порядок заполнения используемых расчетных документов. Применяются следующие формы безналичных расчетов: расчеты платежными поручениями; расчеты по аккредитиву; расчеты чеками; расчеты по инкассо.

При осуществлении безналичных расчетов используются следующие расчетные документы: платежные поручения, аккредитивы, чеки, платежные требования, инкассовые поручения. Платежным поручением является распоряжение владельца счета (плательщика) обслуживающему его банку, оформленное расчетным документом, перевести определенную денежную сумму на счет получателя средств, открытый в этом или другом банке. Платежные поручения принимаются банком независимо от наличия денежных средств на счете плательщика. Аккредитив представляет собой условное денежное обязательство, принимаемое банком по поручению плательщика, произвести платежи в пользу получателя средств по предъявлении последним документов, соответствующих условиям аккредитива, или предоставить полномочия другому банку произвести такие платежи. Банками могут открываться следующие виды аккредитивов: покрытые (депонированные) и непокрытые (гарантированные); отзывные и безотзывные (могут быть подтвержденными). Чек – это ценная бумага, содержащая ничем не обусловленное распоряжение чекодателя банку произвести платеж указанной в нем суммы чекодержателю. Чекодателем является лицо (юридическое или физическое), имеющее денежные средства в банке, которыми он вправе распоряжаться путем выставления чеков, чекодержателем - лицо, в пользу которого выдан чек, плательщиком – банк, в котором находятся денежные средства чекодателя. Расчеты по инкассо представляют собой банковскую операцию, посредством которой банк (далее – банк - эмитент) по поручению и за счет клиента на основании расчетных документов осуществляет на основании расчетных документов осуществляет действия по получению от плательщика платежа. Для осуществления расчетов по инкассо банк-эмитент вправе привлекать другие банки (далее исполняющий банк).

Платежное требование является расчетным документом, содержащим требование кредитора (получателя средств) по основному договору к должнику (плательщику) об уплате определенной денежной суммы через банк.

Следующим направлением аудита является проверка инвентаризационной работы. Аудитор устанавливает наличие проведенных в течение отчетного года инвентаризаций расчетов с поставщиками и покупателями. Проверяется соответствие сроков и порядка проведения инвентаризации на основании Методических указаний по инвентаризации имущества и финансовых обязательств. Расчеты с поставщиками и покупателями должны быть подвергнуты инвентаризации в обязательном порядке перед составлением годового бухгалтерского баланса, что подтверждается наличием актов сверки расчетов со всеми поставщиками и покупателями. При необходимости аудитор может самостоятельно провести контрольную инвентаризацию расчетов.

Проверка документального оформления и организации бухгалтерского учета расчетов с поставщиками и покупателями включает следующие процедуры.

Исследуется порядок документального оформления расчетных операций.

Аудитор подтверждает наличие первичных документов на поступление и продажу продукции, материалов, товаров, внеоборотных активов, работ, услуг: счетов – фактур и накладных установленной формы. Накладные и счета-фактуры проверяются на соответствие унифицированным формам. Проверка первичных документов, отражающих факт поступления и продажи товарно-материальных ценностей и прочих работ, услуг, заключается в соответствии документов установленной форме счета – фактуры, являющегося основанием для возмещения НДС из бюджета. При аудите следует руководствоваться Правилами ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость. Методика проверки порядка документального оформления операций по поступлению и продаже товарно-материальных ценностей, работ и услуг приведена на рисунке.

Проверка счетов-фактур, товарно-транспортных накладных, накладных, счетов

- проверка по формальным признакам (соответствие типовой форме, наличие обязательных реквизитов) - проверка по существу (законность, целесообразность хозяйственной операции, выделение суммы НДС, ценообразование)

Одновременно, аудитор должен установить соответствие записей в счетах-фактурах с записями в накладных.

По мере поступления счетов-фактур, оприходования товарно-материальных ценностей, полученных от поставщиков и их оплаты, данные счета – фактуры подлежат регистрации в книге покупок. Регистрация счетов-фактур предполагает обязательную запись даты оплаты счета – фактуры поставщика в соответствии с платежными поручениями и авансовыми отчетами. Этот факт является обязательным условием возмещения НДС из бюджета и отражения в учете бухгалтерской записи по дебету счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» и 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям».

По мере предъявления счетов-фактур, отгрузки продукции, проданной покупателям или оплаты отгруженных товаров (работ, услуг) данные счета – фактуры подлежат регистрации в книге продаж. Необходимо определить момент реализации для целей налогообложения налогом на добавленную стоимость в соответствии с учетной политикой для целей налогообложения (по отгрузке или по оплате). После этих процедур осуществляется проверка книги покупок и книги продаж по следующей методике, приведенной на рисунке.

Проверка книги покупок, книги продаж

- проверка по формальным признакам (соответствие типовой форме, правильность и законность заполнения) - соответствие записей счетам – фактурам, оплаченным и по которым оприходованы товары, материалы, работы, услуги - соответствие записей счетам – фактурам, выставленным или оплаченным

Данные счетов-фактур сопоставляют с записями аналитического учета по счетам 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками». Для проверки сумм используются карточки по счетам, ведомости аналитического учета или журналы-ордера с ведомостями по счетам. Операции по оплате подтверждаются суммами, отраженными в авансовых отчетах, выписках банка, отчетах кассира.

Протестированные обороты по дебету и кредиту и сальдо счетов 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» в журнале – ордере и анализе счета сверяются с записями в Главной книге и в бухгалтерском балансе.

Также при проверке расчетных операций аудитор анализирует несоблюдение расчетов с поставщиками и покупателями и устанавливает наличие и возмещение штрафных санкций за нарушение условий договоров. При этом аудитор должен обратить внимание на наличие судебных исков на отчетную дату, по которым судебные разбирательства еще не завершены. Проверка полученных и признанных к получению штрафных санкций осуществляется в разрезе аналитического учета по счету 91 «Прочие доходы и расходы».

Аудитор останавливается на проверке претензионной задолженности поставщику. При этом он устанавливает причину возникновения претензии, своевременность предъявления претензии поставщику или подрядчику, ведение аналитического учета в разрезе каждой претензии. При этом проверке подвергаются инвентаризационные материалы, акты на расхождение по количеству и качеству, претензионные расчеты, коммерческие акты. В бухгалтерском учете проверка осуществляется по счету 76/2 «Расчеты по претензиям».

Аудитор устанавливает законность списания дебиторской задолженности и наличие суммы на забалансовом счете 007 «Списанная в убыток задолженность неплатежеспособных дебиторов». Задолженность неплатежеспособного дебитора может быть списана с баланса в двух случаях:

- истек срок исковой давности (срок исковой давности составляет три года с момента возникновения задолженности);

Проверке подвергается записи по дебету счета 91 «Прочие доходы и расходы» и кредиту счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками».

Аудитор контролирует срок возникновения задолженности, порядок списания задолженности с баланса (необходимо подтвердить инвентаризацией расчетов) и отражения в бухгалтерском учете. При этом следует учесть, что такая задолженность должна учитываться на счете 007 «Списанная в убыток задолженность неплатежеспособных дебиторов» в течение пяти лет с момента ее списания с баланса.

Таблица Методика и техника аудита претензионной задолженности