Основы бухгалтерского учета хозяйственных процессов

КЛАССИФИКАЦИЯ И ПЛАН СЧЕТОВ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА

Оборотная ведомость аналитического учета

по счету 71 «Расчеты с подотчетными лицами»

ФИО подотчетного лица	Начальное сальдо	Обороты за период	Конечное сольдо
Дт	Кт	Дт	Кт	Дт	Кт
Караваев	3 000	-	-	2 500		-
Петров	2 000	-	-	2 700	-	-
Кравцов	-	1 000		-	-	1 000
Итого	5 000	1 000		5 200		1 000

Разновидностью оборотных ведомостей синтетического учета является шахматная оборотная ведомость, которая дает возможность однократной записью отразить корреспонденцию двух счетов.

Вопросы по теме 4 Система бухгалтерских счетов и порядок отражения хозяйственных операций:

1 Приведите пример активно-пассивного счета.

2 Что такое хронологическая и систематическая записи.

3 Назначение оборотных ведомостей.

Студент должен

иметь представление:

- о назначении классификации счетов

знать:

- признаки классификации счетов

- план счетов бухгалтерского учета

уметь:

- составлять корреспонденцию счетов

ПЛАН

5.1 Признаки классификации бухгалтерских счетов

5.2 Назначение и структура основных счетов

5.3 Назначение и структура регулирующих счетов

5.4 Назначение и структура операционных счетов

5.5 Назначение и структура финансово-результатных счетов

5.6 План счетов — основа системы организации учета

5.7 Взаимосвязь бухгалтерских счетов с бухгалтерским балансом

5.1 ПРИЗНАКИ КЛАССИФИКАЦИИ БУХГАЛТЕРСКИХ СЧЕТОВ

Классификация счетов бухгалтерского учета — это группировка счетов по наиболее существенным признакам, она обогащает методику изучения построения как отдельных счетов и их групп, так и всей системы бухгалтерских счетов в целом.

В результате многолетней дискуссии специалистов в области бухгалтерского учета найдены общие подходы к построению теоретических основ классификации счетов бухгалтерского учета.

Все счета классифицируются по трем признакам:

1. По экономическому содержанию.

2. По структуре и назначению.

3. По отношению к балансу.

Классификация счетов по экономическому содержанию находит отражение в Плане счетов бухгалтерского учета и в ней выделяются следующие группы счетов:

1) счета хозяйственных средств (имущества);

2) счета источников их образования;

3) счета процессов и финансовых результатов.

Признаками классификации счетов по структуре и назначению являются общие правила учета по каждой группе счетов и ведения аналитического учета. Такая классификация позволяет ответить на вопрос, как учитываются объекты бухгалтерского учета в той или иной группе счетов. В зависимости от структуры и назначения бухгалтерские счета делятся на четыре группы:

1) основные;

2) регулирующие;

3) операционные;

4) финансово-результатные.

Основные счета

Классификация счетов бухгалтерского учета

По экономическому содержанию	Счета хозяйственных операций и финансовых результатов	Счета финансовых результатов	(91, 99, 84)
Счета процесса реализации	(90)
Счета процесса производства	(20,21,23,25,26,28,29,40,44,46)
Счета процесса заготовления	(11,15,16)
Счета имущества и обязательств	Счета заемных источников	(70,68,69,60,62,76,66,67)
Счета собственных источников	(84,86,98,63,80,82,83,96)
Счета имущества по составу и размещению	Счета средств в расчетах	(60,62,71,73,76)
Счета денежных средств и финансовых активов	(50,51,52,55,57,58)
Счета оборотных средств	(10,14,41,43)
Счета НМА	(04,05)
Счета ОС	(01,02,03,07,08)
По назначению и структуре	Основные счета	Основные активные	Инвентарные (01,04,07,10,43,41)
Счета денежных средств (50,51,52,55)
Счета расчетов (частично, н-р 73)
Основные пассивные	Счета капитала (собственного и заемного) (80,82,83,84,66,67)
Счета расчетов (частично, н-р)
Основные активно-пассивные	(60,62,68,69,70,71,75,76)
Регулирующие	Контрарные	Контрактивные (02,05)
Контрпассивные (81)
Дополнительные	Дополнительные активные (44 к 90)
Дополнительные пассивные (63 к 91)
Контрарно-дополнительные	(16)
Операционные	Распределительные	Собирательно-распределительные (25,26,44)
Бюджетно-распределительные (96,97)
Калькуляционные	(20,23,28,29,08)
Сопоставляющие	Операционно-результатные	(90,91)
Финансово-результатные	(99,98)
Забалансовые		(001-011)

Рис. 5.1.1 Классификация счетов бухгалтерского учета

Классификация счетов по отношению к балансу представлена группами балансовых и забалансовых бухгалтерских счетов. Балансовые счета, в свою очередь, делятся на активные и пассивные и, далее, на сальдовые и бессальдовые (без остатка). Например, счета «Материалы», «Готовая продукция», «Касса» — сальдовые, а счета «Общепроизводственные расходы», «Общехозяйственные расходы», «Продажи» — бессальдовые.

На балансовых счетах путем двойной записи отражаются: имущество, принадлежащее данному предприятию, источники его формирования и вся его хозяйственная деятельность как юридического лица.

На забалансовых счетах осуществляется простая запись. Они предназначены для обобщения информации о наличии и движении товарно-материальных ценностей, временно находящихся в пользовании или распоряжении предприятия (аренда, ответственное хранение, переработка), а также для контроля за отдельными хозяйственными операциями.

5.2 НАЗНАЧЕНИЕ И СТРУКТУРА ОСНОВНЫХ СЧЕТОВ

На основных счетах накапливается информация, характеризующая движение имущества и капитала предприятия и состояние расчетов с его дебиторами и кредиторами. Эти счета являются базовыми для формирования статей бухгалтерского баланса.

Основные счета делятся:

1) на инвентарные;

2) фондовые;

3) счета расчетов.

Инвентарными называются счета, на которых учитываются материальные ценности и денежные средства предприятия, включая ценные бумаги. На аналитическом уровне эти объекты учета могут быть пересчитаны (проинвентаризированы) в натуральном выражении. Отсюда происходит их название «инвентарные». Стоимостное выражение этих объектов учета (кроме денежных средств) мы определяем через натуральные показатели и текущую учетную оценку (цену).

Присутствующие среди инвентарных объектов нематериальные активы как неосязаемые предметы не полностью отвечают признакам инвентарных объектов. Если данные объекты бухгалтерского учета используются в хозяйстве менее 12 месяцев, то затраты на их приобретение отражаются на счете 97

«Расходы будущих периодов», состоящем в группе бюджетнораспределительных счетов.

На дебете инвентарных счетов отражается поступление (приход) объектов учета, а на кредите — их отпуск (расход). Остатки на этих счетах, отражающие наличие объектов учета на соответствующую дату, всегда должны иметь дебетовый характер. Получающийся в результате пересортицы кредитовый остаток на отдельных аналитических счетах отражается в учетных регистрах как дебетовое «красное сальдо». Инвентарные счета всегда являются активными.

Фондовыми называются счета, на которых учитываются источники формирования собственных средств предприятия — уставный, резервный и добавочный капитал, нераспределенная прибыль и целевое финансирование.

По кредиту фондовых счетов отражается формирование (увеличение) капитала за счет соответствующих источников, а по дебету — использование (уменьшение) капитала на установленные законодательством Российской Федерации цели. При этом движение уставного капитала не может быть отражено в учете без предварительной регистрации или перерегистрации

учредительных документов юридического лица. Аналитический учет уставного капитала ведется в разрезе его учредителей (акционеров), в отличие от других составных частей собственного капитала.

Остатки на фондовых счетах, отражающие величину капитала на соответствующую дату, всегда должны иметь кредитовый характер. Фондовые счета являются пассивными.

Счета расчетов предназначены для обобщения информации о состоянии расчетов с дебиторами и кредиторами предприятия. Для правильного отражения в отчетности финансового состояния предприятия не допускается зачет между статьями его активов и пассивов, и информация о состоянии дебиторской и кредиторской задолженности должна формироваться в бухгалтерском учете в развернутом виде с обособлением задолженности дебиторов и кредиторов. Счета для отражения расчетов с дебиторами по своему строению противоположны счетам, на которых учитываются расчеты с кредиторами.

На счетах 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям», 45 «Товары отгруженные», 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», 71 «Расчеты с подотчетными лицами» и 73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям» образование или увеличение задолженности отражается по дебету счетов расчетов с дебиторами.

В новом счетном плане счета 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» и 45 «Товары отгруженные» отсутствуют в разделе VI «Расчеты», но их принадлежность к структурной группе «Счета расчетов» несомненна. На дебете счета 19 отражаются суммы, подлежащие зачету при

расчетах с бюджетом по НДС, и этот счет корреспондирует сосчетом расчетов 68 «Расчеты по налогам и сборам». С кредита активного счета 19 в корреспонденции с пассивным счетом 68 отражается погашение задолженности перед бюджетом. Счет 45 «Товары отгруженные» всегда являлся антиподом счету расчетов 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками». На дебете счета 45 отражаются продукция и товары, отгруженные покупателю или переданные для продажи комиссионеру и по правилам учета не включаемые в объем продаж. Ответственность за сохранность продукции и товаров допередачи их покупателю несет перевозчик или комиссионер, с

которым предприятие вступает в расчетные отношения.

Образование, или увеличение, задолженности перед кредиторами отражается по кредиту следующих счетов расчетов с кредиторами: 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам», 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам», 68 «Расчеты по налогам и сборам», 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению» и 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда». Погашение, или зачет (уменьшение), дебиторской задолженности

отражается по кредиту счетов расчетов с дебиторами, а кредиторской задолженности — по дебету счетов расчетов с кредиторами. Если остаток дебиторской задолженности отражается, как правило, по дебету соответствующего счета расчетов с дебиторами, то остаток кредиторской задолженности, наоборот, — по кредиту соответствующего счета расчетов с кредиторами. Поэтому счета расчетов с дебиторами являются активными, а с кредиторами — пассивными. Такие синтетические счета расчетов, как 75 «Расчеты с учредителями», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» и 79 «Внутрихозяйственные расчеты», являются активно-пассивными. К счету 75 в соответствии с Планом счетов открываются два субсчета:

• активный субсчет 1 «Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал» — для расчетов с дебиторами-учредителями по взносам вкладов в уставный капитал;

• пассивный субсчет 2 «Расчеты по выплате доходов» — для расчетов с кредиторами-учредителями по выплате им начисленного учредительского дохода (дивидендов).

К счету 76 в соответствии с Планом счетов открываются не менее четырех субсчетов:

• активно-пассивный субсчет 1 «Расчеты по имущественному и личному страхованию» — для расчетов страхователя по имущественному и личному страхованию;

• активный субсчет 2 «Расчеты по претензиям» — для расчетов с дебиторами по предъявленным к ним претензиям;

• активный субсчет 3 «Расчеты по причитающимся дивидендам и другим доходам» — для расчетов с дебиторами по причитающимся с них платежам по дивидендам и другим доходам;

• пассивный субсчет 4 «Расчеты по депонированным суммам» — для расчетов с кредиторами по депонированным суммам.

В целях обособления расчетов с прочими группами дебиторов и кредиторов к счету 76 открываются дополнительные активно-пассивные субсчета.

К счету 79 в соответствии с Планом счетов открываются три активно-пассивных субсчета для расчетов с дебиторами и кредиторами, с которыми установлены внутрихозяйственные связи:

• активно-пассивный субсчет 1 «Расчеты по выделенному имуществу»;

• активно-пассивный субсчет 2 «Расчеты по текущим операциям»;

• активно-пассивный субсчет 3 «Расчеты по договору доверительного управления имуществом».

Активные и пассивные субсчета к синтетическим активно-пассивным счетам расчетов 75 и 76 имеют такое же построение, как все активные и пассивные синтетические счета расчетов, схемы которых представлены выше. Развернутое сальдо по активно-пассивным счетам расчетов 75 и 76 обеспечивается наличием указанных субсчетов, на которых обобщаются однородные по своей структуре итоговые показатели. Развернутое сальдо по активно-пассивному субсчету 76-1 и другим обособленным группам прочих дебиторов и кредиторов, а также по активно-пассивным субсчетам 79-1, 79-2, 79-3 обеспечивается предварительной группировкой аналитических счетов по указанным субсчетам по дебетовой или кредитовой однородности их остатков.

5.3 НАЗНАЧЕНИЕ И СТРУКТУРА РЕГУЛИРУЮЩИХ СЧЕТОВ

Регулирующие счета уточняют стоимостную характеристику объектов бухгалтерского учета, отражаемых на основных счетах, они не имеют самостоятельного значения, а являются только их дополнением. С их помощью текущая учетная оценка активов, отражаемых на основных счетах, регулируется до суммы их балансовой стоимости (оценки).

Регулирующие счета делятся по методу регулирования оценки объектов, отражаемых на основных счетах:

1. Если регулирование текущей учетной оценки объектов учета до суммы их балансовой стоимости осуществляется путем прибавления суммы регулятива регулирующего счета к учетной цене объекта основного счета, то такие регулирующие счета называются дополнительными.

Дополнительные регулирующие счета делятся на активные и пассивные в зависимости от содержания регулируемого основного счета. У активного основного счета дополнительный счет будет активным с остатком по дебету. У пассивного основного счета дополнительный счет будет пассивным с остатком по кредиту. В новом Плане счетов дополнительные счета отсутствуют.

2. Если регулирование текущей учетной оценки объектов учета основных счетов до суммы их балансовой стоимости осуществляется путем вычитания суммы регулятива регулирующего счета из учетной цены объекта основного счета, то такие регулирующие счета называются контрарными. Контрарные счета по отношению к активным основным счетам называются контрактивными с остатком регулятива по кредиту. Они относятся к числу пассивных счетов, поскольку активу противостоит пассив.

Счета оценочных резервов в Плане счетов 2000 г. Выступают в роли регулирующих контрактивных счетов. К ним относятся счета: 14 «Резервы под снижение стоимости материальных ценностей», 59 «Резервы под обесценение вложений в ценные бумаги», 63 «Резервы по сомнительным долгам». Признание в балансе на конец отчетного периода (чаще всего года) более низкой (рыночной) оценки активов в виде материальных ценностей, ценных бумаг и дебиторской задолженности без изменения их текущей оценки в бухгалтерском учете страхует предприятие от необходимости признания убытков

текущего года в будущем отчетном периоде, а также позволяет с помощью суммы регулятива в виде кредитовых остатков по счетам оценочных резервов перейти к более низкой балансовой стоимости указанных активов на конец отчетного года. Поэтому в конце отчетного периода (года) на сумму снижения стоимости активов (сомнительного долга) оценочные резервы (регулятивы) создаются записью по кредиту счетов 14, 59 и 63 в корреспонденции со счетом 91 «Прочие доходы и расходы», а в начале следующего отчетного года на этих счетах делается обратная, восстановительная запись.

Большинство регулирующих счетов нового счетного плана являются контрактивными, то есть пассивными счетами. Они являются парными к следующим активным счетам:

• 02 «Амортизация основных средств» — к счету 01 «Основные средства»;

• 05 «Амортизация нематериальных активов» — к счету 04 «Нематериальные активы»;

• 14 «Резервы под снижение стоимости материальных ценностей» — к счету 10 «Материалы» и другим счетам;

• 42 «Торговая наценка» — к счету 41 «Товары»;

• 59 «Резервы под обесценение вложений в ценные бумаги» — к счету 58 «Финансовые вложения»;

• 63 «Резервы по сомнительным долгам» — к счету 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками». Поскольку регулирующие счета не имеют самостоятельного значения, то в бухгалтерском балансе они непосредственно не представлены.

Контрарные счета к пассивным основным счетам называются контрпассивными с остатком регулятива по дебету, то есть они относятся к числу активных счетов. Контрпассивные счета в новом Плане счетов тоже не представлены.

3. Регулирующие счета могут быть и контрарно-дополнительными, например, счет 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей». Регулятив этого счета в зависимости от своего содержания то прибавляется (как у дополнительного активного счета) к текущей оценке объекта основного счета 10 (перерасход по сравнению с плановой текущей оценкой материалов), то, как у контрактивного счета, вычитается из нее (экономия по сравнению с плановой текущей оценкой материалов). Отклонения в виде перерасхода или экономии с кредита этого счета в соответствующей доле списываются по мере отпуска материалов со склада. Особый характер имеет контрарно-дополнительный счет 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)», применяемый при использовании в учете нормативной себестоимости в качестве текущей оценки готовой продукции. Сначала с кредита счета 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)» списывается в дебет счета 43 «Готовая продукция» оприходованная на склад готовая продукция по нормативной себестоимости, а в конце отчетного периода, после определения ее фактической себестоимости, она списывается на дебет счета 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)» с кредита счета 20 «Основное производство». Образовавшаяся на счете 40 разница между фактической и нормативной себестоимостью списывается дополнительной записью как перерасход или сторнировочной записью как экономия на счет 43 «Готовая продукция» либо на счет 90 «Продажи» в зависимости от принятой учетной политики организации. Отсутствие остатка характеризует этот счет как собирательно-распределительный и контрарно-дополнительный одновременно.

5.4 НАЗНАЧЕНИЕ И СТРУКТУРА ОПЕРАЦИОННЫХ СЧЕТОВ

Операционные счета предназначены для отражения на них расходов, связанных с осуществлением хозяйственных операций, процессов заготовления, производства и реализации продукции, товаров, работ и услуг. Операционные счета делятся в зависимости от их построения на три группы:

1) собирательно-распределительные;

2) бюджетно-распределительные;

3) калькуляционные.

К собирательно-распределительным о тносятся счета: 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы», 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей». Отличительной особенностью этих счетов является отсутствие на них остатка. Поэтому в бухгалтерском балансе они не представлены. Эти счета выполняют учетную функцию контроля за соблюдением сметных ассигнований по таким накладным расходам, как общепроизводственные или общехозяйственные расходы. Поэтому их называют также контрольно-распределительными счетами. Собирают на них затраты в разрезе сметных статей по дебету. Списание собранных на дебете за отчетный период расходов осуществляется с кредита этих счетов в целях их косвенного распределения по калькуляционным объектам. Cчет 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей» предназначен для обобщения информации о суммах недостач и потерь от порчи материальных и иных ценностей (включая денежные средства), выявленных в процессе их заготовления, хранения и продажи, независимо от того, подлежат они отнесению на счета учета затрат на производство (расходов на продажу) или виновных лиц. По дебету счета 94 отражаются суммы недостач и потерь, а по кредиту — их списание по назначению. Принцип соответствия доходов и расходов и их временной привязки к соответствующему отчетному периоду обеспечивается наличием в счетном плане бюджетно-распределительных счетов. К ним относятся счета: 96 «Резервы предстоящих расходов», 97 «Расходы будущих периодов» и 98 «Доходы будущих периодов». На счете 96 обобщается информации о состоянии и движении сумм, зарезервированных в целях равномерного включения расходов в затраты на производство и расходы на продажу. В частности, на этом счете могут быть отражены суммы: - предстоящей оплаты отпусков (включая платежи на социальное страхование и обеспечение) работникам организации; - на выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет; - производственных затрат по подготовительным работам в связи с сезонным характером производства; - на ремонт основных средств и др. По кредиту счета 96 отражается создание необходимого резерва для покрытия предстоящих расходов путем их нормативного включения в себестоимость продукции. Записи осуществляются в корреспонденции со счетами учета затрат на производство и расходов на продажу. По дебету счета 96 отражается использование резерва в корреспонденции со счетами: 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» — на суммы оплаты труда работникам за время отпуска и ежегодного вознаграждения за выслугу лет; 23 «Вспомогательные производства» — на стоимость ремонта основных средств, произведенного подразделением организации и др. В результате на этом счете остаток неиспользованного еще резерва отражается по кредиту счета, поэтому он относится к пассивным счетам. При недостаточности созданного резерва этот счет может превратиться в свою противоположность — счет 97 «Расходы будущих периодов». Данный счет предназначен для обобщения информации о расходах, произведенных в данном отчетном периоде, но относящихся к будущим отчетным периодам. В частности, на этом счете могут быть отражены: стоимость подписных изданий, арендная плата и др. По дебету счета 97 отражаются расходы, относящиеся к будущим периодам, а по кредиту они списываются на издержки производства или обращения того отчетного периода, к которому они относятся. Остаток несписанных расходов отражается по дебету счета, поэтому он относится к активным счетам. Счет 98 «Доходы будущих периодов» обобщает информацию о доходах, полученных (начисленных) в отчетном периоде, но относящихся к будущим отчетным периодам: арендная или квартирная плата, плата за коммунальные услуги, выручка за грузовые перевозки, перевозки пассажиров по месячным и квартальным билетам, абонементная плата за пользование средствами связи и др. Счет 98 позволяет равномерно относить доходы на финансовые результаты соответствующего отчетного периода. По кредиту этого счета в корреспонденции со счетами учета денежных средств или расчетов с дебиторами и кредиторами отражаются суммы доходов, относящиеся к будущим отчетным периодам, а по дебету — суммы доходов, перечисленные на соответствующие счета при наступлении отчетного периода, к которому эти доходы относятся. Остаток еще несписанных доходов будущих периодов отражается на кредите счета 98, поэтому он относится к пассивным счетам. Все бюджетно-распределительные счета имеют отношение к бухгалтерскому балансу, хотя и размещены в Плане счетов в разделе VIII «Финансовые результаты».

На калькуляционных счетах формируется информация для калькуляционных расчетов фактической себестоимости заготовленных производственных запасов, произведенной продукции и т. д. На дебете калькуляционных счетов собираются затраты, связанные с формированием инвентарной стоимости основных средств (счет 08 «Вложения во внеоборотные активы»), себестоимости заготовления материалов (счет 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей»), себестоимости произведенной продукции (счет 20 «Основное производство») и т. д. Полученные и оприходованные материальные ценности списываются по исчисленной себестоимости по кредиту калькуляционных счетов. Наличие дебетовых остатков по ним свидетельствует о том, что у них есть и признаки инвентарных счетов. Это активные счета. У таких счетов, как 28 «Брак в производстве» и 44 «Расходы на продажу», есть все признаки собирательно-распределительного характера, а счет 28 вообще не имеет остатка, следовательно, не связан с балансом. Следует иметь в виду, что у некоторых счетов имеются признаки нескольких классификационных групп. Определять их место в классификации счетов следует по главному, основному признаку.

5.5 НАЗНАЧЕНИЕ И СТРУКТУРА ФИНАНСОВО-РЕЗУЛЬТАТНЫХ СЧЕТОВ

Финансово-результатные счета предназначены для определения результатов сопоставления доходов и связанных с их получением расходов предприятия и выявления его прибыли или убытка.

На представленном нами рис. 5.1 многие счета раздела VIII «Финансовые результаты» Плана счетов по своим структурным характеристикам отнесены к операционным счетам. Счет 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей» имеет структуру собирательно-распределительного счета, а счета 96 «Резервы предстоящих расходов», 97 «Расходы будущих периодов» и 98 «Доходы будущих периодов» — структуру бюджетно-распределительных счетов. К группе финансово-результатных счетов отнесены счета 90 «Продажи» и 91 «Прочие доходы и расходы». Сюда же входит и итоговый счет прибылей и убытков: 99 «Прибыли и убытки». Эти три бухгалтерских счета составляют единый блок взаимосвязанных счетов, информация которых используется для формирования показателей отчета о прибылях и убытках. Счета 90 и 91 отнесены к сопоставляющим. По их кредиту отражаются доходы, а по дебету — расходы. При превышении доходов над расходами разница списывается в виде прибыли на кредит счета 99, а при превышении расходов — в виде убытка на дебет счета 99. Остаток на обоих счетах отсутствует, поэтому к бухгалтерскому балансу они прямого отношения не имеют. Счет 99 «Прибыли и убытки» — итоговый, служит для подведения финансовых результатов деятельности предприятия. Он является активно-пассивным в зависимости от содержания полученного финансового результата. Если прибыль — он пассивный, убыток же делает его активным по сути, но в балансе любой финансовый результат должен быть отражен в пассиве в виде нераспределенной прибыли или непокрытого убытка, отражаемого со знаком «минус».

5.6 ПЛАН СЧЕТОВ — ОСНОВА СИСТЕМЫ ОРГАНИЗАЦИИ УЧЕТА

План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций представляет собой систематизированный перечень счетов бухгалтерского учета, в основе которого используется классификация по экономическому содержанию. Действующий в настоящее время План счетов и Инструкция по его применению утверждены Приказом Министерства финансов РФ от 31 октября 2000 г. №94н. Он является обязательным для всех предприятий, ведущих учет методом двойной записи, кроме кредитных и бюджетных организаций, независимо от подчиненности, формы собственности, организационно-правовой формы. В Плане счетов приведены наименования и номера синтетических счетов (счетов первого порядка) и субсчетов (счетов второго порядка).

Для учета специфических операций организация может по согласованию с Министерством финансов Российской Федерации вводить в План счетов бухгалтерского учета дополнительные синтетические счета, используя свободные номера счетов. Субсчета, предусмотренные в Плане счетов бухгалтерского учета, используются организацией исходя из требований управления организацией, включая нужды анализа, контроля и отчетности. Организация может уточнять содержание приведенных в Плане счетов бухгалтерского учета субсчетов, исключать и объединять их, а также вводить дополнительные субсчета. Порядок ведения аналитического учета устанавливается организацией исходя из настоящей Инструкции, положений и других нормативных актов, методических указаний по вопросам бухгалтерского учета (основных средств, материально-производственных запасов и т. д.).

Счета в Плане счетов сгруппированы в восемь разделов, расположенных в определенной, экономически обоснованной последовательности: сначала разделы со счетами по учету имущества и процессов, а затем разделы со счетами по учету источников этого имущества:

I. Внеоборотные активы.

II. Производственные запасы.

III. Затраты на производство.

IV. Готовая продукция и товары.

V. Денежные средства.

VI. Расчеты.

VII. Капитал.

VIII. Финансовые результаты.

В отдельный раздел выделены забалансовые счета.

Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций устанавливает единые подходы к применению Плана счетов и отражению фактов хозяйственной деятельности на счетах бухгалтерского учета. В ней приведена краткая характеристика синтетических счетов и открываемых к ним субсчетов: раскрыты их структура и назначение, экономическое содержание обобщаемых на них фактов хозяйственной деятельности, порядок отражения наиболее распространенных фактов.

Описание счетов бухгалтерского учета по разделам приводится в последовательности, предусмотренной Планом счетов бухгалтерского учета.

В Инструкции после характеристики каждого синтетического счета дана типовая схема корреспонденции его с другими синтетическими счетами. В случае возникновения фактов хозяйственной деятельности, корреспонденция по которым не предусмотрена в типовой схеме, организация может дополнить ее, соблюдая единые подходы, установленные настоящей Инструкцией.

На основе Плана счетов бухгалтерского учета и Инструкции по его применению каждая организация разрабатывает Рабочий план счетов, беря во внимание особенности финансово-хозяйственной деятельности и отраслевой принадлежности. Рабочий план счетов должен содержать полный перечень синтетических и аналитических (включая субсчета) счетов, необходимых для ведения бухгалтерского учета, и утверждается приказом руководителя по учетной политике предприятия.

5.7 ВЗАИМОСВЯЗЬ БУХГАЛТЕРСКИХ СЧЕТОВ С БУХГАЛТЕРСКИМ БАЛАНСОМ

Счета бухучета по отношению к балансу являются активными, пассивными и счета без остатка. Отсутствие остатка на счетах означает отсутствие связи с балансом.

По способу участия в формировании статей баланса счета поделены на три группы:

1. Прямой механический перенос суммы сальдо по счету в баланс.

2. Предварительные арифметические (алгебраические) действия, в результате которых балансовая статья формируется из информации, содержащейся на нескольких бухгалтерских счетах (субсчетах).

Предварительные арифметические действия, в результате которых балансовые статьи формируются из данных, полученных путем разложения информации одного счета на две балансовые статьи.

Вопросы по теме 5 Классификация и План счетов бухгалтерского учета:

1 Назначение финансово-результатных счетов.

2 Назначение калькуляционных счетов.

3 Назначение бюджетно-распределительных счетов.

Студент должен

иметь представление:

- о видах хозяйственных процессов

знать:

- назначение хозяйственных процессов

- основы бухгалтерского учета хозяйственных процессов

уметь:

- составлять корреспонденцию счетов

- рассчитывать фактическую себестоимость

- определять финансовый результат

ПЛАН

1. Учет процесса заготовления

2. Учет процесса производства

3. Учет процесса реализации

6.1 УЧЕТ ПРОЦЕССА ЗАГОТОВЛЕНИЯ

Процесс снабжения с точки зрения бухгалтерского учета представляет собой осуществление предприятием текущих затрат, связанных с заготовлением и приобретением производственных запасов. Расходы на приобретение основных средств выделяют в самостоятельный объект — капитальные вложения. Они учитываются на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы». Одной из основных задач учета процесса заготовления является исчисление фактической себестоимости приобретенных материально-производственных запасов (МПЗ).

Фактическая себестоимость МПЗ, приобретенных за плату, складывается из сумм, уплачиваемых в соответствии с договором поставщику, и транспортно-заготовительных расходов (ТЗР). ТЗР включают: суммы, уплачиваемые за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением; таможенные пошлины; вознаграждения, уплачиваемые посреднической организации; затраты по доставке, по доведению МПЗ до состояния, в котором они пригодны к использованию; иные затраты, непосредственно связанные с приобретением МПЗ.

Согласно Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета, материалы учитываются на счете 10 по фактической себестоимости их приобретения или по учетным ценам. Выбор варианта ведения учета материальных запасов определяется учетной политикой предприятия. Для предприятий с небольшой номенклатурой материальных запасов текущий учет ведется по фактической себестоимости (без НДС и акцизов). На крупных и средних предприятиях с материалоемким производством такой вариант не приемлем из-за многономенклатурности материалов и разной периодичности их поступления и расходования. Поэтому текущий учет заготовления и приобретения МПЗ ведется по учетным ценам. Учетные цены разрабатываются предприятием самостоятельно исходя из плановой себестоимости приобретения, средних покупных или договорных цен и записываются в номенклатуру-ценник. Номенклатура-ценник — систематизированный перечень наименований материалов с их полной характеристикой (марка, сорт, размер), номенклатурным номером и учетной ценой. При учете материалов по учетным ценам дополнительно используются счета 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей» и 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей». Предприятия с небольшой номенклатурой материальных запасов и ТЗР могут вести учет отклонений непосредственно на счете 10 «Материалы», на отдельном субсчете. Таким образом, различают два варианта синтетического учета процесса заготовления:

1) с использованием специальных счетов: 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей», 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей»;

2) без их использования.

С точки зрения Инструкции по новому Плану счетов предпочтительным считается первый вариант. Рассмотрим его подробнее.

Счет 15 предназначен для обобщения информации о заготовлении и приобретении МПЗ, а счет 16 — для отражения разницы между учетной ценой и фактической себестоимостью приобретения. В течение месяца по дебету счета 15 собираются все расходы, связанные с приобретением МПЗ: покупная стоимость, расходы по заготовлению и доставке. Затраты на заготовление и приобретение по покупным ценам отражаются на бухгалтерских счетах следующим образом:

• Дт 15 Кт 60 — на стоимость поступивших от поставщиков и оприходованных материалов;

• Дт 15 Кт 71 — на стоимость материалов, приобретенных за счет подотчетной суммы;

• Дт 15 Кт 20 — на сумму фактических затрат, связанных с заготовлением МПЗ самой организацией;

• Дт 19 Кт 60 — на сумму НДС.

Налог на добавленную стоимость и акцизы включаются производителем или продавцом в цену товара и оплачиваются покупателем. Однако в затраты на приобретение и заготовление производственных запасов эти налоги не входят (за некоторыми немногочисленными исключениями).

ТЗР учитываются по дебету счета 15 и кредиту разных счетов:

• Дт 15 Кт 23 — на стоимость услуг собственного автотранспорта по доставке МПЗ;

• Дт 15 Кт 60 — на стоимость работ по доставке МПЗ транспортными предприятиями;

• Дт 15 Кт 76 — на стоимость услуг снабженческих, внешнеэкономических, посреднических и иных подобных предприятий; на стоимость информационных, консультационных услуг, связанных с приобретением МПЗ;

• Дт 15 Кт 60 — на сумму затрат по доведению МПЗ до состояния, в котором они пригодны к использованию: подработка, сортировка, фасовка, улучшение технических характеристик;

• Дт 15 Кт 68 — на сумму таможенных сборов, пошлин и иных платежей;

• Дт 15 Кт 71 — на сумму денежных расходов, на оплату командировок, непосредственно связанных с заготовление МПЗ;

• Дт 15 Кт 73 — на сумму начисленной компенсации за использование личных автомобилей для транспортных работ в процессе заготовления;

• Дт 15 Кт 94 — на сумму недостач МПЗ в пределах норм естественной убыли, выявленных и списанных при оприходовании грузов на склад или при приемке у транспортных организаций.

В конце месяца фактически поступившие МПЗ по учетным ценам записываются следующей бухгалтерской проводкой: Дт 10 Кт 15.

Сумма положительной разницы между фактической себестоимостью и учетной ценой — Дт 16 Кт 15.

Сальдо на счете 15 показывает наличие материалов в пути.

Учтенные на счете 16 отклонения от фактической себестоимости ежемесячно списываются (распределяются) на израсходованные за месяц материалы.

Для этого сначала определяют коэффициент ТЗР по каждой группе израсходованных материалов, используя формулу:

КТЗР= СТЗР + ОДТЗР / СУЦ + ОДУЦ (1)

где СТЗР — сальдо ТЗР на начало месяца;

ОДТЗР — оборот дебетовый, показывающий сумму ТЗР по материалам, поступившим в течение месяца;

СУЦ — сальдо материалов по учетным ценам;

ОДУЦ — оборот дебетовый, показывающий стоимость материалов, поступивших в течение месяца по учетным ценам.

Затем определяют сумму ТЗР, подлежащую распределению на израсходованные за месяц материалы:

ТЗР = МУЦ * КТЗР (2)

где МУЦ — стоимость израсходованных материалов по учетным ценам за текущий месяц.

Рассчитанная сумма ТЗР записывается с кредита счета 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей» в дебет счетов, на которых отражается использование материалов по учетным ценам, то есть при списании материалов на основное производство (Дт 20 Кт 10) ТЗР списываются на основное производство, при списании материалов на вспомогательное производство (Дт 23 Кт 10) ТЗР относятся на вспомогательное производство и т. д.

При этом составляются бухгалтерские проводки:

• Дт 20 Кт 16 — сумма ТЗР списана на основное производство;

• Дт 23 Кт 16 — сумма ТЗР списана на вспомогательное производство;

• Дт 25 Кт 16 — сумма ТЗР списана на общепроизводственные расходы (ОПР);

• Дт 26 Кт 16 — сумма ТЗР списана на общехозяйственные расходы (ОБХ);

• Дт 29 Кт 16 — сумма ТЗР списана на обслуживающие производства и хозяйства.

Таким образом, отклонения в стоимости материалов распределяются пропорционально стоимости израсходованных материалов в оценке по учетным ценам и списываются по каналам использования материалов.

При полном списании материалов в полном размере списываются и отклонения от учетной цены по этим материалам.

Сальдо счета 16 переносится в баланс без дополнительной бухгалтерской проводки и включается в балансовую стоимость материальных запасов.

В случае применения организацией второго варианта учета процесса заготовления принятие к учету материалов по покупной стоимости отражается по дебету счета 10 «Материалы» и кредиту счетов 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»; 20 «Основное производство»; 71 «Расчеты с подотчетными лицами»; 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» в зависимости от того, откуда поступили те или иные ценности.

Транспортно-заготовительные расходы отражаются по дебету счета 10, субсчет «ТЗР» в корреспонденции — по счетами 23 «Вспомогательные производства», 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 71 «Расчеты с подотчетными лицами», 73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» и другим в зависимости от характера расходов по заготовке и доставке материалов в организацию.

Распределение ТЗР производится по методике, изложенной выше. При этом рассчитанная сумма ТЗР записывается с кредита счета 10, субсчета «ТЗР» — в дебет счетов 20, 23, 25, 26, 29 в зависимости от того, где использовались материалы.

6.2 УЧЕТ ПРОЦЕССА ПРОИЗВОДСТВА

Процесс производства занимает центральное место в деятельности предприятия и представляет собой совокупность технологических операций, связанных с созданием готовой продукции, выполнением работ, оказанием услуг. Производство обусловлено взаимодействием трех основных факторов: рабочей силы, средств труда и предметов труда. Участие этих факторов в производстве требует соответствующих расходов. Расходы, включаемые в себестоимость продукции, группируются по экономическим элементам и по статьям калькуляции. Группировка затрат по экономическим элементам показывает, какие ресурсы и сколько израсходовано на хозяйственную деятельность.

К экономическим элементам относятся:

1) материальные затраты (за вычетом стоимости возвратных отходов);

2) затраты на оплату труда;

3) отчисления на социальные нужды;

4) амортизация основных средств;

5) прочие затраты.

По экономическому элементу «материальные затраты» учитывается стоимость сырья, материалов, запасных частей, полуфабрикатов, комплектующей продукции, топлива, энергии, кормов, использованных непосредственно для производства продукции. В материальные затраты включают также затраты вспомогательных материалов, тары и тарных материалов, израсходованных на упаковку произведенной продукции. Из материальных затрат, включаемых в себестоимость продукции, вычитается стоимость возвратных отходов (остатков сырья, материалов, полуфабрикатов и др., образовавшихся в процессе производства продукции и полностью или частично утративших потребительские свойства исходных ресурсов).

В экономический элемент «затраты на оплату труда» включают расходы по оплате труда, в том числе на основную и дополнительную заработную плату штатного и внештатного персонала, а также премии за производственные результаты, стимулирующие и компенсирующие выплаты. Отдельные денежные выплаты, которые осуществляются из чистой прибыли или специальных фондов, не включаются в себестоимость продукции. Примерами таких выплат являются премии, не предусмотренные системой оплаты труда на предприятии, материальная помощь, оплата дополнительно предоставляемыхпо коллективному договору отпусков работникам сверхпредусмотренных законодательством и другие выплаты, не связанные непосредственно с оплатой труда.

Экономический элемент «отчисления на социальные нужды» составляют обязательные отчисления от затрат на оплату труда в государственные фонды социального страхования, пенсионный, медицинского страхования. Отчисления производятся по установленным законодательством нормам в процентах от начисленного фонда оплаты труда.

В экономический элемент «амортизация основных средств» включают суммы амортизационных отчислений на полное восстановление основных средств. При линейном способе сумму амортизационных отчислений определяют исходя из первоначальной стоимости и норм отчислений, установленных Правительством РФ. Помимо линейного, предусмотрены и другие способы начисления амортизации основных средств:

· уменьшаемого остатка,

· списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования,

· списания стоимости пропорционально объему продукции (работ, услуг).

Кроме того, предприятиям высокотехнологичных отраслей (связи, космической промышленности) и имеющим эффективные виды машин и оборудования (кабели и воздушные линии связи, устройства энергоснабжения, вычислительную технику) разрешается применение механизма ускоренной амортизации (с коэффициентом 2).

К экономическому элементу «прочие затраты» относят затраты, которые не вошли в предыдущие экономические элементы:

амортизационные отчисления по нематериальным активам;

платежи за полученную лицензию на право пользования патентом;

ноу-хау (если срок их полезного использования не превышает 12 месяцев); затраты на оплату процентов по полученным кредитам на покупку материальных запасов;

плата за аренду основных средств, эксплуатируемых для получения доходов;

плата сторонним организациям за сторожевую и пожарную охрану и др.

Группировка затрат по экономическим элементам является единой для всех отраслей экономики (промышленность, сельское хозяйство, торговля и др.).

Группировка затрат по статьям калькуляции показывает, на что израсходованы ресурсы, и предназначена для распределения затрат по видам продуктов труда и исчисления их себестоимости.

Каждая статья представляет назначение определенного вида затрат в хозяйственном процессе, образующих себестоимость продуктов труда. Перечень (номенклатура) статей затрат, их состав и методы распределения по видам продукции определяются методическими рекомендациями. Однако в зависимости от специфики производства предприятие может корректировать отраслевую группировку.

В практике бухгалтерского учета существует типовая группировка затрат, которая содержит следующие статьи:

1. Сырье и материалы.

2. Возвратные отходы (-).

3. Услуги производственного характера сторонних организаций.

4. Топливо и энергия на технологические цели.

5. Заработная плата основных производственных рабочих.

6. Отчисления на социальные нужды.

7. Амортизация основных средств.

8. Расходы на подготовку и освоение производства.

9. Общепроизводственные расходы.

10. Общехозяйственные расходы.

11. Потери от брака.

12. Прочие производственные расходы.

Итого производственная себестоимость продукции.

13. Расходы на продажу.

Итого коммерческая (полная) себестоимость продукции.

Как видно из типового перечня статей калькуляции, одни из них являются одноэлементными (материалы, заработная плата рабочих), а другие — комплексными, то есть состоят из нескольких элементов затрат (общепроизводственные, общехозяйственные расходы, потери от брака и т. п.). Из названных типовых статей калькуляции наиболее существенными являются общепроизводственные и общехозяйственные расходы. Эти статьи содержат расходы по обслуживанию производства и управлению и во многом зависят от эффективности системы управления и организации производства.

Общепроизводственные расходы учитываются по каждому цеху в отдельности. К таким расходам относятся, например, амортизационные отчисления по машинам и оборудованию цехов, расходы на ремонт оборудования, закрепленного за цехами, заработная плата персонала, занятого обслуживанием производства, заработная плата административного персонала цехов вместе с отчислениями на социальные нужды, расходы на технику безопасности и промсанитарию и т. п.

К общехозяйственным расходам относятся затраты, не связанные непосредственно с производственным процессом. Их можно разделить на четыре группы:

1) расходы на управление предприятием в целом;

2) расходы, связанные с обслуживанием предприятия в целом;

3) налоги и сборы;

4) непроизводительные потери общепроизводственного характера.

В числе расходов первой группы значительный удельный вес занимают расходы на оплату труда аппарата управления и другого персонала (сотрудников отдела бухгалтерии, планово-экономического отдела, отдела маркетинга и т. д.), а также расходы на содержание средств связи, вычислительного центра и т. п.

Из расходов второй группы необходимо отметить

· амортизационные отчисления и затраты на содержание и эксплуатацию основных средств общехозяйственного назначения;

· арендную плату за помещения общехозяйственного назначения;

· расходы на содержание общехозяйственного персонала (кладовщиков, работников, выполняющих уборку помещений общехозяйственного назначения).

Третью группу общехозяйственных расходов составляют налоги и сборы, включаемые в себестоимость выпускаемой продукции (например, платежи за предельно допустимые выбросы загрязняющих веществ).

Типичным примером общехозяйственных расходов, включаемых в четвертую группу, является стоимость недостач материальных запасов и готовой продукции на складах предприятия в пределах норм естественной убыли и потерь от простоев по вине предприятия.

По способу включения в себестоимость продукта труда затраты на его производство подразделяются на прямые и косвенные (полная классификация производственных затрат показана в табл. 6.2.1.

Таблица 6.2.1

Группировка и классификация затрат

Признак группировки и классификации	Подразделение затрат
Что и сколько израсходовали на производство	Экономические элементы затрат
На что произведены расходы	Статьи калькуляции
По способу включения в себестоимость продукции	Прямые и косвенные
По экономической роли в процессе производства	Основные и накладные
По отношению к объему производства	Переменные, постоянные
По участию в процессе производства	Производственные и расходы на продажу
По эффективности	Производительные и непроизводительные
По составу	Одноэлементные и комплексные
По источникам погашения	Возмещение из выручки от продажи, возмещение из собственных средств и накопленные расходы
По отнесению к периоду	Истекшие затраты, расходы будущих периодов, зарезервированные расходы

Такая классификация затрат используется в гетерогенных производствах (машиностроении, легкой промышленности, сельском хозяйстве, которые характеризуются многономенклатурным производством). На предприятиях, где существует только один объект калькулирования, все расходы считаются прямыми.

Прямые затраты (англ. direct costs) непосредственно связаны с производством конкретного объекта калькуляции (вида изделий или группы однородных изделий, работ, услуг). К прямым затратам относятся затраты сырья и материалов, заработная плата производственных рабочих, занятых изготовлением продукции, вместе с отчислениями на социальные нужды и другие затраты, которые можно отнести на себестоимость продукции на основании первичных документов.

Косвенные затраты (англ. indirect costs) связаны с производством нескольких видов продукции, в связи с чем не могут быть отнесены на их себестоимость прямым счетом, а поэтому распределяются косвенно (то есть условно). Косвенные расходы предварительно учитываются на собирательно-распределительных счетах: «Общепроизводственные расходы», «Общехозяйственные расходы», «Отклонение в стоимости материалов», «Расходы на продажу». Косвенные расходы распределяются между себестоимостью различных изделий пропорционально предусмотренным учетной политикой показателям с помощью заранее рассчитанных коэффициентов. В качестве базы распределения могут быть выбраны сумма начисленной заработной платы основных производственных рабочих, количество отработанных машиночасов, объем выпущенной продукции и т. д. Коэффициент распределения косвенных расходов рассчитывается путем деления величины косвенных расходов на базу распределения.

Рассмотрим распределение косвенных расходов на примере общепроизводственных (ОПР) и общехозяйственных (ОБХ) расходов:

В цехах основного производства выпускаются три изделия: А, Б и В. В качестве базы распределения выбрана основная заработная плата основных производственных рабочих (без доплат по премиальным системам). Сумма начисленной за месяц прямой заработной платы за изделие А составила 50 тыс. руб., за изготовление изделия Б — 30 тыс. руб., за изделие В — 20 тыс. руб. Общепроизводственные расходы составили 90 тыс. руб., общехозяйственные — 80 тыс. руб. Требуется распределить косвенные расходы между изделиями А, Б и В.

Решение:

Рассчитаем коэффициент распределения ОПР (К опр) и коэффициент

распределения ОБХ (К охр):

К опр = 90 / (50 + 30 + 20) = 0,9;

К охр = 80 / (50 + 30 + 20) = 0,8.

Отсюда, общепроизводственные расходы, отнесенные на изделие А, Б и В составят:

А = 50 * 0,9 = 45 000,

Б = 30 * 0,9 = 27 000,

В = 20 * 0,9 = 18 000,

а общехозяйственные расходы, отнесенные на изделия А, Б и В, составят:

А = 50 * 0,8 = 40 000,

Б = 30 * 0,8 = 24 000,

В = 20 * 0,8 = 16 000.

Распределение общепроизводственных и общехозяйственных расходов показано в табл. 6.2.2.

Таблица 6.2.2

Дата добавления: 2014-01-07